论增值税改革对不动产业务的影响

王娣

摘要：2009年之前，企业购置固定资产时支付的增值税不允许抵扣，2009年之后，企业购置固定资产中的动产时支付的增值税允许抵扣，把动产纳入了增值税抵扣范围。而不动产尚未纳入抵扣范围。全面实行营改增后，企业购建不动产时支付的增值税也允许抵扣了，至此，一般纳税人企业购建固定资产时支付的增值税都允许抵扣了。营改增后，对相关业务的会计处理产生了一定的影响。本文研究了营改增对不动产业务带来的影响。

关键词： 增值税改革；不动产业务； 影响

不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、構筑物和其他土地附着物。

根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件2 《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第四款第一项规定：适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。进项税额中，60%的部分于取得扣税凭证的当期从销项税额中抵扣；40%的部分为待抵扣进项税额，于取得扣税凭证的当月起第13个月从销项税额中抵扣。

取得的不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股以及抵债等各种形式取得的不动产。取得不动产时，借记“固定资产”，同时按当期可抵扣的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”，按以后期间可抵扣的进项税额，借记“应交税费——待抵扣进项税额”，按应付或实付金额，贷记“应付账款或”“银行存款”等科目。尚未抵扣的进项税额待以后期间允许抵扣时，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”，贷记“应交税费——待抵扣进项税额”。

【例】2016年6月1日，某一般纳税人企业购入一栋办公楼，取得的增值税专用发票上注明的价款为5000000元，增值税率11%，增值税税额550000元，全部款项已用银行存款支付。

该企业编制会计分录如下：

借：固定资产 5000000

应交税费—应交增值税（进项税额）330000

应交税费——待抵扣进项税额 220000

贷：银行存款 5550000

纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。国家税务总局制定的《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》第五条规定 购进时已全额抵扣进项税额的货物和服务，转用于不动产在建工程的，其已抵扣进项税额的40%部分，应于转用的当期从进项税额中扣减，计入待抵扣进项税额，并于转用的当月起第13个月从销项税额中抵扣。

【例】2016年6月1日某一般纳税人企业自行建造仓库一幢，购入为工程准备的各种物资200000元，支付的增值税额为34000元，全部用于工程建设。该企业编制会计分录如下：

借：工程物资 200000

应交税费——增（进项税额） 20400（34000*60%）

——待抵扣进项税额 13600（34000*40%）

贷：银行存款 234000

借：在建工程 200000

贷：工程物资 200000

【例】接上例，该工程领用本企业生产用的原材料一批，实际成本为10000元，购进该批材料时支付的进项税额为1700元。

该企业编制会计分录如下：

借：在建工程 10000

贷：原材料 10000

借：应交税费——待抵扣进项税额 680（1700*40%）

贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出） 680

一般纳税人转让其取得的不动产，可以选择适用简易计税方法计税，也可以选择适用一般计税方法计税的，按照5%的预征率向不动产所在地主管地税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。

【例】一般纳税人甲企业于2016年11月26日以6660万元转让一处不动产给予一般纳税人乙企业，该不动产于2016年6月20日以5085万元购入。

《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》第三条（五）规定 一般纳税人转让其2016年5月1日后取得（不含自建）的不动产，适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额，按照5%的预征率向不动产所在地主管地税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。差额预缴（按5%的预征率），全额申报（按11%的适用税率）。

编制会计分录如下：

（1） 借：银行存款 6660

贷：固定资产清理 6000

应交税费——应交增值税（销项税额） 660

（2）预缴税款=（6660-5085）÷（1+5%）×5%=75万元

借：应交税费——预缴增值税 75

贷：银行存款 75

《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》第六条规定 纳税人销售其取得的不动产或者不动产在建工程时，尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，允许于销售的当期从销项税额中抵扣。

本例中，购进该项不动产时，支付价款5085万元，其中增值税额=5085÷（1+11%）×11%=503.9189万元，其中当期可抵扣的进项税额为503.9189×60%=302.3513万元，待抵扣进项税额为503.9189×40%=201.5676万元。

则本例中，40%的待抵扣进项税额在此时应当转出抵扣。

（3））借：应交税费——应交增值税（进项税额）201.5676

贷：应交税费——待抵扣进项税额 201.5676

至此，固定资产全面进入增值税纳税范围，无论是动产，还是不动产，在购建或者是转让时都要按照适用的税率或征收率向税务机关缴纳增值税。

参考文献：

[1]中国注册会计师协会组织编写 《税法》

[2]《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）

[3]国家税务总局公告2016年第14号 国家税务总局关于发布《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》的公告

[4]国家税务总局公告2016年第15号 国家税务总局关于发布《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》的公告