区块链技术下审计的机遇与挑战

张凤元++吴淑琦++叶陈云

【摘 要】 区块链技术因其去中心化、分布式记账、公开透明、不可篡改等显著特点，引起了德勤、普华永道等会计师事务所对这一技术的重视，加大了在审计应用上研究与开发的投入，可以预见的是区块链技术的应用必将对未来审计行业的发展产生巨大和深远影响。文章通过研究区块链技术的发展现状，根据区块链技术所具有的特征，阐述区块链技术对审计行业在提高工作效率、降低审计风险、优化审计流程和改变审计判断等方面带来机遇的同时，在民间审计业务萎缩、部分审计人员失业、专业化水平和职业道德要求提高等方面也面临着一系列挑战，从而就民间审计业务转型和加强非专业能力培养等方面提出建议与对策。

【关键词】 数据； 信息； 区块链技术； 审计

【中图分类号】 F239.1 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2018）03-0153-03

一、序言

2017年年初，随着央行对比特币采取的一系列大规模整治措施，人们对比特币的了解越来越深入。而作为比特币支撑的区块链技术早在2008年比特币出现之日起，就成为了人们关注的焦点。

每一项新技术的出现，都会引发人们思维方式的改变与生活质量的极大提高。由于第一台电子计算机的问世，人们进入了电子信息时代；信息资源的极大丰富，让人们实现了足不出户尽知天下事的古老愿望。与此同时，计算机技术的极大繁荣也使得会计记账的方式由原来的手工账，变成了现在的利用电子财务会计软件进行记账的电子账簿，这一变化深深影响了审计环境，利用计算机技术实施审计的审计方式应运而生。如今区块链的“去中心化、分布式记账、公开透明、不可篡改”等显著特性，更是深受财务工作者和审计人员的明显关注，吸引着越来越多的专家和学者对这一新技术领域进行理论与应用上的广泛研究。区块链技术作为一种新型创新技术，不仅对金融、银行等行业产生不可预见性的变革，在可预见的将来肯定也会对财务会计记账、审计审查的方式带来巨大的升级和改造。

区块链技术是作为比特币的底层技术而为越来越多的人所熟知的。所谓区块链即指区块+链。区块指的是将带有时间戳的信息存储在一个不可篡改的信息块之中，这个信息块包含了该项交易事项所发生的所有信息，并且将这一信息用一个个的链条相互进行链接，形成一个庞大而又记录准确的信息网。区块链技术主要是用来检验交易的真伪，将交易的每个步骤都进行记录，并且将信息进行公开化、透明化，防止交易记录出现差错，而这一特点正与审计的鉴证职能相吻合。

二、研究现状

国外學者在不同领域对区块链技术进行了研究，对此可能产生的问题也表示了一些担忧。Victoria louise lemieux通过探讨区块链技术作为创建和维护可信赖数字记录的价值，认为区块链技术可用于解决当前和近期内信息完整性的问题，但是不能保证信息的可靠性，将其作为维护值得信赖的、长期保留的信息是有局限性的[ 1 ]。Steve huckle等分析互联网和区块链技术对共享经济的影响，设想互联网和区块链技术在未来生活中的应用场景，认为共享经济将会深化移动金融和互联网，而这两方面需要区块链技术将其进行链接，区块链的公共分类账也将解决互联网的安全性、透明度等问题[ 2 ]。

现阶段我国研究学者对区块链技术的研究也在不断深入。钟玮等认为区块链是一个具有较高安全性和可信性的大型数据库，这种大型数据库服务于分布式账簿的互联网点对点底层技术，当这种技术应用到会计行业时可以降低财务风险，改变账务处理的结构[ 3 ]。普华永道中天会计师事务所的合伙人季瑞华认为，区块链技术的应用将会产生新的商业模式，新技术的出现将会在不同方面影响不同的行业，从而实现行业的创新，而现在的区块链技术并不成熟，还处于展望阶段，此时不仅要思考区块链技术如何进行应用，而且要思考区块链技术对传统会计行业带来的改变[ 4 ]。孙建钢[ 5 ]，王晟[ 6 ]等认为区块链技术对于虚拟货币来说也是一个很好的促进，而区块链技术的应用将对现有法律政策、支付环境、社会经济等方面产生不同程度的影响。林晓轩通过对区块链技术基本特征的分析，认为金融业所具有的信用本质，通过区块链技术更容易得到实现，但是目前区块链技术的成熟度并不足以支撑银行所具有的交易规模，因此，区块链技术短时间内进行实地大范围的应用仍将受到限制[ 7 ]。面对区块链技术的本质——去中心化的应用也存在着争议。陈怡璇认为去中心化可以实现一个由群体共同维护的可信任的数据库，通过去中心化的管理实现信息的可靠性和安全性[ 8 ]。林晓轩却认为虽然区块链的本质是去中心化，但是在商业体系中仍需要中心化的部门进行监管，目前区块链技术虽然被众多人畅想，但是其技术仍不成熟，面临着安全、监管等方面薄弱的诸多艰巨挑战，就目前区块链技术的成熟程度来看，广泛进行应用还需要一定的过程和时间[ 7 ]。

