审计全覆盖面临的“壁垒”及其实现路径

陈桂云

【摘 要】 随着审计全覆盖理念的出现，审计的监督作用受到越来越高的重视，审计全覆盖成为审计工作发展的新方向，对审计全覆盖面临的问题及实现路径的探索成为学者分析研究的重点。文章首先明确了审计全覆盖当前面临的壁垒，进而从突破组织边界及借助资源共享两个方面对审计全覆盖的实现路径进行探索分析，为加快审计全覆盖的实现提供有益借鉴。

【关键词】 审计壁垒； 审计全覆盖； 组织边界； 资源共享

【中图分类号】 F239.1 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2018）09-0090-04

一、引言

审计监督体系是国家治理体系的重要组成部分，在保证国家政策有效执行方面发挥着重要作用，审计监督体系的完善对于促进国家全面深化改革及经济社会全面健康可持续发展具有重要的影响。随着审计全覆盖理念的出现，人们对审计监督作用的重视程度越来越高。当前国家审计工作的目标任务是对审计资源进行系统整合，合理调整审计方式，实现对国家各级领导干部经济责任履行情况及国有资产的审计全覆盖。国家有关部门制定下发的相关审计工作指导意见也对审计全覆盖提出了具体的要求，但是只依靠国家审计部门建设审计全覆盖体系是不现实的，只有政府审计、内部审计与社会审计相结合，三方联动，审计监督全覆盖才能够实现。

当前，国家制定了一套较为完善的审计法律法规，从制度方面对审计机制、审计方式等内容进行明确，有效推进审计全覆盖。但是部分政府审计部门尚未建立完善的三方联动机制，审计监督机制不完善问题突出，严重影响了政府审计工作的质量及审计全覆盖的进程。因此，本文试图通过对审计全覆盖过程中遇到的“壁垒”进行分析，从突破组织边界及资源共享两个角度将政府审计、内部审计及社会审计的优势进行互补，提升审计效率，加快审计全覆盖进程，为审计部门构建全覆盖审计体系、进一步完善审计理论提供指导。

二、审计全覆盖实现过程中面临的“壁垒”

（一）审计全覆盖现状分析

受经济社会发展的影响，消费者在对企业提供的产品进行选择时考虑的内容逐渐增多，对商品提出的要求也越来越多且越来越细，“特色”成为消费者选择商品的首要考虑因素，产品逐渐向多元化方向发展，市场竞争也越发激烈，市场变得更加难以捉摸，瞬息万变的市场环境也导致发展机遇可能转瞬即逝。在这种市场大环境下，企业需要对市场反馈的信息进行准确且迅速的反应，合理调整组织生产，有效满足市场需求。而要实现对市场变化的及时反应，就需要对组织结构进行创新，改变以往的传统固有模式，因此审计全覆盖的实现也需要对传统审计模式进行创新。

随着审计全覆盖理念的提出并不断发展，各审计主体面临的审计任务越来越多，审计要求也越来越高，审计范围也在不断扩大。通过对政府审计现状进行分析发现，我国政府审计的范围尚未明确划定，审计全覆盖的实现还有较长的路要走。当前，绝大部分境外国有资产尚未纳入我国政府审计范围，此部分资产成为审计盲区；对央企的审计力度较低，大部分央企未进行政府审计，审计覆盖率偏低，即使开展政府审计，也因企业性质而人为降低了审计标准，审计效果不佳，审计的监督作用未能得到充分发挥；资源、环境等专业审计工作尚处于初步发展阶段，审计内容及方式需要逐步进行探索确定。

（二）实现过程中面临的“壁垒”

1.组织壁垒

作为外部审计的一种，社会审计执行主体充分参与市场活动，市场审计经验丰富，能够提供較为专业的咨询及审计服务。虽然政府审计同属于外部审计，但是无法全面监控资金及资产的具体变动情况，只能监督审查已发生的各项活动，预防功能无法得到有效发挥。与社会审计相对比，政府审计更倾向于开展纵向审计，无法准确并全面地判断市场审计情况，审计咨询服务未能得到有效开展。作为企业内部监督的重要手段之一，内部审计受职能部门管辖，能够清楚地了解企业生产经营状况，准确掌握企业实际情况。当前，三种审计方式的执行主体只重点关注自身所涉及的审计领域，对其他审计方式所涉及的领域涉猎较少，没有做到不同审计主体间的有效融合，分工协作能力较差，无法充分发挥审计的应有作用。

