新制度下行政事业单位会计核算比较分析

刘谊

为了适应财政改革的步伐，财政部于2013年和2012年分别颁布了行政、事业单位会计制度，新制度使得行政事业单位的财务状况更具全面性、真实性和透明度，同时为综合财务报告的编制打下基础。本文通过比较分析发现新制度下行政事业单位在净资产科目设置、净资产结转流程方面存在差异，本文基于我国综合财务报告的编制视角，针对以上两点差异提出了相关的改进建议。

行政事业单位会计

会计核算 综合财务报告

问题的提出

原行政事业单位会计制度滞后于我国公共财政体制改革，与新修订的行政事业单位财务规则不配套，且会计信息存在不全面、不准确、不适应和不协调的问题。为解决原制度的不足和滞后性，财政部颁布了新的行政事业单位会计制度。新行政事业单位制度首次明确了会计核算双目标，既要反映受托责任，也需兼顾决策有用。新制度新增多个资产、负债科目，以全面反映资产负债状况，同时规范收入支出的核算，增加及调整净资产核算内容。虽然新制度使行政事业单位的财务报告体系更加完善，但新制度的颁布是一种应急措施，从政府改革的长远发展来看，还存在不足之处。行政事业单位的会计制度应该为综合财务报告的编制打下基础，然而新制度下行政事业单位会计核算的不同规定，则增加了综合财务报告的编制难度。因此，本文通过比较分析新制度下行政事业单位会计核算存在的不同之处，从我国综合财务报告的编制视角出发，提出相关的改进建议。

行政事业单位会计核算的比较分析

（1）“资产基金”与“非流动资产基金”的比较分析

新制度下行政单位增加资产基金科目，核算反映行政单位非货币性资产在净资产中占用的金额，不能作为未来支出的资金来源。账务处理如下：借记预付账款、存货、固定资产、政府储备物资等科目，贷记资产基金相关明细科目，同时借记经费支出，贷记相关科目。事业单位增加非流动资产基金科目，仅核算事业单位长期投资、固定资产等非流动资产占用的资金。账务处理如下：借记长期资产、固定资产等科目，贷记相关非流动资产基金明细科目，同时借记事业支出，贷记相关科目。

从两个科目的账务处理中可以清楚的看出非流动资产基金涉及范围小。由于行政单位不涉及长期投资，因此资产基金中不包括此项。而非流动资产基金中不包含预付账款和存货，也就是说预付账款和存货未采用双分录进行核算，那么将不能全面反映事业单位的财务状况以及预算执行情况。由于核算口径的不一致，造成预算实际执行与会计核算的差异，影响综合财务报告的编制，不能如实反映政府的财务状况。

（2）净资产结转结余流程比较分析

新制度下行政单位的净资产核算新增财政拨款结转、财政拨款结余和其他资金结转结余科目。事业单位的净资产核算新增财政补助结转、财政补助结余和非财政补助结转科目。财政拨款结转与财政补助结转科目主要核算行政事业单位滚存的财政拨款或补助结转资金。财政拨款或补助结转资金是指当年行政事业单位的支出预算中，由于一系列原因而未使用的或者已使用但尚未完成的，下年将按原用途继续使用的财政资金。如果当年支出预算已经完成或者由于一系列原因需要停止预算工作，则将当年剩余资金转入财政拨款结余或财政补助结余科目。其他资金结转结余科目核算的是行政单位除财政拨款收支以外的其他各项收支相抵后剩余的滚存资金。非财政补助结转科目主要核算事业单位除财政补助收支以外的各专项资金收支相抵后滚存的、须按照规定用途使用的资金。

通过分析行政事业单位的净资产结转结余流程，可以发现两者的相同之处在于财政拨款或补助资金的性质以及结转过程一致。不同的是，事業单位除财政补助收支、专项缴回以外的所有资金结余都计入了事业基金科目中，该科目可以清楚的反映事业单位的非财政资金结余情况。整个结转流程也能清晰的反映财政与非财政资金、专项与非专项资金以及经营资金的使用、结余情况。但行政单位的其他资金结转结余科目核算内容复杂，包括了很多明细科目，其中结余调剂由项目结转与非项目结余组成，年末时只有剩余结转结余明细科目有余额。因此，行政单位的项目与非项目资金没有明确区分，如果要了解行政单位项目资金的使用和结余情况，在其他资金结转结余科目中则很难体现出来，影响综合财务报告的编制。

改进建议

（1）扩大“非流动资产基金”核算范围，统一行政事业单位科目设置

事业单位非流动资产基金科目核算范围窄，与行政单位的双分录核算口径不一致，影响预算管理。笔者建议将非流动资产基金科目的核算范围扩大到存货以及预付账款，同时将科目名称改为资产基金，与行政单位的资产基金科目核算口径一致，有利于减少编制综合财务报告的阻碍，加快编制速度，提高综合财务报告的可性度。

（2）行政单位增设“项目资金结转”与“行政基金”科目

由于其他资金结转结余科目核算内容繁杂，既包括项目结转又包括非项目结余，明细科目太复杂在实际操作中容易出错。为了提高行政单位的科学化精细化管理质量，笔者建议将行政单位其他资金结转结余科目下的明细科目项目结转单设为项目资金结转科目，主要核算行政单位的非财政拨款项目资金结转情况。期末，对已完成项目的剩余资金根据不同情况进行账务处理，需要缴回原项目资金出资单位的，则将项目资金缴回，需要用于非项目用途的则结转至其他资金结转结余科目。如果期末有非项目资金转入项目资金中，则直接从其他资金结转结余转出。最后，将项目资金结转和其他资金结转结余科目的余额转入行政基金科目。行政基金科目主要核算行政单位非财政资金结余滚存的金额。行政基金与事业基金科目核算口径一致，为编制综合财务报告打下基础，提高编制效率，使得综合财务报告更具真实性和可靠性，全面反映预算执行情况。

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[2]李红彩.新行政事业单位会计制度在基层单位执行中存在的问题及对策[J].会计师，2017（18）.

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