云南少数民族近代会计史发展研究*

2017-12-22广西财经学院会计与审计学院何昊

财会通讯 2017年16期

广西财经学院会计与审计学院何昊

云南少数民族近代会计史发展研究*

广西财经学院会计与审计学院何昊

云南少数民族会计经历了一个漫长的发展过程，随着历史的变化，少数民族会计对本地的经济发展起到很好的促进作用，因此，对云南少数民族地区会计的演进，尤其是对其近代（1840年后）云南少数民族的民间会计和官厅会计的历史发展进行回顾和梳理，以古鉴今，能有效的提高少数民族地区会计资源质量，进一步促进云南地区经济的腾飞。

直过民族商帮民间会计官厅会计

我国是个多民族的国家，少数民族文化是中华文化绚烂的组成部分，而少数民族会计是少数民族文化的重要体现，会计对社会发展和经济建设至关重要，云南是中国少数民族最多的省份，其民族会计历经了一个漫长的发展过程，因此研究云南少数民族会计的发展，尤其是其1840年后的近代民族会计史，总结其在云南建设与发展进程中所起到的积极推动作用，将为进一步加强民族团结，推进少数民族地区市场经济体制的构建，加快云南建设中国连接东南亚南亚的国际交通枢纽的战略部署，具有积极的指导意义。云南地处祖国西南边陲，全省共有25个少数民族，由于受错综复杂的历史文化和自然状况的因素影响，在近代历史阶段，各少数民族生产力发展水平和社会发育程度不同，导致各民族近代会计史发展轨迹具有其特殊性，省内经济发达地区与偏远地区的民族会计发展轨迹有着显著差异。

一、“直过民族”会计实现了历史跨越式发展

（一）直过民族的涵义所谓的“直过民族”是特定历史条件下使用的特定概念，特指一部份在解放前及解放初期仍保留着浓厚的原始社会遗存的少数民族，这部分民族常居住在海拔较高的山区和半山区或者是高海拔的河流两岸，主要包括景颇族、独龙族、怒族、傈僳族、德昂族、佤族、布朗族、基诺族和部分拉祜族、哈尼族、瑶族。这些直过民族的直过性体现在进入社会主义前的脱胎母休，是原始公社、奴隶制和农奴制，这明显不同于中国大多先进民族在进入社会主义前的脱胎母体为半殖民地半封建社会.因此，直过民族的直过性就是打破了原始社会—奴隶社会—封建社会—资本主义社会—社会主义社会这一按部就班发展的传统，在新中国成立之后，在党和政府的帮助下，不经过民主改革，跨越几个社会历史发展阶段，直接过渡到社会主义社会。

（二）直过民族近代时期的会计发展云南的直过民族在近代仍处于原始社会形态，生产力水平较低，封闭性的自然经济仍在这里居主导地位，因此其会计发展也处于一种原始状态，多采用结绳、刻契、实物计数等原始的计量记录方式。如云南怒江傈僳族族人在嫁娶时，使用麻、棉绳来记录相关的物品种类及礼金数目；哈尼族在进行买卖交易时使用竹刻，木刻或者结绳的形式进行记录，用绳结或者刻印代表经济活动的内容、时间、数量等的因素。

现保存在云南民族博物馆的西盟县佤族解放前的借贷木刻，在木片左侧有着V型刻痕，其表示借贷期限，而右边的V型刻痕则表示到期不偿还借款需付的牛的数量。怒江州的独龙族祭祀时如像亲戚朋友借牛，也使用刻木方式进行记录；居住在西双版纳的基诺族解放前也一直在使用刻木的方法来进行账务记录，所有的记账木刻只刻数字符号，用来表示向村社缴纳各种物品数量的账目，同时用木刻的长短来代表所刻记的数量和内容。

其他直过民族也有类似的计量、记事方式的记载。云南直过民族各种财物来自于自然，因此其计量记录方式也取材于自然，这些行为代表着这些民族由其原始思想观念所决定的经济管理活动方式，呈现出较为突出的平均主义思想，是其用最原始的财务意识或思想，来确认和反映经济关系的直观体现。解放后，这些民族直接从原始社会进入社会主义社会，其会计形式也并没有发生原始计量、单式簿记、复式簿记的演进，而是直接从原始计量跨越到了复式簿记，可见直过民族的近代会计发展存在着历史性跨越。