2.资源壁垒

资源壁垒主要存在两种表现形式，一是各审计主体及审计机构之间资源利用的规避性，各审计主体及审计机构充分整合利用自身所拥有的各类资源，其他主体或部门在使用本主体或部门的资源时需要事先征得同意，这明确划分了资源归属情况，各审计主体及审计机构之间资源联系被人为阻断，资源共享难度加大，审计人员在开展工作时无法有效整合所有的审计资源并加以充分利用。资源壁垒的存在，制约了审计质量的提升及审计资源的有效利用。二是各审计主体及审计机构之间难以开展团结协作。随着我国社会主义市场经济的不断发展，审计对象的种类也不断增加，审计范围及内容不断拓展，各方对审计的要求也越来越高，只依靠单一审计主体或部门无法圆满完成各类审计工作，审计活动的开展需要各方的共同努力。但是，在现实审计工作中，开展工作的各主体或部门只是机械地按照分工开展各项工作，对审计工作的整体把握不足，未能与其他主体或部门开展有效的团结协作，同时，借调人员工作积极性不高、应付公事情况普遍存在，在一定程度上阻碍了资源的整合及共享。

三、审计全覆盖的实现路径

（一）突破组织壁垒实现审计全覆盖

随着审计职能的不断丰富以及审计对象的逐渐多元化，审计范围不断扩大，审计工作量也在增长，在审计过程中需要接触的领域及企业或部门越来越多，审计力量开始出现缺口，审计力量不足与审计业务不断增长之间的矛盾越发激烈，审计全覆盖的实现受到严重影响，审计人力资源紧缺成为审计部门的发展常态，严重制约了审计全覆盖的发展。受此影响，当审计规模较大的综合性项目时，审计部门只能整合并利用外部资源以完成审计工作。但是此种做法无法保证审计的深度及广度，不能有效解决各项审计问题，审计质量及效果无法得到保障。要解决这一问题，就需要打破组织壁垒，实现各审计主体及审计部门的有效整合，将政府审计、内部审计及社会审计三者融合在一起，实现优势互补，提升审计效率，降低审计成本，保证审计全覆盖的顺利开展。

1.打破组织内部壁垒

在政府审计方面，一是要加强上级审计部门的领导权。按照我国相关法律法规的要求，各级审计部门同时受本级人民政府及上级审计部门的监管，但是在实际工作中，本级人民政府在地位方面比上级审计机关要高，同时由于重视程度不足，上级审计部门的领导权在某些方面会受到削弱。因此，上级审计部门要提升对法律赋予权力的重视程度，认真履行相关职权，及时监督检查下级审计部门的各项工作，认真听取相关工作报告，有效履行领导职责。二是要合理统筹、认真规划重大审计项目。省级以上审计部门每年要对下级重大审计项目组织开展审计检查，同时上级审计部门要指导下级审计部门合理编制年度审计计划并提出合理化建议，下级审计部门在年度审计计划编制完成后向上级审计部门报告。通过统筹规划审计项目，审计部门能够有效整合各类审计资源，保证资源优化配置，在保证各项审计工作顺利开展的同时强化上级审计部门的领导职责。三是充分发挥国家审计署作用。国家审计署应加强对下级审计部门的指导，明确工作职能，全力整合全国审计资源，充分发挥政府审计的监督检查作用，为国民经济的健康发展提供保障。

在内部审计方面，要加强人际关系培养。一是保持与企业管理层的沟通交流，在保持独立性的前提下提升审计质量及效果，有效推进审计全覆盖。内部审计是为企业管理层服务的，通过对生产经营活动各项信息进行分析评价，及时发现并有效控制企业内部风险，保证管理层各项决策的有效性。二是加强与审计委员会之间的沟通交流，接受审计委员会的监督并在其领导下开展审计工作。同时，内部审计也要对委员会的各项工作进行审计，及时发现企业内控缺陷。三是加强与被审计单位的沟通交流，在进行审计时及时与被审计单位进行协调，保持相互尊重及配合。

在社会审计方面，一是在保证审计独立性的同时，坚持依法审计，积极维护公共利益，严守职业道德，公正地开展审计工作。二是加强政府监管力度，严厉打击不正当竞争行为，健全完善政府追责机制。同时，定期组织开展内部考核，积极探索审计新方法，加强审计质量控制，构建诚信评价体系，提升审计质量，助推审计全覆盖的实现。

