政府会计改革对事业单位财务管理的影响及应对措施

韦红

【摘要】随着政府会计改革的推进，政府会计准则、具体会计准则和会计制度的相继出台。政府会计改革确立了预算会计以收付实现制为基础，财务会计以权责发生制为基础的核算基础，并引入“3+5要素”的核算思路。本文讨论了政府会计改革实施的背景，解读了政府会计改革的创新及变化之处，分析了改革对事业单位财务管理工作的重要意义和产生的影响，并提出了事业单位推进政府会计改革的应对措施。

【关键词】政府会计改革；事业单位

一、政府会计改革的政策背景

改革前，我国政府会计实行的是基于收付实现制为基础的预算会计制度，主要包括：《财政总预算会计制度》、《行政单位会计制度》、《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》等，满足了在计划经济体制转向市场经济体制的过程中，加强预算管理执行和会计记账核算的要求。但随着政府经济体制转型，行政事业单位分类改革的深入推进，部门预算、政府采购和国库集中支付改革的陆续出台，现行的以资金活动为主要核算对象的行政事业单位会计核算已经不能满足预算管理的要求，而且原有的会计制度在财务信息反馈上存在的真实性、准确性、全面性等方面的问题也逐渐显现，政府会计改革刻不容缓。

党的十八届三中全会明确提出了全面深化改革的指导思想、目标任务及重大原则，做出“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”的重要战略部署。政府会计改革是落实党和国家关于政府工作改革的重点，旨在建立健全科学、统一、规范的政府会计核算体系，包括制定政府会计基本准则、具体准则及应用指南和政府会计制度。2010年起，财政部就权责发生制政府综合财务报告在一些省份开展试点工作。通过几年试点经验积，2014年底财政部发布了《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》正式开启了我国政府会计改革的序幕。2015年10月，财政部发布第78号文《政府会计准则——基本准则》，并自2017年1月1日起施行。2016年7月，财政部印发了存货、投资、固定资产和无形资产四项具体准则。2017年10月24日，财政部印发了《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（财会[ 2017] 25号），并要求2019年1月1日起施行。上述政府会计基本准则及配套制度的陆续…台，不仅是我国全面深化财税体制改革的重要举措，也是政府会计改革的标志性阶段成果，标志着政府会计改革迈上了新台阶，同时也意味着事业单位将全面进入政府会计新时代。

二、政府会计改革的创新及变化

（一）建立了统一的政府会计概念框架

长期以来，我国政府机关、行政及事业单位会计工作中除了共同遵守《中华人民共和国会计法》《中华人民共和国预算法》外，分别执行着种类繁多的行业标准、制度、办法。由于这些制度规定缺乏系统性、全面性和协调性，使政府机关、行政及事业单位的成本与效益的配比失真和考评机制、激励机制的扭曲，不能提供信息准确完整的政府财务报告，不利于加强社会监督。而本次政府会计改革是由基本准则、具体准则、应用指南、政府会计制度、政府财务报告编制方法、政府综合财务报告编制操作指、政府部门财务报告编制操作指南等组成的系统、科学、规范、协凋的政府会计制度体系。该制度体系统一用于规范我国日常运转依靠财政资金的各单位会计工作，适用于政府、部门、各事业单位，不再区分行政单位与事业单位，不再区分全额拨款与差额拨款。有利于消除行业区别而执行不同会计制度的会计信息差异，提高了会计信息的可比性。

（二）建立双基础、双体系、双报告的核算模式

在政府会计系统构建中以“双线运行，一个目标”为框架，明确提出了“双基础”的财务核算模式，即预算会计以收付实现制为基础，财务会计以权责发生制为基础。独创了“3+5要素”的会计核算体系。将预算收入、预算支出、预算结余，这3个要素作为预算会计核算和监督的专门内容；将资产、负债、净资产、收入、费用，这5个要素作为财会计核算和监督的专门内容。政府会计信息披露分为决算报告和财务报告的“双报告”模式，其中，政府决算报告满足预算会计的需要，把预算编制、预算执行和决算结果综合反映出来；政府财务报告满足财务会计的需要，把财务状况、运行情况和现金流量综合反映出来。同时，政府综合财务报告还需将预算会计信息和财务会计信息进行有效对接。改革在提高预算管理、财务管理、绩效管理的管理能力和资金使用效益，为未来政府报告信息公开夯实基础，做好充分准备。