三、区块链技术面临的机遇

（一）区块链技术将提高审计人员工作效率

区块链技术所具有的时间戳功能可以使企业大大减少虚假贸易的发生，使得注册会计师不必花费更多的精力去关注该项交易是否真实可靠，从而提高了审计人员的工作效率。区块链技术在审计中的应用，不仅可以对原始的交易数据、货币金额等信息进行检查，而且可以对其发生和记录的时间进行审查，还可以保证审计线索不中断，也相应提高了获取、检查审计证据的工作效率。不仅如此，这样的记账方法，也极大地保证了交易事项的公开透明，不但可以看到交易事项发生的全过程，而且最主要的是可以对该事项进行监督，极大地方便了审计人员对数据信息的信赖，提高了审计证据的证明力，减少了审计风险发生的机会，从而整体上提高了审计人员的审计质量，有效防止了审计舞弊事件的发生。

（二）区块链技术将降低审计风险

审计风险的发生大致可以分为两方面，一方面是由于注册会计师并没有履行职业责任，另一方面则是由于企业自身存在着问题。本文认为在这两方面中，由于企业自身存在问题发生的概率会远远超过注册会计师没有履行职业责任，因此在选择被审计单位的时候要慎重。区块链技术在会计中的应用，可以将所有的会计信息公开透明化，增加了注册会计师获取审计证据的可靠性。endprint

（三）区块链技术可以优化审计流程

区块链对审计流程的优化可以存在于多个方面，例如，审计师在审计中，对于在企业中取得的凭证等都需要在取得的同时让被审计单位进行签字，这其中往往会存在沟通困难、等待时间长等问题，由于区块链技术的不可更改性，可以将企业导出的数据进行直接使用，避免了与被审计单位财务人员沟通的同时也保证了信息的真实可靠，并且数据不存在被污染的可能。区块链技术的应用，减少了不必要的沟通等活动，缩短了流程的步骤，压缩了审计的步骤。

（四）区块链技术改变审计判断

在传统审计中，审计专业能力判断往往运用到绝大部分，而审计判断是由具有丰富实践经验的注册会计师实现的，大多数不具有实际经验的新入职的注册会计师是不能担任此项工作的，而区块链技术结合大数据技术在审计中的应用，将避免这一问题的发生。大数据技术将淘汰以审计抽样调查为信息采集手段的审计技术，用区块链记录的信息准确性将提高许多，以前运用职业判断进行样本的抽取，区块链技术的应用将使样本的可信性分析被渐渐弱化甚至淘汰，这一点将会给新入职的注册会计师带来更大的竞争优势。

四、区块链技术带来的挑战

（一）“自审计”时代会导致外部审计业务的萎缩

分布式账簿是由具有记账权的所有员工共同记录的，使得在审计关系人中作为第一关系人独立于委托人与被审计单位的第三方机构检查系统不再那么重要，因此，被审计单位完全可以自身提供更高可信性的会计资料和交易信息。从某种意义上说，区块链可以满足股东和债权者、利益相关者对信息可信性的要求，弥补第三方审计独立性的不足，也许未来财务报表的使用者不再需要会计师事务所对报表进行审计，即可以实现信息更安全、更真实的“自审计”。到那时，内部审计的功能将加大，政府审计与民间审计等外部审计的功能将缩小，业务将减少。

（二）部分审计人员将失业

关注公司财务报表的人，往往借助注册会计师的第三方身份对公司财务报表的真实性与合法性进行鉴证，增加财务报表使用者对公司财务报表的信赖程度。而区块链技术的不可篡改性和时间戳功能，可以使经过授权的当事人直接参与到账簿的记录，企业因此对外部审计的依赖会大大降低，区块链可以在公司的私有链上将所发生的交易信息客观准确地记录下来，由于无需过多审计人员的参与，从而会导致部分审计人员岗位的丧失。

（三）审计人员专业化及传统审计方式的转变

未来的审计更多的是对电子信息进行审计，这样对审计人员计算机技术的要求更加严格，未来合格的审计人员不仅要精通审计的流程，而且更需要精通计算机应用，是全方面人才，因此对未来的审计人员提出了极高的要求。由于区块链的公开透明、不可篡改和时间戳等特性，当其在会计领域得到广泛应用时，会使得现有的一些审计方式不再适用，审计这一行业要想适应未来环境的变化趋势，就需要理论界和实务界共同努力，寻找适应未来环境变化的审计定位以及新的审计程序，使审计这一行业更好地适应社会不断创新和发展的需要。