2.打破组织间的壁垒

在内部审计与政府审计之间，一是要加强政府审计对内部审计的指导，积极提高内部审计人员专业技能，配合内部审计力量开展审计工作，降低审计费用，提升审计质量。二是提升内部审计地位，明确其重要性及权威性，有效监督企业内部生产经营活动，降低生产经营风险，为政府审计的顺利开展提供帮助。三是加强政府审计与内部审计的沟通交流，实现两者之间的资源共享，建立优势互补新战略，为审计工作的顺利开展共同努力。

在社会审计与政府审计之间，一是要充分发挥社会审计的横向审计作用及信息优势，保证政府审计在开展审计工作时能够及时准确地获取相关信息。二是加强人员交流，在开展政府审计时可以选拔具有丰富经验的社会审计工作人员参与审计工作，提升审计工作质量，减少政府审计部门人员投入，其他人员可开展新的审计工作，扩大审计覆盖范围。三是政府审计应加强对可靠性较高的社会审计结果的借鉴利用，降低政府审计的工作量。

在社会审计与内部审计之间，一是社会审计要加强对内部审计的监督检查，及时发现内部审计工作中的薄弱环节以及存在的问题，有效提升内部审计质量。二是社会审计要加强对可靠性较高的内部审计成果的借鉴利用，降低审计成本，提升审计效率。三是内部审计要加强与社会审计的沟通交流，吸收借鉴先进的審计方式方法，提升审计工作水平。

同时，在三项审计之间，政府审计要加强对内部审计及社会审计的沟通指导，加强监督检查，提升其规范性及合法性，为社会审计及内部审计的顺利开展提供政策指导；内部审计要积极向政府审计及社会审计提供相关审计信息，降低审计成本，为各项审计工作的顺利开展提供基本保障；社会审计要充分发挥人力资源优势，积极协助政府审计及内部审计各项工作的开展，弥补审计力量不足弊端，为审计全覆盖的顺利实现提供有力补充。

综上所述，要充分发挥审计的监督检查作用，就需要各审计主体之间积极开展协作，打破组织壁垒，有效整合各类审计资源，切实提升审计力量，限制重复审计的发生几率，降低审计成本，提升审计质量，为审计全覆盖的实现提供组织基础。

（二）借助资源共享实现审计全覆盖

1.资源共享的实质及影响因素

资源共享的实质是资源的再次配置，通过出让或转移所有权使缺少某些资源的需求者获得所需资源，最大程度地提升资源使用效率。资源提供方可获得利益是资源共享能够实现的前提条件，而影响资源共享行为开展的因素主要有经济利益、政府压力及社会影响等，受资源种类及特征不同的影响，影响因素也有所不同，共享方式也存在差别。

协调机制是资源共享能够实现的基础，协调机制可能是事先制定好的，也可能是在共享过程中默契形成的，各方通过协调机制实现资源共享，保证各自利益的实现。在资源共享过程中，各方需要首先将自身所拥有的资源进行共享，进而才能拥有其他共享资源的使用权。当然，资源共享也不是无限制的，其存在一定的约束条件。在共享过程中，资源提供方只有确定在共享过程中能够获得利益才会开展资源共享，以满足资源稀缺方的需求。

2.资源共享的具体表现形式及限制条件

当前，资源共享主要有直接及间接两种表现形式，直接资源共享指的是个体间的资源交换，当资源拥有方存在资源交换意愿时，需求方直接通过满足提供方的要求获得所需资源；间接资源共享指的是供需双方通过共享平台实现资源的流动，共享平台按照统一标准保证各方在平等环境下开展资源交换。间接资源共享过程中会存在较多的供应方及需求方，自由匹配无法实现共享资源的最佳配置，此时，资源稀缺方会与共享平台开展资源交换。

通过对资源共享具体表现形式进行分析发现，资源共享的实现存在诸多限制条件，具体为：一是确定需求方真实存在资源需求；二是确定资源提供方确实存在资源共享意愿；三是资源提供方通过出让或转移资源所有权满足资源稀缺方的需求；四是需求方所需资源与提供方提供的资源相匹配。