二、发达地区的民族近代民间会计多元化发展

（一）与中原会计形式的趋同除了直过民族，云南还有一部分民族，如纳西族、白族、回族、傣族和部分彝族，他们主要聚居在以滇池、洱海为中心，梯层海拔较低的坝区和河谷地带，经济社会文化较为发达，清朝时期，政府对这些地区加强了集权控制，内地的文化逐渐引入云南，清朝末期，政府把云南会泽地区变成全国制币、铸币的中心，形成了全国的金融中心，猛然间，极大的刺激了当地乃至整个云南经济的发展，也使得这些云南少数民族地区的民间会计开始与中原地区融合。当时近代云南一些私人资本建立的商号，因生产规模小，由账房先生既管账又管钱，资本少，多采用龙门账，三脚账，四脚账等传统的中式会计形式；例如历史上记载的清同治后期，昆明出现的第一家票号是山西“平遥帮”所开设的“百川通”，而山西票号运用的记账方法就是中原商户普遍使用的“龙门帐”，因此，当时的“百川通”所用的记账方法很有可能也是“龙门帐”。此外，清代，在云南的商场中，“盛行‘登销虣彩帐’，此种登销虣彩，其原理与四脚账(天地合帐)基本相同，

（二）商帮推进了近代云南会计中西文化的融合1883年中法战争后，根据《中法新约》的规定，云南的蒙自、思茅（今普洱）、腾越（今腾冲）相继开辟为通商中岸，法国、英国、德国、希腊、日本等国纷纷进入云南。1910年1月由法国政府建设的滇越铁路正式通车后，便利的交通使得西方大量廉价的商品和工业品涌入云南各地，商业资本开始迅速在云南发展起来，西方的会计文化也随着外国资本传入云南。这一时期，云南出现了一批历史上出名的商帮组织，如蒙自帮、喜洲帮、鹤庆帮、腾冲帮等，他们对云南当地民间会计的发展做出了重大贡献。

据历史资料《福春恒的兴衰》记载，清末时期周守正在担任福春恒总经理后，采取新旧账融合一炉的办法进行账务处理（这里的旧账指的就是中式的单式簿记，新账指的是从西方引进的西式账簿），同时，福春恒建立了收入支出会计簿记制度和资产负债表的会计报告形式，还设计了可撕的簿记方式，在福春恒内部基本形成了流水账→分类账→日、月报表→年报表的账簿组织体系。这些会计改革既借鉴了西方会计的制度和原则，又保留了中式传统会计的优点，这在当时可谓为当地会计方面的一项创新。而另一份历史资料《永顺合盘账腾（誊）抄鹤存底》，是1880年云南大理鹤庆商帮“永顺合”商号留存下来的一本账册，其内容包括了“所存货物”、“外欠内账人名计开”、“内欠外账人名计开”、“按年浮账人名计开”、“按年息账总底录列”等九个方面的内容，，涵盖了资产、负债、往来账项、费用、利润等方面，其中还考虑到货物的盘点，应收款计提坏账准备，固定资产计提折旧等会计风险的处理内容，整体账簿内容实质其实与现代会计账簿非常接近。

到了民国时期，公司开始作为商人资本的一种新兴组织方式，在云南各地陆续出现。如近代有名的主要建立在以彝族人聚居的个旧市的云南锡业公司。其借贷核算法与国际锡业会计核算接轨，完全根据西方复式簿记方式来设置资产、负债、损益类项目，同时该公式也更重视成本核算，账簿组织系统和成本收益分析也更清晰；其他诸如永昌祥采用银股、力股、成股的利润分配方式，成昌号采用类似股份制的商业管理体系等，都体现了商帮组织是西方会计文化在云南的普及发展的主要代表，同时，这些会计改革举措也使得少数民族地区民间会计账簿体系更科学更完善，核算项目的分类也进一步细化，进一步促进了云南近代中西方多元化会计文化的交汇融合。

