客户盈利能力分析——以A企业为例

(四川师范大学 四川 成都 610068)

客户盈利能力分析
——以A企业为例

丁晓莲

(四川师范大学四川成都610068)

客户盈利能力分析作为创新的科学管理方法，早在80年代就在西方国家展开研究，目前在全球知名企业得到了广泛应用。该方法用于计算从某个特定客户获取的盈利，客户利润的计算是以销售收入扣除可分摊到该客户的成本。其目标在于为长期的客户关系战略决策提供相关信息。通过分析客户不同的盈利能力从而采取相应的客户管理决策，将客户价值管理上升到战略管理的地位，从而不断提升企业价值，获取长期竞争优势。客户盈利能力分析目前在我国企业的应用还不成熟，有的企业甚至从未进行过相应的分析，然而企业如果想在激烈的市场范围内参与竞争，就必须对营销资源进行全面分析，为了实现快速增长和更高盈利的战略，企业必须建立客户资源管理系统，将向“高盈利客户销售高收益产品”作为客户管理重点。本文以A客车生产制造企业为例，探讨如何进行客户盈利能力分析，并制定相应的决策方案，从而提高企业的盈利能力和竞争优势。

客户；盈利能力；作业成本

一、客户盈利能力概述

(一)客户收入和成本

客户盈利能力是指客户为企业赚取利润的能力，客户盈利能力分析就是将客户为企业带来的收益与发生的成本进行比较，通过分析客户在提升企业价值中的不同作用，针对不同盈利能力的客户采取相应的决策。将客户资源作为企业的“资产”管理，建立以提升客户价值为导向，以满足客户需求为中心的客户资源管理体系。

要测算客户的盈利能力，需要获取客户收入和成本的数据，收入数据可以来源于销售收入。但客户成本数据却难以直接获取而且比较复杂。它不同于财务报表中传统的销售成本，而是以某一客户为中心从获取订单到售后服务的全周期的成本。包括与订单相关的成本，和运用作业成本法测算的每位特定的客户所需的管理费用、销费用、营销费用、技术费用等相关服务成本、维持成本。

随着客户日新月异的消费需求改变，客户除了产品本身的要求外，客户追求个性化的消费体验以及精神层面的需求，又必然导致产品和服务存在差异化的要求，企业投入到每位特定客户中的资源不同。因此如何确测算客户成本对于企业的定价策略、客户资源管理、营销策略等具有非常重要的战略意义。

(二)运用作业成本法分析客户类型

哈佛大学著名会计学家罗伯特·卡普兰(Robert S1Kaplan)发现,20%获利的产品可贡献约300%的利润，而剩余80%的产品对利润贡献较小，甚至为负。“80/20”管理原则认为“企业80%的利润来自20%的客户”,企业大量的利润是由少量的客户贡献的。可见，企来有必要分析不同客户的贡献率，从而采取相应的决策，企业不应将有限资源平均分配到每位客户，而应有所侧重，应充分重视提供80%利润的关键客户。但是,企业也不能直接放弃不赢利的客户,而应深入分析如何挖掘客户的潜在价值，采取客户关系生命周期获利能力分析方法考虑客户在整个交易关系生命周期内累计为企业创造的利润，即应关注某个特定客户为企业贡献的未来预期现金流量。

采用作业成本法可以有效地帮助企业分析识别，是什么成本动因导致不同的客户服务成本不同。通过下图可以识别出高服务成本客户和低服务成本客户有哪些显著的特征。

表1 高服务与低服务成本客户特征

通过上表可以分析出导致服务成本高或低的主要作业内容，从而识别隐性成本(高服务成本)和隐型利润(低服务成本)的客户。

(三)根据客户盈利能力确定战略对策

客户获利能力分析的主要目的是如何进行客户管理决策。企业可以通过下图1所示识别客户盈利能力，并作出相应的管理规划。图1的横轴代表客户的成本，包括与订单相关的生产成本和服务成本(服务于客户的营销、技术、管理和销售费用)。纵轴代表该客户的净收益(净售价减去按作业成本法计算的制造成本)。超过对角线以上部份的客户具有盈利能力

