谈船员劳务派遣工资管理及财务核算规范

刘建华

（中远（香港）航运有限公司，广东 深圳 518033）

一、船员劳务派遣概念

劳务派遣指的是由劳务派遣单位与派遣劳工订立劳动合同，劳务派遣单位根据用工单位的需要，把劳动者派给用人单位，并向劳动者支付相应报酬，而劳务派遣单位则向用人单位收取一定管理服务费用的一种特殊用工模式。船员劳务派遣，即船员劳务公司与船东（或实际用工单位）签订船员派遣协议，把船员派往船东船舶工作。

二、船员劳务派遣工资发放的模式及特点

因船员工资的发放模式不同，存在的问题也不同。包括劳务派遣人员工资总额的统计和管理、相关会计核算等问题。目前，船东支付给船员的工资主要有以下几种方式：

（一）通过劳务公司（派出单位）支付

即船东将船员的工资随同船员管理费用、规费（社保费用及住房公积金）等船员租金统一先支付给船员劳务公司（派出单位），再由船员劳务公司（派出单位）统一给船员发放工资。该方式是较为传统的船员工资支付方式，但是由于国内的船员劳务中介机构资质良莠不齐，存在部分劳务公司没有按用工单位的标准发放船员工资的情况，导致船员无法足额收到船东发放的工资。同时，因船东（用工单位）没有直接给船员发放工资，导致船东对在船船员的考核和管控也难以有效控制。

（二）船东直接支付

即船东将船员管理费、船员规费（社会保险及住房公积金）等费用支付给劳务公司后，船员工资由船东直接发放给船员。该方式使得船员“谁发工资听谁的管控”，有利于船东（用工单位）对船员的管控和考核。但是，因劳务公司全程不参与派遣船员的工资发放，导致容易失去对船员的控制权，给劳务公司的船员管理带来一定的被动影响。

（三）劳务公司（派出单位）与船东分别支付

即劳务公司（派出单位）与船东通过协议明确双方发放船员工资的类别划分，比如劳务公司（派出单位）负责发放岗位工资等相对固定的工资部分，船东负责离船考核奖、评级奖等考核部分的奖金。该方式有利于派员与用工单位双方对船员的管理和控制，但由于多头管理也会带来其他后续管理问题。

船员工资发放方式的不尽统一，导致船员劳务派遣业务的不规范，也容易产生税务和核算及统计方面问题：

1.税务风险问题

因船员工资发放主体可能存在多个主体发放，导致船员个人所得税等税种的计算、缴纳出现漏申报或少申报。后两种工资发放方式虽然从一定程度上加强了船东对在船船员的控制力，但是对于境内外派船员来说，大部分境外船东不予代扣代缴船员个人所得税，部分境内船东直接发放的船员奖金部分也可能没有代扣代缴船员个人所得税，船员个人所得税代扣代缴不全面，对企业和船员来说存在税务风险。

另外，船员派遣业务因全额或者差额记收入方式的不规范，可能少记收入从而导致少申报缴纳增值税。

2.核算及统计方面问题

由于船员劳务派遣业务的会计核算方法不统一，会导致工资总额管理不规范，如：未将派往境外单位的船员工资、奖金纳入工资总额管理；在工资总额外列支派遣船员的工资、奖金；少计劳务派遣收入成本等。

三、船员劳务派遣业务工资及核算规范的总体原则

根据上述船员工资发放、会计核算、税务等因素分析，笔者认为船员劳务派遣业务处理模式总体要遵循以下原则：

（一）对于自用船员（派往本单位自有船舶船员），按照船员归属（劳动合同的签订）作为核定、统计工资总额的依据。发放自有船员的薪酬应全部统计为本企业职工工资总额；发放实际使用的劳务人员的薪酬应统计为劳务派遣费用。

（二）对于外派船员，用工成本实际是由船东（用工单位）负担，按照性质不应该计入派出单位的工资总额，但如果从财务核算或管理角度，这部分实际由对方船东负担的成本费用应确认为派出单位的收入，派出单位建议按照以下方式统一规范工资统计管理：

1.派出的自有船员

在满足以下条件前提下，合同约定的由派出单位直接发放薪酬，统计为派出单位的职工工资总额，相应的工资总额预算向相关上级单位及政府部门单独申请：

（1）代发的船员工资必须单独统计、核算，并有相应的凭证及支付记录支持，确保工资额度的独立性和准确性；

（2）必须保证是按照合同约定标准代对方船东（用工单位）足额支付给船员，没有挪用。

2.派出的劳务船员

派出的劳务船员因不是派出单位实际使用的劳务人员，相关费用不纳入派出单位职工薪酬（包括职工工资或劳务派遣费用）。

四、船员工资管理及会计核算建议

因船员劳务派遣规范涉及派出单位（劳务公司）和船东，考虑到有关业务统一和规范的可行性，本文从航运集团角度，分别从集团内部相互派员、集团外（第三方）派员方面进行阐述。

