视同销售业务增值税与企业所得税财税处理分析

李真 青岛酒店管理职业技术学院

目前，税法和会计准则对“视同销售”的处理不一样，而税法中的增值税和企业所得税的“视同销售”处理也不相同。如何区分“视同销售”业务在会计上是否确认收入？是否计征增值税？是否计征企业所得税？这是大多数人比较模糊的问题。

一、视同销售业务的增值税处理分析

增值税视同销售关注的是增值。有增值认定为视同销售，无增值不是视同销售。增值税的视同销售业务第一、第二项都属于销售出去了，产生增值，应计征增值税。第四、五、六、七、八项业务可以分成两类：自产、委托加工的货物以及外购的货物。第一类：自产和委托加工的货物从无到有，这个过程中已经增值了，不管用于企业内部还是企业外部使用，都应当计算缴纳增值税；第二类：购进的货物，需要进一步区分用途，若将购进货物用于企业外部（投资、分配、捐赠），相当于进入了下一个环节进行流通，存在增值的可能，属于视同销售行为，应该缴纳增值税。但是，若将购进货物用于免税项目、简易计税项目，没有计算增值税销项税的必要，不作为视同销售；若将货物用于企业内部，这里的企业内部是指用于集体福利或者是个人消费。在这种情况下就退出了流通领域，属于被消费掉了，不具有增值性，不是视同销售。如果企业在购买商品时目的很明确，就是要用于免税项目、简易计税项目、集体福利或个人消费，这时候的增值税的进项税额就属于成本费用的一部分；如果购买时没有明确的目的，这时候就要抵扣增值税进项税额，如果后期将货物用于免税项目、简易计税项目、集体福利或个人消费的，就需要把进项税额转出来。

二、视同销售业务的企业所得税处理

按照现行企业所得税的规定，“视同销售”业务在“营改增”前后范围方面基本没有变化。若货物是企业自己制造的，按本企业同一时期同一种类的货物向外单位销售时的价格确定所得税应税收入；若货物是企业从外部购买的，按购买货物时向对方支付的价格确定所得税应税收入。若将资产用于生产或制造另一产品，把资产从总机构向其分支机构调拨或转移，或者从分支机构调拨转移到总部，此类情况下不管是形式还是实质上都没有改变资产的所有权，都属于企业内部对资产的处理，不符合所得税有关收入的定义，不该计征所得税。

所得税关注的是所有权是否转移，企业所得税法中最关注的是货物的所有权属，如果权属发生了改变，无论是否有经济利益流入，都确认为所得税应税收入。

三、“营改增”后视同销售业务的税法与会计处理差异分析

视同销售业务在会计上是否确认收入，应根据《企业会计准则第14号―收入》中定义的收入的概念，以及5个判断销售商品确认收入的标准条件。同时满足下列5项条件的，才能确认收入。商品所有权的实质性转移、相关经济利益很可能流入企业、成本收入能可靠计量是会计上收入确认的必备条件。会计上确认收入的范围是很严格的。而增值税和所得税中的收入确认和会计收入的确认相比是比较宽松的。

新会计准则关于视同销售行为的会计处理没有成体系的规定，但是分散在部分准则中：《企业会计准则第9号―应付职工薪酬》、《企业会计准则第7号―非货币性资产交换》、《企业会计准则第12号―债务重组》。

（一）增值税视同销售业务与会计收入确认差异分析

增值税中的视同销售只关注“增值”因素，并不在意所有权是否在形式上和实质上发生转移、相关经济利益能否流入企业以及收入成本能否可靠计量。增值税上的视同销售，在会计上有可能确认了收入，也有可能没有确认收入。

分析增值税视同销售业务，对于“将货物交付其他单位或者个人代销”、“销售代销货物”、“将自产、委托加工、购买的货物用于投资、分配”；“将自产、委托加工的货物用于个人消费”满足会计收入确认条件，确认收入同时确认增值税销项税。对于“对于有两个以上机构并统一核算的，将货物从一个机构转移到不在同一县市的其他机构销售”、“将自产或者委托加工的货物用于免税项目、简易计税项目”、“将自产、委托加工的货物用于集体福利”，“将货物用于捐赠、赞助、集资、广告、样品”，“向其他单位或者个人无偿提供不属于公益事业的服务、转让无形资产或不动产”不满足会计收入确认条件，不确认会计收入，但是确认增值税销项税。

（二）企业所得税视同销售业务与会计收入确认差异分析

企业所得税中，判断视同销售的标准是商品所有权转移。会计准则收入确认的范围比较小，小于企业所得税规定的收入范围。所得税中的视同销售，有一部分已经在会计上确认了收入，会计的处理和税法的处理是一样的，不用做纳税调整；还有一部分不满足会计上收入确认的条件、不予确认收入，会计的处理和税法的处理是不一样的，在纳税申报时进行调整。

分析所得税视同销售业务，对于“满足一定条件的非货币性资产交换”，“将商品用于对外偿债、利润分配、职工福利”等，这种情况下已经转移了资产的所有权，同时伴随着经济利益很有可能流入企业，是符合收入确认条件的。会计的处理和税法的处理是一样的，不用做纳税调增。对于“不具有商业实质或换入换出资产的公允价值不能可靠计量的非货币性资产交换”，“将商品用于捐赠、赞助、集资、广告、样品”，确实转移了商品的所有权，但经济利益的流入具有不确定性，或者是间接的带来经济利益流入，或者无法准确计算经济利益的金额，这些情况不能满足会计上收入的确认条件，在进行所得税纳税申报时需要调整应纳税所得额。