浅谈常见财务造假方式与审计应对

林玉岚

摘 要 基于对当前每年年底繁忙的年度审计期间的思考，本文旨在对一般常见类型的财务舞弊进行探讨研究，着重于企业常见舞弊点即造假风险点，并从审计人员的角度对不同类型的舞弊方式分析提出相关解决对策，希望可以增强大家对财务舞弊实质的进一步了解并加大对其监察力度，从而更有针对性的解决相关问题，提高审计工作的效率与效益。本文主要简单分为三个部分来探讨相关财务舞弊的审计应对。

第一部分：财务舞弊的内涵定义

第二部分：财务舞弊的分类

第三部分：不同类型财务舞弊的审计应对方式

关键词 财务舞弊；单一账目；全过程式；审计对策

一、舞弊的定义与目的

财务舞弊的本质是财务报表的信息失真，从而影响到会计信息的使用者做决策，这里的信息失真是指编制会计信息的人没有如实记录经济交易，可以是相关公司部门的统治层、管理层或者工作人员还有其他外部审计人员联合使用的一种故意性质的欺骗性手段来获取不正当利益的行为。

关于财务舞弊的目的，主要有三点。一是操纵利润率等来粉饰报表经济指标以达到上市募股或者银行贷款的条件要求，公司的管理层与相关审计部门高层联合捏造报表数据，虚增其经营能力从而吸引更多投资；二是在一些上市公司的激励机制是以会计数据为衡量基准，或者是以股票期权为基础的薪酬制度情况下，管理层员工产生操纵会计数据的动机以获取自身的超额利益；三是通过少计收入增列费用支出来达到少交税金的目的，一般小型私有企业居多，在审查账目的时候可以多关注这些风险点。

二、舞弊的方式

（一）单一账目造假

单一账目造假主要指仅对报表其中的某几个科目进行虚构造假，表现形式多为虚增资产和所有者权益，虚减成本费用以及负债从而达到虚增报表利润的目的。

1.虚增资产

这里的资产造假多为固定资产，无形资产，在建工程，应收账款，存货等。这一类资产可以通过虚构或改变计价方式达到虚增报表数额的目的。

（1）固定资产、无形资产和在建工程，一般是利用少提折旧（或摊销）或采用不合理的折旧方法使固定资产或者无形资产虚增，或是将未回收的投资资金虚构为固定资产或在建工程，将投资收益和公允价值变动损益计入固定资产或在建工程。

（2）应收账款，造假形式一般为构造虚假的应收账款或是虚增入账价值，特别是利用年底的时间节点，人为的虚列不存在的销售收入挂往来账列入应收账款，在下一年再将此笔往来账冲销；或是应收账款的金额不实，在存在现金折扣的情况下，应收账款的入账金额核算有总价法和净价法两种形式，根据我国会计制度的规定，只允许采用总价法核算。但在实际工作中可能出现按净价法入账的情况，造成应收账款入账价值不实。

（3）存货是指企业在生产经营过程中为销售或者耗用而储存的各种资产，包括库存，在途和委托加工中的各种原材料，包装物，低值易耗品，外购商品，在产品，半成品和分期收款发出商品等等，存货在企业活动资金中占有较大比重，种类繁多，一些在企业滞留时间长变现能力差的存货在管理和核算上存在一定难度，因此造假手段丰富多样，可以通过一些特殊的计价方式来高估存货价值。

2.虚减费用

（1）利用截止期

这里的造假形式一般为利用截止期，把本年的费用划列到下一年，从而减少本年的费用账目数，违背了权责发生制，不符合当期费用当期计提的原则。

（2）模糊资本性支出与费用性支出的界限

将本属于费用性的支出划分到资产性支出，制造虚拟资产，减少费用性支出，开发费用和利息费用比较常见。这一类费用的性质更为复杂，较难分辨。需要审计从业人员有较高的职业素养和敏锐的洞察能力并熟悉相关判断标准。

3.虚减负债

这里的负债主要是应付账款、银行贷款以及或有负债，企业倾向于低估负债减少账面价值。

（1）蓄意隐瞒部分负债，交易在账外进行，比如通过隐瞒原材料购进金额使存货价值人为减少从而减少应付账款数额。

（2）少计提或有负债，由于或有负债无法准确计量，性质难辨，因此一些企业会钻准则的空来少计提或有负债，或者选择不予披露在附注里。比如有时监管部门的公函表明公司可能存在重大违法违规行为，但公司既未确认或有负债，也未有附注披露，就是典型的虚减负债舞弊行为。

（二）全过程造假

所谓全过程，是指企业的物流账套现金流统统都匹配，从进存产销四个方面入手。伪造从原材料购买入库到销售等一系列流程单据，从购销合同到入库单，检验单，生产单，销售通知单以及采购销售发票全过程虚假编制从而虚增报表上的销售收入。