图1 客户盈利能力分析图

A类客户：高收益，低服务成本。这类客户是关键客户，企业应该充分重视这类客户的管理。但这类优质客户有被竞争者掠夺的风险，因此应该投入相应资源作好客户关系的维护。比如面临竞争威胁时，提供更有吸引力的价格折扣，更优质的售前售后服务等，从而留住这些高获利性客户。

B类客户：高收益、高服务成本。首先企业应该分析造成高服务成本的动因，比如是由于是新客户的开发成本，这类成本会逐渐减少。但是由于是小批量、定单频繁改变、特殊定制等，则可以通过改变内部管理、生产方式或积极与客户沟通作相应改变，以降低服务成本。

C类客户：低收益、低服务成本。这类客户服务成本低，但可能价格或销售量较低，所以收益较低。可以通过降低产品成本、提高产品性能、增加销售量等方式提高收益。

D类客户：低收益、高服务成本。可能因为销售价格较低或批量较小，所以收益较低。而付款不及时、小批量定做、交货有特殊要求等原因导致服务成本高。对于这类客户，应具体分析成本高、收益低的原因。采取相应的对策，使客户类型向图标的左上方移动,以实现盈亏相抵,并逐步实现盈利。如果客户不能或不愿意改变购买和交货形式,企业可以调整原有的价格和折扣政策,同时针对特殊的服务收取费用。最终目标使收益能够补偿高服务成本,使客户逐步盈利。

二、以A企业为例分析客户盈利能力

(一)原有的盈利能力计算的误区

A客车公司是一家专业生产制造大中型客车的企业，具有40多年客车生产历史，产品覆盖四川省内外各大城市，尤其在西南地区市场占有率较高。具有较先进的独立设计和研发能力。但目前A公司面临的外部环境也非常严峻，同行业竞争日趋激烈，外购材料价格上涨，客户要求不断提升，产品销售利润低。公司为了提高竞争力，只能全面加强成本管理，从内部挖潜增效，才能生存和发展。

A公司采用的是传统的成本计算方法。产品的标准成本包括制造成本：材料、人工、制造费用和管理费用、财务费用、销售费用。制造费用、管理费用、财务费用、销售费用采用材料定额分摊。因此，只要顾客支付的价格超过标准成本被认为是盈利性的,反之就是不盈利的。但实际上不同的顾客在销售和管理资源上的需求是大不相同的。因为根据经验，不同客户对于订单在交货方式、付款、质量、服务、生产方式等方面有较大差异。而采用传统的成本计算方法，将所有的间接费用采用统一标准进行分摊，从而来确定客户订单是否盈利，是非常不科学的。一般来说，对于产品工艺、质量和服务要求很高的客户是盈利能力较低的,这类客户只会小批量地购买普通且低毛利率的产品，而且经常订购个性化的非标准化产品，这类客户还经常在价格和付款方式上讨价还价，公司为了取到这些业务还不得不为他们提供特殊的销售折扣或长时间的信用赊欠。而获利性较高的客户一般会大批量购买标准化高毛利产品，他们在个性化定制或服务方面没有什么特殊要求,在付款方面也是一次性付清全款，即使分期偿还，也从来不会违约。

A公司传统的成本计算方法可能导致两类客户的获利性是相同的，传统的方法将所有间接费用采用同一标准分配，然而实际真实花费在两类客户上的费用不可能相同，因此真实的成本差异较大，两类客户与传统成本计算方法相比还存在隐形利润和隐形成本。见图2

图2 隐形利润客户与隐形成本客户

(二)应用作业成本法分析客户的真实盈利能力

通过上图可知，如果A公司能准确计算每个客户和订单的成本信息。就可以减少对隐含损失客户的投入，把有限资源用到有隐形利润的客户上。这样，在相同的销售额的状况下，公司的获利能力能得到较大提升。采用作业成本法可以有效地帮助企业分析识别，是什么成本动因导致不同的客户服务成本不同，从而发现识别隐形利润客户和隐形成本客户。