3.资源共享对审计全覆盖的影响

我国当前审计成效普遍偏低，对审计成果的利用程度不足，出具的审计报告只是对基础数据进行了统计，没有进行深层次的数据分析，对项目影响因素的分析不足，监督指导作用无法有效发挥。同时，社会对审计的重视程度不足，受专业限制，企业管理者无法有效利用审计结果，因此对审计结果质量的关注度较低。国家各级政府审计主体尚未建立完善的审计数据库，未能充分掌握各审计对象的具体信息，整理利用往年审计成果的能力偏低。当前，三大审计主体之间的资源共享程度较低，沟通交流不足，审计资源优化配置能力较差，重复审计情况时常发生。同时，随着审计对象的逐渐多元化，审计工作量不断增加，审计范围也在不断扩大，审计力量出现巨大缺口，审计全覆盖进展缓慢。合理整合管理资源、实现资源共享成为解决这一问题的有效方法之一，通过资源共享，有效提升审计质量及水平成为我国审计发展的新方向，也是审计全覆盖顺利实现的有效资源保障。

4.内外结合实现资源共享

要实现资源共享，加快审计全覆盖的快速实现，就需要各审计主体及审计部门积极沟通、通力合作，保证各类审计资源的顺利流通。

（1）加强人员交流。政府审计部门在开展审计工作时要积极吸纳社会审计及内部审计优秀专业人员参与，充分发挥社会审计及内部审计优秀专业人员的职业特性，敏锐发现审计过程中隐藏的问题及失误，有效补充政府审计力量。地方政府可划拨专门财政经费，各审计协会积极组织社会审计及内部审计人员参与政府审计工作。在开展较大规模的复杂审计项目时，政府审计部门可采用委托方式将重要性较低的部分委托给社会审计机构，并支付一定的报酬，此种方式能够保证政府审计部门集中全部力量对重点项目进行监督审查，既能充分发挥人员优势，又能保证资源共享，助推审计全覆盖的发展。在审计国家干部及国有企业领导人员经济责任履职情况时，政府审计部门可充分利用既有且可靠性较高的内部审计或社会审计成果，对以往审计的薄弱环节进行分析，发现其中存在的问题并以此确定再次审计时的工作重点，降低审计工作量。此外，在开展专业性较强项目的审计工作时，审计部门可外聘专家协助开展工作，以提升审计结果的专业性及准确性。

（2）积极构建审计人才库。受经济发展的影响，审计的范围不断扩大，审计人力资源不足与日益增长的审计工作量之间的矛盾越发尖锐。同时，较大项目的审计工作涉及多项专业及行业，审计力量薄弱问题突出。在此环境下，积极构建审计人才库，将政府审计、社会审计及内部审计的各专业优秀审计人才纳入人才库进行统一管理，有助于充分发挥人才优势，同时，充分发挥各审计主体及部门所属审计人才的作用，有效提升审计质量及水平。在开展涉及多项专业及行业的审计项目时，充分利用审计人才库，合理协调审计人才，构建高效审计团队，形成优势互补，有助于提升审计结果的准确性及权威性。审计工作开展前积极进行项目信息调查，合理分配审计任务，充分发挥审计人员的各自优势，保证审计资源的最优配置，同时能够合理协调各审计主体及审计部门的工作，保证各项职能的充分履行，助推审计全覆盖的顺利实现。

（3）积极发展云审计，有效利用云计算技术。云审计指的是通过利用云计算技术统筹整合各类审计资源，有效构建资源共享平台，实现审计水平的提升。随着信息化水平的不断提升，云审计成为审计发展的重点方向，是审计实现信息化发展的必然选择。云计算技术的应用实现了审计工作的新突破，有助于审计全覆盖的实现。一是大大缩短了审计时间，利用云技术能够实时收集相关审计信息并进行数据分析，节省审计人员的精力，缩短了审计时间。二是提升了审计效率，审计人员利用云技术及时收集、整理、归类、分析相关审计数据，并将其完整保存在信息平台内，在开展审计工作时，审计人员可及时获取相关资料并根据具体实际进行重点审计，有助于突破审计时间及空间的限制，提升审计质量及效率。在审计过程中，充分利用云技术进行数据收集及整理，实现审计信息化，合理整合协调各类审计资源，积极搭建云平台，保证审计资源的合理调配及运用，搭建资源共享的技术基础。同时，对审计对象进行实时监控，及时汇总各类审计信息，发现并处理审计过程中发现的各类问题，以降低审计成本及风险，提升审计质量。