三、近代云南官厅会计进一步规范化发展

（一）清朝末期的官厅会计发展清朝时期的官厅财计制度大体因袭明制，掌管国家财计的机构为户部，鸦片战争后光绪三十二年（1906年）改户部为度支部，在度支内专设会计一司，掌理会计核算事宜，同时在各省设财政处，隶属中央度支部，分管各省财计，云南也无例外，由此，我国开始使用“财政”命名政府机构了。

清朝建国初期实行高度集中统一的财政管理体制，户部负责全国财政日常管理，因此，清朝时期，内地的官厅财计制度如记账、户籍制度、上计制度、审计制度、仓储管理与奖惩制度等逐渐引入云南地区。后期咸丰朝时云南爆发反清大起义，严重动摇了清朝的统治基础，使中央集权体制走向解体，云南财政的独立性逐渐增强，地方财政逐步形成；宣统二年（1910），云南裁并善后、厘金两局，设立财政公所，清中央政府颁行《清理财政章程》后，云南设立清理财政局，编制《云南全省财政说明书》，从制度上正式确立地方财政。然而未及施行，清政府即被推翻了。

（二）民国时期云南会计法制的发展1911年10月30日，云南革命党人在昆明起义，推翻了清朝在云南的统治，建立大汉云南都督府，先后由蔡锷，唐继尧任都督.民国元年（1912年）至十七年（1928年），由于军阀间割据混战，根本无法推行统一的会计制度，1927年，国民政府在北洋政府“收支簿记”制度的基础上，开始着手改善政府会计工作。同年6月，设立了统一会计委员会，拟定适合财政部系统所属机构运用的簿记。9月，订立“国民政府财政部会计则例三十八条”。11月，再次订立统一会计制度办法六条。1928年，再次修订原颁会计则例。1929年云南正式组建省政府，龙云任省政府主席，并开始进行地方财政整顿，开始实行新的会计制度，按国民政府要求初步建立起新的会计科目、账簿，并产生了会计凭证、记账规则和会计报表等制度，审计机构也在这一时期建立起来。

1931年春，国民政府主计处正式成立后，施行所谓“超然主计制度”，围绕财政体制建设，进行政府会计制度的修订工作。1932年，主计处正式颁布“中央各机关及所属统一会计制度”。这一文件可以说是我国政府会计制度建设的第一个文件；其明确规定各级政府一致采用日本的“现金收支记录法”，将复式记账原理确定下来，统一了政府会计的记账规则；将账簿组织划分为主要簿和补助簿两类。主要簿又由分录簿、现金日记簿和总账三种组成，补助簿大体由支出预算账、支出计算账、收入分类账、收入分户账、银行往来账等十种内容组成。1935年颁布《会计法》，从此将会计制度建设设置于经济法制基础上。到了民国三十五年（1946年），民国政府主计处颁发和实施了《县总会计制度》，改为复式借贷记账法。会计科目按资力、负担、收支三类设总账科目，照财政预算收支科目名称设明细账科目。会计凭证分原始凭证和记账凭证，原始凭证要贴在原始凭证粘贴簿上，记账凭证有收入传票、支付传票。会计簿籍设序时账、总分类账、明细账三种。会计报告分静态报告、动态报告两类。任何收入款项，均须填解款书解缴金库保管；支付款项，填具请款书持向金库领取，统过会计室登账，财政体制上实行统收统支，基本具备现代政府会计的雏形。同时，作为抗战大后方云南经历的前所未有的变迁，一方面大批沿海内地企业迁住云南，以西南联大为代表的中国最高知识界汇集于云南昆明，另一方面滇缅公路的开通使云南变成联系国际的桥头堡和重要的枢纽，使得云南从中国经济社会的边沿提升到全国的中心，由此带来包括云南财务界在内的一场全云南社会经济的大变革。为云南进行财务方面思想大洗礼、大提升，提供了良好的机会。

