含税与不含税金额的换算及应用拓展研究

冯 娜 刘海涛

一、引言

在税法教学和学习中，涉及的第一个具体税种往往是增值税，而需要进行含税和不含税金额换算的内容，也正是出现在这部分。其中，增值税是价外税，而中国自古以来，呈现在消费者面前的零售价都是价税合并的金额，所以在计算增值税时，需要将含税销售额换算成不含税销售额，然后乘以适用税率或征收率，得出增值税额。

此外，在学习增值税和消费税时，会遇到视同销售无销售额或者售价明显偏低并无正当理由需税务机关核定销售额的情况，《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》中规定了此时确定销售额的方法及顺序，即若纳税人和其他纳税人最近时期同类货物的销售价格都无法确定，需要组成计税价格，组成计税价格，即组出一个“像”销售额的金额，销售额中包括成本和利润两部分，此时，不包括增值税，所以无需剔除增值税。但若此时涉及的货物是应税消费品，即《中华人民共和国消费税暂行条例》中规定的应税项目，则销售额既需要缴纳增值税，也需要缴纳消费税，而消费税是价内税，所以组价时，需将消费税包含到价格中去。

二、价内税和价外税的含义

（一）价外税

增值税实行价外税制度。所谓价外税，即税金不包括在销售价格之内，不作为销售价格的组成部分，而是在销售价格之外。所以，增值税应税行为中凡是销售额和销项税合计的，在计算增值税额确定计税依据时，需要将含税销售额换算为不含税销售额。

（二）价内税

消费税实行价内税制度。所谓价内税，即税金作为价格的组成部分。所以，若求价内税消费税，则其计税依据中应包含消费税，若不包含，则需将不包含消费税的金额换算成包含消费税的金额。

三、划分价内税和价外税的意义

其一，划分为价内税和价外税，有助于确定计税依据或税基。计算消费税，因其是价内税，即计算价格之中包含多少消费税，所以计算消费税的税基或计税依据中应当包含着消费税，若不含，则需要将消费税包含进来。计算增值税，因其是价外税，即计算价格之外还应有多少增值税，所以计算增值税时，税基或计税依据中不应包含增值税，若含，需剔除。

其二，增值税实行价外税制度，体现了增值税的税收中性、链条税、一环一环直至最终消费者的特点，消费税实行价内税制度，体现了消费税的源泉控制、节约、绿色、环保的特性。

四、含税与不含税金额换算的公式推导

无论是价内税还是价外税，都有“含税金额=不含税金额+税额”这一等式关系。

（一）增值税

若此处“税额”指增值税，则有：

含增值税的金额=不含增值税的金额+增值税（1）

因为增值税是价外税，故有：

增值税=不含增值税的金额×增值税税率（2）

将（2）代入（1），则有：

含增值税的金额=不含增值税的金额+不含增值税的金额×增值税税率，移项、合并同类项整理后，可得：

含增值税的金额=不含增值税的金额×（1+增值税税率）

所以，不含增值税的金额=含增值税的金额÷（1+增值税税率）

由此，用含增值税的金额求出不含增值税的金额，以作为计税依据，计算增值税。

（二）消费税

若此处“税额”指消费税额，则有：

含消费税的金额=不含消费税的金额+消费税（1）

因为消费税是价内税，故有：

消费税=含消费税的金额×消费税税率（2）

将（2）代入（1），则有：

含消费税的金额=不含消费税的金额+含消费税的金额×消费税税率，移项、合并同类项，整理后，可得：

含消费税的金额×（1-消费税税率）=不含消费税的金额

所以，含消费税的金额=不含消费税的金额÷（1-消费税税率）

故此，由不含消费税的金额得出含消费税的金额，以作为计税依据，计算消费税。

纳税人将自产应税消费品自用需要缴纳消费税或委托加工受托方代收代缴消费税而无同类消费品的销售价格时，需要组成计税价格作为计税依据。而消费税包括从价税、从量税和复合税。若从价税，则依照上述方法确定计税依据；即组成计税价格=（成本+利润）÷（1-消费税税率），或者组成计税价格=（材料成本+加工费）÷（1-消费税税率）。若从量税，则计税依据是销售（委托加工收回或进口）数量，与销售额无关，无需组价。若是复合计税，则有：

含消费税的金额（即组成计税价格）=不含消费税的金额+从量消费税+从价消费税（1）

同理，从价消费税=含消费税的金额×消费税税率（2）

将（2）代入（1），移项、合并同类项整理后，可得：

含消费税的金额×（1-消费税税率）=不含消费税的金额+从量消费税

所以，含消费税的金额=（不含消费税的金额+从量消费税）÷（1-消费税税率）。此处，不含税销售额指（成本+利润）或（材料成本+加工费）。

五、结语

在商品劳务税额计算过程中，经常需要由含税销售额求不含税销售额或由不含税销售额求含税销售额的情况。如计算增值税销项税时，如果已知含税销售额，需先换算成不含税销售额，公式为：不含税销售额=含税销售额÷（1+增值税适用税率或法定征收率）；又如，对自产自用应税消费品视同销售无销售额，计算消费税时，如无同类消费品的销售价格可供参考的情况下，需组成计税价格计算消费税，公式为：组成计税价格=[成本（1+成本利润率）]÷（1-消费税税率）。可以看出，有时需除以（1+税率）来剔税，有时需除以（1-税率）将税包含进来，若只知其然，而不知其所以然，则容易混淆，导致理解和计算错误，还会影响对其他类似知识点的掌握。

掌握这一点，有助于学生理解税法中的其他知识，包括：

（一）增值税进项税额转出中的还原计算转出法中除以（1-13%）的缘故；（二）核定扣除中将正常损耗抵进项的计算；（三）对于从价定率计税方法，增值税和消费税的计税依据绝大多数情况下是一致的，这种方法的理解和掌握有利于两个税种应纳税额的计算的学习；（四）企业所得税中居民企业核定征收法中定率征收法下的公式（收入不确定的情况下，将成本费用还原成收入，再乘以应税所得税）；（五）个人所得税中非法人企业——个人独资企业和合伙企业的生产经营所得核定征收的公式也同上述（四）；个人所得税中不含税全年一次性奖金还原成含税奖金也是同样的道理。可见这一知识点贯穿整个税法的学习。

六、展望

中国市场上，商品及劳务服务的零售价以价税合计形式对外标注，这也许是征税的艺术，因为增值税是间接税，税收负担由商品、劳务和服务的最终消费者承担，尤其是营业税改征增值税之后。在最终零售给消费者之前，增值税专用发票和增值税普通发票都将价格和税额分开标注，作为纳税人的企业可以明显的看到税款不是由自己负担的，不影响自己取得的营业利润，而是以价格的形式传递给最终消费者，自己只是代消费者向国家缴纳，这就在较大程度上缓解了国家与纳税人在纳税问题上的利益冲突。

但鉴于国内外的经验，加之中国最近几年致力于政务公开、官员财产公开，将零售价以价税分开的形式标注，未尝不可。因为虽然税收从表面上看是不与权利完全对应的义务，但从根本上看，正因为每个人享受了国防、治安、道路、公共服务等，才有纳税的需要。如此，将商品、劳务、服务的零售价价税分开标注，一方面更好体现增值税价外税的特点，另一方面也利于培养老百姓的纳税意识。

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