（三）创建了预算会计与财务会计的新关系

一方面，通过确立双基础、双体系、双报告的核算模式，将政府会计中财务会计同预算会计的工作重点区分开来，两种会计在具体的职能上相互区别、相互分离，并通过分别财务报告清晰、完整的反映出当前行政事业单位的预算编制及执行信息和财务信息两个不同的方面，有助于政府机关、行政事业单位中的预算部门同一般财务部门的分离及全面预算管理的实现。另一方面，政府预算会计要素和财务会计要素相互协调，决算报告和财务报告相互补充，共同反映政府会计主体的预算执行信息和财务信息：对纳入部门预算管理的现金收支进行“平行记账”，在进行财务会计核算的同時，也需进行预算会计核算：财务报表与决算报表之间存在勾稽关系等，都体现了预算会计和财务会计相辅相成、密不可分的特征。

三、政府会计改革对事业单位财务管理的重要意义

（一）有利于实行成本核算，会计核算规范化、标准化

长期以来，事业单位各类收入、支出都是按照收付实现制进行核算，核算过程缺乏成本理念，更无法体现在账务处理和财务报告中。改革明确了“财务会计实行权责发生制”，并在政府财务会计要素部分对收入和费用要素的定义进行了规范。引入权责发生制后，当期发生的各项支付活动需要加以区分，按照配比原则，不归属于当期的支出，不能列入当期费用。通过收支的会计期间配比，事业单位必须进行成本核算，各类项目收支使用成效更为准确，有利于准确反映事业单位的运行成本和履职成本。另一方面，改革的实施使事业单位由执行不同的制度、标准转向执行相同的制度、标准。按照统一的确认、计量和报告的标准和流程进行会计核算和信息披露，政府会计有助于事业单位对各项经济业务或事项进行全面、规范地会计处理。

（二）有利于真实准确的反应资产负债情况

政府会计准则和制度一方面细化了资产和负债要素的核算内容，增设收入费用表，要求“实提”固定资产折旧和无形资产摊销、引入应收账款坏账准备等减值概念、确认预计负债、待摊费用和预提费用等，另一方面又与现行事业单位财务管理规则、制度和国有资产管理规定保持协调，有助于事业单位严格落实有关国有资产管理的规定，全面、真实反映增量和存量资产的状况，夯实单位资产管理的基础，完善各项国有资产管理制度，防止国有资产流失，提高单位国有资产管理的绩效。

（三）有利于加强预算的绩效管理

政府会计改革有利于加强预算绩效管理。事业单位实施预算绩效管理效果显著，但也存在一定问题：一是在现行事业单位会计准则和制度下不能客观反映单位运行成本，无法科学评价项目和单位整体的运营绩效：二是部分绩效目标设置与业务实际脱节和无法量化。政府会计改革要求事业单位按照权责发生制原则核算各项耗费，合理归集、反映单位的运行费用和履职成本。同时，改革提高了对事业单位预算编制的要求，要求不仅要关注资金使用情况，也要重视预算项目的执行结果并进行绩效评价，使各项经济活动得到进一步的规范。政府决算报告的目标是能够反映预算执行进度和执行结果，能够服务于预算绩效管理。

（四）有利于提高会计信息可比性

政府会计改革通过预算会计核算形成决算报告，通过财务会计核算形成财务报告，全面、清晰反映政府预算执行信息和财务信息，提高了会计信息的完整性与可比性。在完整性方面，按照政府会计基本准则的要求，事业单位既要编制决算报告又要编制部门财务报。在现行事业单位会计准则和会计制度下，事业单位只需要编制决算报告，主要提供与预算执行情况有关的信息，只能反映预算收支的年度执行结果，无法准确、完整反映单位资产负债和运行成本情况。而部门财务报告可以全面反映单位的财务状况、运行情况和现金流量等有关信息，反映单位公共受托责任履行情况，为单位加强资产负债管理、预算管理、绩效管理等提供信息支撑。在可比性方面，一是要求不同政府会计主体发生的相同或者相似的经济业务或者事项，应当采用一致的会计政策，确保政府会计信息口径一致，相互可比，大大增强了不同部门、单位之间会计信息的可比性。二是要求同一政府会计主体不同时期发生的相同或者相似的经济业务或者事项，应当采用一致的会计政策，不得隨意变更，大大增强了事业单位在不同时期的会计信息的可比性。