（四）审计人员的职业道德水平要求更高

当企业的交易事项用区块链技术作为记账基础时，由于该技术的时间戳功能和不可篡改性，使得企业发生的事情会全部进行记录，信息一旦被记录，便不可能更改，这不仅方便了注册会计师对企业数据的提取和信息有效性的信赖进行审计，也方便了竞争对手分析企业的财务状况、财务成果和现金流量，从而洞悉企业未来的经营战略。在记录的过程中，会涉及企业未来的发展战略规划、经营战略、產品的研发、市场区域的拓展与开发等方面的问题，这些记载的信息都是企业经营管理中的核心信息，因此对于审计人员来说企业信息的保密就成为了首要的问题。注册会计师获得企业的信息都是以电子信号的方式进行传递，对于会计师计算机技术的能力和谨慎性的职业态度也有了更高的要求，以防止黑客盗取信息现象的发生。

五、对策

（一）会计师事务所的审计业务将进行转型

区块链技术的应用将大大提升企业的内审功能，与此同时，外部审计担任的审计业务则会进入萎靡期，致使会计师事务所为寻求更好的发展而大幅提升其咨询服务。会计师事务所为企业提供技术上的支持和财务上的预测以及为企业提供内部控制等方面的规划，将会更有利于企业实现更好的发展。由此为企业提供更适合企业发展的咨询服务将会占据事务所业务的半壁江山。

（二）有序地进行审计人力资源再分配

区块链技术时代的到来，必定会精简审计部门，引发部分基层审计人员离开现在工作的审计岗位。过多人员的闲置会增加社会的不稳定因素，这对社会和国家的发展具有阻碍作用，企业需要对这部分失业的审计人员进行资源再分配。企业可以组织这部分人员参加其他岗位的职业培训，实现人力资源的重新利用，争取做到“因才委任”。对于那些未失业的审计人员，更需加强他们学习能力、业务能力以及接受新审计思想能力的培养，以此来推动我国审计朝着更好的方向发展。

（三）加强非专业能力的培养

在大数据的信息时代到来时，对于复合型人才的要求越来越急迫，未来各个行业顶级高手的价值并不会局限于本行业内，这使得未来的注册会计师不仅要学会审计方面的知识，而且需要了解管理学、计算机等方面知识。这就要求在注册会计师继续教育中加入对计算机方面的教育，以适应未来注册会计师对计算机能力的需要。同时还需要联合教育部对大学教育进行改革，加大对财经院校教师和学生计算机方面的培养，使新一代的财务人员、审计人员不仅精通财务方面的知识，而且要精通计算机方面的知识，以适应新时代的发展。

（四）提高审计人员的软实力

审计人员道德水平培养不仅是个人因素，而且受企业环境因素的影响，应从企业和审计人员两方面提高道德水平。企业方面，应将企业文化植根于审计人员的内心，增加审计人员对企业的忠诚度，企业应与审计人员签订保密协议，防止企业的经营战略被审计人员泄露；审计人员方面，应时刻注意对企业信息的保密，由于区块链技术都是电磁信号进行信息的存储与传递，审计人员不仅需要注意言语中会泄露企业的商业机密，更应注意在网络中抵御黑客的攻击，防止企业经营战略被盗。

六、总结及展望

目前区块链技术在审计上的应用还多处在研究和开发阶段，并不太成熟，在技术上还存在许多需要完善的地方。区块链技术在审计中的应用不是一蹴而就的，这不仅需要会计师事务所人财物的大力投入、研究和开发，而且需要政府部门在审计行业中加大对区块链技术的推动和扶持，只有这样才能使区块链技术在未来的审计领域得到更长远的发展，从而提高审计质量，改善审计方式。每一项新技术在实施中都会经历漫长的过程，如今我们正处在这个特殊时期，作为新时代的财务和审计从业人员，不仅要抓住区块链技术带来的改变，着重分析好未来的职业定位，认清新技术的出现给我们带来的机遇和挑战，把握住改革机会的浪潮，而且要规避未来可能带来的审计职业风险，建立审计应对策略，为审计工作从传统领域向现代领域更好转型做好充分的准备。

【参考文献】

[1] lEMIEUX V L.Trusting records：is blockchain technology the answer[J].Records Management Journal，2016（2）：110-139.

[2] HUCKLE S， BHATTACHARYA R， WHITE M，et al. Internet of things，blockchain and shared economy applications[J].Procedia Computer Science，2016，98（C）：461-466.

[3] 钟玮，贾英姿.区块链技术在会计中的应用展望[J].会计之友，2016（17）：122-125.

[4] 李一硕. 区块链：或将引发会计行业的颠覆性变革[N].中国会计报，2016-07-29.

[5] 孙建钢.区块链技术发展前瞻[J].中国金融，2016（8）：23-24.

[6] 王晟.区块链式法定货币体系研究[J].经济学家，2016（9）：77-85.

[7] 林晓轩.区块链技术在金融业的应用[J].中国金融，2016（8）：17-18.

[8] 陈怡璇.区块链技术：“分布式账簿”[J].上海国资，2016（3）：78-79.endprint