（一）集团内部各公司之间互派船员

1.派出单位（劳务公司）

派出的自有船员，统计为本企业职工人数，船员薪酬在派出单位一地发放并扣缴个人所得税和社会保险及住房公积金；派出单位（劳务公司）负责按照用工单位（船东）核定的标准发放船员工资，计入本单位职工工资总额。

派出的劳务船员，不纳入本单位职工薪酬（包括工资或劳务派遣费用）和劳务人员统计。

船东支付的船员租金（含船员管理费、船员规费、船员工资等）作为收入进行核算，借记应收账款，贷记船员管理费收入（船员租赁收入）。收到船员管理费、船员规费时，借记银行存款，贷记应收账款。核算船员工资时，借记工资费用科目，贷记应付职工薪酬科目，为了符合有关税收规定享受税收优惠，应将境外劳务派遣与境内劳务派遣区分核算。

船员派遣其他杂费，与船东间采取包干方式的，将包干费作为收入核算，实际支出作为成本核算（如果劳务公司与船员之间采取包干方式，按包干金额作为成本核算）；明确规定采取实报实销方式的（合同或协议中必须体现具体的适用船员姓名、费用项目），发生时计入其他应收款，收到款项时，核销其他应收款。

2.实际用工单位（船东）

实际用工单位（船东）将船员（包括派出单位的自有船员和劳务船员）全部统计为本单位劳务人员，实际负担的薪酬（含船员工资及社会保险）统计为本单位的劳务派遣费用。同时，负责核定船员的薪酬标准，并通知派出单位（劳务公司）按标准执行发放。

船东应将承担的劳务派遣船员的各项费用，费用列支时，通过船员租金科目（可以区分船员派遣管理费、工资费用等明细科目）按单船进行成本核算，贷记应付职工薪酬等相关科目，具体到船员薪酬明细清单提供给派出单位（劳务公司）；发放或支付（或支付给劳务公司代发或代扣代缴）时，借记应付职工薪酬科目，贷记船舶备用金、银行存款等科目。

3.集团内部合并抵消

对于集团内各子企业内部互派船员的情况，集团层面编制有关人工成本等统计报表时应予以抵消，避免重复统计；集团内各企业负责提供准确、详实的信息，确保互派双方信息一致。派出单位和用工单位都应该准确掌握船员身份，特别是用工单位，也需要掌握船员是否为派出单位的自有船员或劳务船员，以确保工资核定、费用统计、归集，以及合并层面的准确抵消。

（二）派往第三方（集团系统外）船东的船员

1.派出的自有船员，人数统计为派出单位职工人数，代发工资（仅限按照合同约定标准代对方船东支付的工资）计入本单位职工工资总额。在外派合同中必须体现出代收代付的性质，确保发放时没有挪用，且必须单独预算、核算。

2.派出的劳务船员，不纳入本单位职工薪酬（包括工资或劳务派遣费用）和劳务人员统计。

3.对于合同等业务安排上没有明细到人头、费用项目及具体金额的上下船包干费用、船员规费单位缴费部分、待派工资费用等，财务处理必须与业务处理相匹配，劳务公司在收取时作为劳务公司的收入，支付时作为劳务公司的成本，涉及工资的纳入劳务公司工资总额管理。

五、船员劳务派遣业务的涉税安排

（一）船东公司（用工单位）

船东将承担的船员劳务派遣管理费、劳务派遣船员的工资、福利等薪酬，区分为工资支出和职工福利费支出，并按有关税法规定在企业所得税前扣除。其中属于工资支出的，准予计入企业工资工资总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。

船员劳务派遣人员工资规费税前扣除参照国税总局2012年第15号公告有关规定执行。船东以劳务公司开具的发票金额（不包括船东直接支付船员的款项）作为企业所得税税前扣除依据。

（二）劳务公司（派出单位）

以向船东收取的全部价款（包括代收转付给被派遣劳动者的工资等）扣除销项税额后作为劳务派遣收入。涉及外派劳务的，享受增值税免税优惠。因此应区分外派及内派单独核算，并到主管税务机关进行免税备案。

劳务公司（派出单位）以通过银行等金融机构实际支付工资凭证、社会保险费和住房公积金缴纳凭证及其他合法有效凭证作为企业所得税扣除凭证。

对于船员个税的代扣代缴，建议统一由劳务公司依据协议委托，汇总船东支付的工资和劳务公司代付的工资、劳务公司承担并支付的工资，计算应纳税额，并进行船员个税代扣代缴以及年度汇算清缴。

目前，船员劳务派遣已成为当前航运企业较为普遍的中介服务形式，船员劳务派遣业务的工资统计及财务核算的规则统一、规范管理，将对航运企业内部管理、对外监管以及推动船员劳务派遣业务的发展，都有着积极的促进意义。