四、政府会计改革对事业单位的影响

（一）引导会计核算变革

政府会计改革要求事业单位采用预算会计和财务会计适度分离又相互衔接的核算模式，即在同一会计核算体系中实现“双基础”核算。然而目前，事业单位会计人员对预算会计比较熟悉，对财务会计的核算要求相对陌生，要将同一业务按照不同的核算原则记录到相应会计科目中是一个很大的挑战。一是收支类会计核算，要区别预算收入与收入的确认，预算收入关注资金实际到账，现金的流入；收入关注取得款项的权利，经济资源的流入。另外，实务中具体哪些经济业务属于“纳入部门预算管理的现金收支业务”也需要进行合理界定。费用的确认和预算支出一样存在确认基础不同。二是资产负债类会计核算，现在事业单位的固定资产为“虚提”折旧，冲减非流动资产基金，而不计费用，而改革后将按权责发生制要求“实提”折旧，有利于客观真实地反映资产价值。无形资产的核算与固定资产的核算基本相同。存货的核算，将由“在购入时确认资产，实际发出时确认支出”变为“在取得时确认资产，实际发出存货时才将其转入当期费用或成本，而预算会计则在购入时就做了预算支出，实际发出时不做确认”。三是期末处理，改革后期末要对应收账款、其他应收款、预付账款等可能发生的坏账计提坏账准备，计入当期费用，加强对往来款项的管理，更加真实地把事业单位的资产状况反映到财务报告中。

（二）引导财务报告变革

改革不仅使会计核算发生了巨大变化，财务报告在目标、编制基础、报告构成等方面也相应发生变化。事业单位除了要以收付实现制为基础编制决算报告外，还应当以权责发生制为基础，编制政府部门财务报告。而政府部门财务报告的编制技术性较强，会计实务中主要的变化点体现在以下几个方面：一是会计账簿相关数据不符合权责发生制原则的，应当提取数据后按照相关报告标准进行调整，数据调整应当符合重要性原则，并编制调整分录。二是需要编制当期盈余与预算结余差异表来重点反映政府部门权责发生制基础当期盈余与现行会计制度下当期预算结余之间的差异，三是事业单位不仅应当以经核对无误的会计账簿数据为基础编制本单位财务报表，有下属单位的事业单位还应当按规定合并抵消所有内部交易事项，编制合并财务报表，全面反映单位整体财务状况。合并财务报表是政府部门财务报表编制中的重要问题和阻碍，合并抵消是其中不太容易处理的事项。尤其对下属单位数量较多或级次较多的事业单位来说，确定合并抵消事项范围和编制抵消分录更为复杂。

（三）引导资产管理的变革

政府会计改革对事业单位资产真实性、准确性和完整性提出了更高要求：一是事业单位要全面清理核查资产情况，合理界定资产范围，确保符合准则要求的资产全部纳入核算范围，并加强日常管理，定期盘点，确保账实相符。二是每月要及时对各项固定资产计提折旧，尚未对固定资产计提折旧的事业单位需要全面核查现有固定资产的原价、已使用年限、尚可使用年限等，补提折旧，以真实准确反映现有资产的价值，促进资产合理配置。三是对达到报废年限且没有使用价值的资产、长期闲置不用的资产等及时进行处置，提高资产的使用效益。四是要加强对债权债务等往来款项的管理，对长期挂账的往来款分析原因，及时清理。

（四）引导财务信息系统的变革

目前事业单位使用的会计核算信息系统只能用于单一的预算会计核算或者财务会计核算，而不能将二者有机融合，不能满足本次政府会计改革对“双分录、双报表”及“平行记账”的要求。同时，在预算结余与净资产变动差异分析，财务会计和预算会计在资金往来收支差异核算，期末结转，财务报表出具等方面也难以适应新准则、新制度。因此，转变现有财务信息系统的软件运行模式，建立强有力的信息系统支持，减少财务人员在“平行记账”下的重复工作量，提高工作效率，不仅关系到单位财务管理水平，更关系到政府会计改革顺利平稳落地。