企业生产活动产业链上整个完整的过程均有相对应的憑证单据造假，属于相对完善的造假方式，所以一般比较简单的审计核查程序很难发现问题，但是企业造假过程中仍然会存在一定的疏漏，审计人员需要着重去检查整个生产过程中单据的一致性与发生业务人的存在性去发现这些纰漏。

这里可以引用经典的万福生科造假案例来进行解释，万福生科农业开发股份有限公司是一家集粮食收储、大米和油脂加工、大米淀粉糖和蛋白粉系列产品生产销售及科研开发为一体的省级农业产业化龙头企业，上游供应商为农户居多，下游客户为各中小型粮食批发企业。万福生科采用的造假方式是借用一些农户的身份去开立银行账户，并由其控制使用，运用资金体外循环模式，向伪装成农户供应商的个人账户虚假购入完成原材料入账，再利用其他农户个人账户以不同客户回款的名义分笔转回公司账户，财务上对应做客户销售回款冲减应收账款，并且在这个过程中，财务人员根据虚增后的各产品销售收入，毛利率以及生产消耗率来倒算相关生产财务成本，从而达到产销平衡。从购买原材料入库到储存加工销售整个流程精心制造虚假票据单据，就是典型的全过程造假案例。

三、审计应对方式

（一）总体应对策略

财务舞弊的审查需要审计从业人员有必要的职业素养和职业的怀疑态度，一般的审计程序主要为审计范围的界定（包括对于重要性水平的界定），风险的识别与评估（内控测试），设计审计程序，获取审计证据最后发表审计意见。其中对舞弊风险性评估的程序尤为重要，风险性较大的科目如上述提到的资产类费用类需多加检查核算，根据财务报表层次重大错报风险的评估确定体系选择审计程序的性质时间安排以及应对措施，但审计最基本的原则的是具备独立性，也就是与所审计的公司保持相对独立的关系，来保证审计程序的可靠性。

（二）针对单一账目造假

对于资产造假，审计从业人员需执行严格并且独立的审计程序，采取实地盘点实质性程序来确保资产的存在性并仔细核对其归属性、完整性；对折旧进行测算并判断其折旧方式是否符合要求以确保账面价值的准确性；对应收账款进行严格的函证测试，对未回函的应收账款进行替代测试，确保其存在性和入账价值的准确性。

对于费用造假，需仔细核对凭证发票，执行截止性测试，重点核查会计截期前后即十二月底和一月初的费用发生时间节点。对于费用的性质也需要仔细核查辨别，增加对相关分类准则的理解与应用。

（三）针对全过程造假

完善的全过程舞弊会加大审计从业人员的监察难度，仅凭简单的单据票据核查方式很难发现问题。需要审计从业人员具有丰富的经验来进行判断，对于万福生科造假案例，其实审计人员只要多了解一些当时市场上该类产品的价格走势波動并对应账目上的收入的波动走势，与同行业对比即可发现问题。所以经验的判断在审计从业中起着较为主导的作用。

其次，对该企业执行穿行测试即了解内控实际情况也是较为关键的，这有助于审计人员发现企业内部控制中较为薄弱的地方并对其多加关注。

由于全过程造假的简单发票单据核查很难发现问题，审计人员需仔细核对单据发票的详细信息找出漏洞。尤其对于采购起点的供应商和销售终端的客户，一定要采取必要的函证程序询问其业务的真实发生性。每个环节都需要执行严格的鉴证程序并注重检查不同环节连接项目数量、金额、发生人的一致性，因为企业全流程造假总会存在一定程度的疏漏性导致前后数量，金额以及对应业务发生人的不一致，这些疏漏就可以成为审计鉴证的突破点，关注这些风险点便于帮助提高审计的有效性以及效率。也给有意造假的公司一些风险警告，提高他们造假的难度，减少造假案例的发生，维护市场的信息真实性与有效性同时也保护投资者的利益。

四、结语

综上所述，在市场经济持续发展的现阶段，企业财务舞弊行为不断出现，不但影响着市场秩序，还降低着企业的经济效益。因此，为从根本上消除舞弊行为给企业带来的不良影响，需加大财务舞弊识别力度，审计人员需时刻保持职业的怀疑态度，对不同会计科目的风险点进行有效评估并根据财务舞弊情况制定恰当、行之有效的措施，根据风险大小合理分配不同能力与素质的审计人员以及审计项目时间，提高审计工作效率与效益，促进市场经济的可持续发展。

参考文献：

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[3]王敏.试论企业财务舞弊识别及审计对策[J].致富时代，2011.