四、总结

（一）经济环境制约会计发展通过云南近代民族会计史的研究我们可以看出其特殊性主要在于经济发达地区与偏远地区的呈现出参差不齐的发展轨迹，这是由于会计作为一种经济管理工具，属于上层建筑范畴，受经济环境基础制约，因此云南少数民族会计文化正是各少数民族在自身所处经济环境中所形成的对财物的管理观念和方法。他体现出各少数民族能按照各自所处环境的变化以及与外部的交往活动，使用相应的计量、记录方法，以适应经济社会的不断进步；直过民族由于封闭的环境和低层次的生产关系决定了其上层建筑的发育不成熟，只能采用原始自然的计量记录方式。

随着商业的不断发展，经济关系日益复杂，使得所处环境较开放的少数民族自觉或不自觉地接受中原的商品观念、市场意识以及会计处理方法，而当外国资本主义入侵后，会计的业务变得更为繁杂，旧式的会计形式已经不适用与新的经济条件下的会计核算需要，因此必然要求商业组织对新的西方的会计技术进行吸收和采用。

（二）会计对经济发展的反作用力会计一方面是环境发展的产物，另一方面则反过来促进环境的发展，正如商帮的商贸活动，逐渐改变了云南少数民族地区的封闭状态，引导和促进了各少数民族市场经济和理财思想观念的形成；为云南各少数民族接受新的思想观念奠定了思想基础，使原始的、渐渐发展并吸收外来思想得以完善，在云南各少数民族中逐渐形成了丰富的阶梯型会计思想和文化，也促使了云南少数民族地区自然经济的逐步解体，向更高级形态发展。但作为一种民间自发形成的团体，民间会计的历史作用对社会的冲击和影响是相对有限的，因此，还需要借助官厅财计组织的地位，充分发挥会计管理部门的作用，进一步保证会计工作的有序进行，最终达到一种理想的会计工作秩序和社会状态。

总之，某一历史阶段会计发展的状况，始终受到这一历史阶段的社会政治、经济制度居高临下的影响，但另一方面会计的发展也能促进社会环境的改变，特别是在经济发展过程中表现的尤为明显，少数民族地区迫切需要会计发展来促进其经济环境的提升与改善。因此，应通过会计改革，提高会计制度资源的质量，使之能与少数民族地区的会计环境相匹配，以更好地推动少数民族地区的经济发展。历史是现实与未来发展的基础，尤其云南近代会计发展是距离现代会计文化最近的一段历史，深入了解云南不同民族的会计，分析和解释过往的历史事实，才能更好地指导今天的实践活动，我们需要对少数民族光辉灿烂的历史文化进行更进一步的挖掘整理，将有用的东西发扬光大，以古鉴今，为云南经济的腾飞做好积淀，创造更辉煌的明天。

*本文系2014年度国家社会科学基金项目“中国少数民族会计史研究”（项目编号：14mz087）阶段性研究成果。

［1］施增阳、宁静：《基于多民族文化的会计发展史研究——以云南为例》，《财会通讯》（综合·下）2014年第3期。

［2］张鲁娜：《云南会计思想的发展与演变——以少数民族为例》，《中国市场》2014年第9期。

［3］康春华：《晚清厘金与云南财政变革》，《云南社会科学》2014年第3期。

［4］李莉：《云南少数民族会计发展探微》，《财经界》(学术版)2013年第7期。

［5］罗群：《近代云南商人资本的历史构成及经营》，《中国经济史研究》2010年第3期。

［6］普卫明：《云南少数民族理财思想的起源及其表现形式》，《云南民族大学学报》（哲学社会科学版）2008年第7期。

［7］杜玉亭：《历史跳跃说——云南民族发展研究的一种观点》，《经济问题探索》1993年第8期。

［8］况浩林：《试论近代我国西南少数民族地区的商业资本》，《经济研究》1984年第12期。

［9］吴垠、张荐华：《云南经济发展的历史寻踪——〈云南近代地方经济史研究〉评介》，《思想战线》1995年第2期。

［10］谢本书：《民国初年的云南财政》，《经济问题探索》1981年第1期。

［11］马俊林：《云南近代经济史研究回顾（1980年以后）》，《学术探索》2007年第5期。