（4）积极分享审计成果。各审计主体及审计部门积极分享审计成果能够协助其他审计部门以更高效的工作水平进行审计任务，对于进一步扩大审计覆盖面有重要作用。政府审计充分利用社会审计及内部审计成果有助于审计效率的提升，而社会审计及内部审计充分利用政府审计的成果更有利于其监督检查作用的发挥。要实现审计成果分享，首先需要分享内控结果。对内部控制进行测评是除政府审计以外其他审计的重要内容，由于审计人员熟悉审计目标的生产经营环境，因此其能够准确评价内部控制情况，并对工作中存在的问题及缺陷进行揭示，政府审计在对相同的审计目标开展审计工作时能够充分利用可靠性较高的审计成果，对于审计重点的准确确定及工作效率的提升有重要作用。其次需要分享审计发现的问题线索。各审计主体及审计部门要及时整理及提炼之前的审计成果，总结普遍性问题并定期组织开展交流，保证审计人员及时了解相关信息并据此明确审计重点，详细审查审计目标，提高审计质量，保证审计全覆盖的实现。再次需要对审计评价结果进行信息共享。各审计主体及审计部门要深入分析各类可靠性较高的审计报告，提炼其中的规律，并分享给其他主体或部门，实现审计评价的最大化利用，为有效开展深度审计提供借鉴经验。

（5）加强审计主体或部门之间的协作及竞争。各审计主体及审计部门在实现审计资源及各项成果共享基础上积极开展团结协作，优化整合现有审计资源，最大程度地发挥审计作用，提升审计的协作优势及各类资源的利用效率，同时有助于打破各主体及部门之间的壁壘，有效杜绝重复审计情况的发生。同时，各审计主体及审计部门之间积极开展良性竞争，努力提升审计质量，确保各类资源的最优分配。

综上所述，各审计主体需要积极消除资源壁垒，有效整合各类审计资源，实现成果及技术的共享，增强人才交流，提升审计工作的科学化，提高审计质量及效率，保证审计监督职能的充分发挥，为审计全覆盖提供资源基础。各审计主体与审计全覆盖的关系见图1。

四、结论及展望

（一）结论

在国家治理体系中，审计监督体系发挥着重要作用，是保证国家政策执行的有效监督手段，审计体系的健全完善有助于国家全面推进深化改革，实现经济社会的全面健康可持续发展。随着审计全覆盖理念的出现，审计的监督检查作用受到越来越高的重视，但是受诸多因素的影响，我国审计全覆盖的发展较为缓慢。本文首先对审计全覆盖实施过程中遇到的困难进行分析，进而从突破组织壁垒及资源共享两个方面入手，对审计全覆盖的实现路径进行归纳总结，得出以下结论：

一是我国审计力量当前存在较大缺口，专业审计人才较少，审计资源较少且集中度不足；各审计主体及审计部门只关注各自审计领域，沟通联系不足，导致审计壁垒普遍存在，团结协作能力较差。

二是要实现审计全覆盖就需要各审计主体及部门积极打破组织内部及各组织之间的审计壁垒，加强政府审计、社会审计及内部审计的沟通联系，提升团结协作能力，实现三者的有机结合，助推审计全覆盖的发展。

三是各主体及部门在打破审计壁垒的基础上积极开展审计资源共享，加强人员交流，努力构建审计人才库，实现审计成果共享，并积极采用云技术，提升审计信息化水平，实现各主体及部门的协同工作；积极开展良性竞争，努力提升审计质量及效率，保证审计报告的准确性及权威性。

（二）展望

本文虽然对审计全覆盖实现过程中存在的壁垒问题及实现路径进行了分析，但是受个人能力限制，对审计全覆盖的研究深度不足，尚有诸多问题需要进一步研究：

一是本文只是从理论角度进行了探讨，未列举具体案例进行分析，实践性存在一定的不足。在以后的研究中需要实地探查各审计主体或部门的具体工作情况，对审计全覆盖的发展程度、面临问题、解决办法及实施效果进行详细了解，用实践检验理论，进而创新理论成果，更好地指导实践。

二是本文缺乏与审计工作较为先进国家的对比分析，在以后的研究中需要对国外审计发展状况进行详细了解，借鉴其先进理念及经验，为审计全覆盖的实现提供更有力的理论支持。

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