1.区分生产成本和服务成本

首先要解决的问题是改变过去将间接制造费用、销售费用、管理费用、财务费用都视为固定费用的观念，应当将所有的费用都分为变动费用和固定费用。A公司原有的计算方法是：所有的间接费用都采用材料或人工定额分配率分配到产品中，现有的改进方法是将所有的作业内容按作业动因来分配，将变动的间接费用按作业动因分配到产品中。采用这种方法首先将产品成本分为生产成本与服务成本，生产成本主要指产品在生产环节发生的成本，包括直接材料、直接人工和制造费用(相同产品都会发生的成本)，而服务成本是指从订单前期的营销、生产到交货至客户整个期间进行跟踪和处理的费用。因为不同客户服务成本差异较大，而相同产品生产成本是一致的，所以服务成本是导致销售相同产品但客户的成本不同的原因。服务成本具体包括如下内容：

表2 A公司服务成本明细表

2.客户订单盈利能力分析

下表2列示了A公司客户的个别订单获利性报告。这些订单的利润率差别很大，如顾客002与004的虽然销售毛利率都为15%,但004客户服务成本高达200万，其中因赊欠导致的资金成本占180万，而002客户服务成本仅8万元。两者因服务成本差异较大，导致盈利能力差2.16%。客户001盈利最低，仅1.88%，分析原因有：1)公司花费了大量的精力和费用在谈判、接待活动中，仅差旅费用和接待费就高达15万。2)为了取得该订单，只得压价销售，导致毛利率仅5%。3)客户赊欠期和赊欠额度较高，导致资金利息成本高达80万元。003客户利润率最高为18.07%，可以视为优质客户，该客户不仅产品毛利率高达19%，而服务成本40万元也较适中。

如果A公司采用传统的成本分析法是不能够真实反映不同市场、产品和客户的成本和利润，不能准确分析出客户盈利能力，公司有可能将过多资金和精力投入到不盈利的客户，如001客户，而忽略了优质客户，如003客户。

表3 A公司客户盈利能力分析表

根据客户盈利能力分析表，A公司将根据不同客户采用不同的销售策略，重点放在如何重点维护盈利客户，如何改善和提高销量高但不盈利或低盈利的大客户；是否该放弃亏损严重的小客户。另外应制定相应策略，解决销量高但不盈利的产品。

A公司的高服务成本主要是由于订单模式造成的，如客户订单的变化、不确定性、非标配的定做产品、客户指定材料供应商等特殊要求等。与传统的成本核算方法的单一标准不同，A公司采用改进后的作业成本法，在间接费用的分配上将采用多样化的分配标准，对不同的作业内容采用不同的作业动因来分配间接费用，将成本准确追溯性到客户，采用作业成本法计算客户获利能力，能够准确测算客户的生产成本和服务成本，准确获取每位客户的盈利能力，从而制定细分客户的营销策略。公司也可以将这些信息提供给客户，让客户知晓什么原因导致如此高的订单成本。鼓励客户与公司共同协商改善并降低订单成本。当然，如果客户不愿意改变原有的订单模式，公司可以调整价格、对特殊服务收费、收取资金利息等方式来提高盈利能力。

三、结论

客户获利能力分析的目的是通过盈利能力的分析有效地进行客户管理战略决策。与传统的成本核算采用单一分配标准不同，在客户盈利能力分析时应用作业成本法，将采用多样化的分配标准，对不同的作业内容采用不同的成本动因来分配间接费用，提高了成本的可追溯性和归属性，能准确分析服务成本的构成以及成本偏高的原因，准确掌握每位客户每项作业的成本信息，据此分析客户的获利能力，并确定客户细分战略和决策，从而不断提高企业的经营业绩和竞争能力。虽然客户盈利能力分析在我国企业应用还不够广泛，且在方法上还存在误区。本文就A企业客户盈利能力分析方面存在的问题和误区进行了剖析，提出了相应的改进实施，希望本文的研究能够为国内其他企业提供一些启示，为企业价值最大化作出贡献。

[1]作业成本管理系统及其在客户管理中的应用[J].卫海娟.价值工程,2004(04)

[2]作业成本法在客户关系管理中的应用——客户获利能力分析[J].郑德成.黑龙江财专学报,2001(06)

[3]浅议作业成本法在客户盈利性分析中的应用[J].李艳芳,贾国军.商场现代化,2007(22)

管理客户的盈利能力——确定对企业最有价值的客户[J].蒲星星,余玉苗.财务与会计,2009(15)

丁晓莲(1973-)，女，汉族，四川成都人，专任教师、专业负责人、高级会计师、注册税务师、会计硕士，四川师范大学应用技术学院财务管理专业，研究方向财务管理。