五、事业单位推进政府会计改革的工作建议

（一）加强组织领导，层层落实

政府会计改革不仅仅是记账方式的转变，更是国家治理思路的根本性变化。改革的实施与落地是一项系统工程，涉及财务管理、预算和会计核算的方方面面，同时还将引起事业单位业务流程再造等全方位的变革。如果单位“一把手”认为改革仅仅是财务部门的事情，那么改革的落地将会非常艰难。因此事业单位必须高度重视，强化领导，明确职责，层层传导、精心组织，制定详细的实施方案，落实责任，提高工作效率，确保实施顺利。此外，作为一项根本性的变革，政府会计改革初期必然会问题迭出，这种时候就需要单位领导坚定信心、坚持改革，以问题为导向，建立快速反应机制，组建快速反应队伍，及时解决发现的问题，确保改革的顺利推进。

（二）加强政策研究及制度衔接

政府会计基本准则、具体准则和政府会计制度出台后，事业单位应及时根据基本准则、具体准则、应用指南和政府会计制度，结合实际情况，出台一些列配套的内部制度与具体措施并注重新旧制度的过渡与衔接，使单位在推进改革的过程中有章可循。例如：健全完善会计核算与财务管理制度，修订预算管理办法，收入、支出管理办法等，制定存货、投资、固定资产、无形资产管理实施细则等。在实际会计工作中，还应对具体的业务范围进行界定，明确哪些经济业务应当使用权责发生制原则，哪些经济业务需要同时进行财务会计和预算会计核算，对收入、费用等具体会计科目的使用进行明确界定和列举，以提高会计核算的效率和准确性。有下属单位的事业单位，还应当全面梳理内部单位之间发生的交易，合理确定合并抵消事项的范围，为准确编制合并财务报表做好准备。

（三）加强财务人员培训

政府会计改革的实施，对事业单位会计人员的专业能力和素质提出了更高要求，会计人员不仅要熟悉预算会计的核算方法，还需要准确掌握财务会计的核算要求。由于事业单位财务人员过去长期按照预算会计体系处理业务，采用收付实现制和修正的权责发生制进行会核算，因此转变财务人员思想，更新管理理念和知识储备，使财务人员适应全新的预算会计和财务会计适度分离并相互衔接的政府会计核算体系十分必要。各事业单位应通过多种方式和平台宣传、培训政府会计改革系列准则、制度和相关政策；组织专题研讨、答疑解惑、交流学习、实践锻炼等途径增强学习效果，使财务人员深入了解准则、制度出台的背景及重要意义，熟悉准则、制度的主要变化和内涵，熟练掌握会计核算内容，熟悉预算会计和财务会计的“3+5”会计要素，掌握平行记账，深刻理解财务会计与预算会计之间的关联关系，准确把握会计报表编制要求等，切实提高财务人员综合素质和业务水平。同时还应加强各事业单位之间，事业单位内部各财务部门之间的沟通，促进对新政府会计准则、制度等实践经验的交流和学习，共同深入推进政府会计改革落地。

（四）加强信息化建设

会计信息系统是支撑政府会计改革的重要信息基础，事业单位需要尽快建立与改革相配套的会计信息化处理平台，有效地提高工作效率。一是尽快组织、协同财务软件供应商按照政府会计改革的要求完成会计信息系统的设计开发，将“双体系”的改革思路嵌入至系统，实现系统兼容两种核算方法，生成财务会计和预算会计两类会计信息，避免财务人员的重复劳动。二是注重系统间的融合与对接，加快会计核算信息系统和资产等其他财务信息系统之间的数据对接和整合，加快会计系统和业务系统的融合，如资产管理系统、人事管理系统、采购管理系统等实现互通共享，通过财务信息化促进单位管理信息化发展，建立单位内部的大数据平台，以此带动事业单位整体管理水平提高。

六、结束语

政府会计改革将会带领事业单位的会计工作走上新的篇章。事业单位会计改革的道路还相当漫长，只有通过不断深入的对新准则新制度进行研究和学习，加上对现存事业单位的会计制度进行细致的规划与转变才能真正实现事业单位会计工作能力的提高，并逐步推动并完善事业单位财务管理工作。

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