CPA行业监管体制存在的问题及对策

（武汉理工大学 管理学院，湖北 武汉 430070）

CPA行业监管体制存在的问题及对策

毛学佳，万幼清

（武汉理工大学 管理学院，湖北 武汉 430070）

本文首先对美国CPA行业监管的变化和现状进行系统阐述，然后指出我国CPA行业监管现状及存在的问题，并结合案例进行分析，最后提出解决建议，包括建立独立监管机构和系统规范的监管方法，重事前和事中监管，完善行业自律机制，解决多头监管问题和完善惩戒体系。

CPA行业监管；自律监管；独立监管；多头监管

一、美国CPA行业监管的变化与现状

众所周知，安然事件是一起重大的财务丑闻事件，美国的CPA行业监管状况也因此受到影响。下面分别对安然事件之前和之后的CPA行业监管状况进行分析，比较其不同以及监管模式的变化。

1、安然事件之前的行业自律监管

AICPA作为一个行业的组织者和管理者，希望CPA行业能够实行行业自律监管，以避免政府部门的介入。为此，AICPA实施了一系列举措，包括成立“监督委员会”（POB）和“公众公司审计部”等，由非会计专业人士参与的代表公共利益的“监督委员会”监督上市公司的业务状况，“公众公司审计部”则检查监督承接上市公司审计业务的注册会计师和事务所。这种自律监管机制令美国国会放弃了插手CPA行业的念头，并同意AICPA实行行业自律监管，在该模式下，美国国会和证交会不轻易干涉CPA行业的运作。同时，政府的力量也不大，甚至不介入直接的管制。

2、安然事件之后的独立监管模式

（1）三年一次的同行评审制度被取代。这种所对所的同行互查评审制度在小事务所中取得了一定的成效，对于大事务所，该制度的作用便显得形式化。大事务所占据行业中较大的市场份额，在考虑各自自身经济利益的情况下，这种互查制度非常容易流于形式，发挥不了实质性的作用。

（2）POB被投票解散。自律监管模式下的“监督委员会”（POB）被投票解散的主要原因是其缺乏财务上的独立性，它的经费来源于事务所，故POB在监管过程中很难保持独立性。

（3）PCAOB成立。安然公司丑闻逐渐转变为会计行业丑闻，美国社会对这种腐败行为的愤怒情绪催化了SOX法案的诞生，进而成立了“公众公司会计监督委员会”（简称PCAOB），独立于AICPA，对CPA行业实行独立监管。

首先，PCAOB的主要优势。第一，PCAOB依据SOX法案而设立，政府方面也是大力支持PCAOB的成立与运作，所以相对AICPA，PCAOB的监管权限更大，例如事务所注册、准则制订、质量检验和惩罚警戒的权力，拥有收回并注销注册会计师的执业资格和事务所的注册资格的权力，由此可见，PCAOB实质上具有了资本市场审计业务的禁入权。第二，PCAOB的主要资金来源于公众公司，在经济上不再依赖于政府资金和行业支持。同时，在人员结构上增加了非会计职业界人士，进而大大提高了监管的独立性。

其次，PCAOB的缺陷点。第一，过度监管问题。究其原因包括PCAOB运作经费方面和官员薪酬方面。经费来源不依赖于政府和行业资助，而是来自公众公司的“会计支持费”，虽然如上所述提高了独立性，但PCAOB从适度监管走向过度监管成为可能。该“会计支持费”的征收具有强制性且逐年增高，如果一直按这种逐年增高的趋势发展，便很容易越过适度监管的界限。在官员薪酬方面，官员实施监管的直接成本由监管机构承担，不由官员自身承担，且其从事监管工作的薪酬由所属监管机构单独提供，这样很容易导致官员的过度监管。第二，虽然在人员构成上实现了职业界外部和内部人士的队伍建设，但非专业人士必然会影响职业效率。PCAOB在保持独立性维护公众利益的同时，由于相关人员专业知识的缺乏，其监管效率会削弱。再加上任职期间的全职性，PCAOB的专职委员们可能很难较快掌握执业环境和实务方面的最新变革和进展。

二、对美国CPA行业监管的评价

随着行业的发展，将会出现几个行业巨头，市场慢慢被占领，这时，行业自律监管的作用显然受到影响，从而无法有效地维护公共利益，美国的所对所同行评审制度成了大事务所互相取悦的游戏，POB成了CPA行业自律监管的一个摆设。会计师事务所提供非鉴证服务带来的经济利益是巨大的，有时甚至会超过承接审计业务带来的收入，因此对独立性产生不利影响。行业自律监管组织自然是站在行业自身的立场上，那么这种巨大的行业经济利益显然会被AICPA所偏袒。因此在安然丑闻之后，美国一度引以为傲的行业自律监管体系遭到了反对与打击。由此，美国PCAOB独立监管便产生了，它拥有了更大的权威及监管权限，同时它也提高了监管的独立性。那么为了更好地发展，PCAOB在发扬其监管优势的同时就不能越过适度监管的临界点走向过度监管，在保持独立性维护公众利益的同时也要提高自身的专业知识与执业能力。

三、中国的CPA行业监管状况及存在的问题

1、中国CPA行业监管状况

《中华人民共和国注册会计师法》第五条规定：国务院财政部门和省、自治区、直辖市人民政府财政部门，依法对注册会计师、会计师事务所和注册会计师协会进行监督、指导①。不同于美国，我国的监管体系是以财政部门为主导，强调政府部门的介入，包括国家审计署、中国证监会等，对CPA行业进行监督检查。同时，行业协会也会组织业务检查。

财政部曾委派中国注册会计师协会实行对CPA行业监督管理的行政职能，包括惩戒、行政复议、登记备案等，在美国安然事件之后，这些职能均被财政部收回，自此行业协会成为一个完全的服务、自律机构。

2、中国CPA行业监管存在的问题

（1）缺乏系统规范的监管方法。我国的CPA行业监管是以政府为主导，虽然具有较大的权威性，但是在监管方法的统一方面有所欠缺。若财政部、证监会、审计署等政府部门从各自的利益出发，则它们之间会存在权利的冲突，同样，中央和地方之间也会存在这种冲突。再者，中注协的执业质量检查制度和财政部的监督检查工作规程虽都规定了监管的程序和实施方法，但方法本身没有系统化、程序化。

（2）监管方式重事后监管，轻事前、事中监管。现有的自律监管和行政监管方法，无论是审查事务所资料还是实地调查，无论是先检查事务所工作底稿还是先审核事务所出具的审查报告，都是事后监管。事后措施治标不治本，这种监管方式对于行业中存在的疏忽和舞弊行为不能及时预防和有效制止。

（3）中注协自律监管缺位。中国注册会计师协会是在财政部党组和理事会领导下开展行业管理和服务的法定组织，承担着《注册会计师法》赋予的职能、财政部党组委托和财政部领导交办的职能以及协会章程规定的职能②。故中注协是由财政部党组和理事会所领导的，协会工作人员的任职、薪酬等由财政部决议，其内部也仍然施行行政化的运营形式，虽然财政部曾收回了委托中注协行使的相关行政职能，但在这种领导模式和运作模式下，中注协依然具有行政色彩和政府职能。中注协本身作为行业自律组织，却拥有行政色彩和政府职能，这样会对行业协会发挥监管作用的独立性、公正性和客观性产生不利影响。

（4）多头监管问题。我国的CPA行业监督管理体系强调政府监督，以财政部为主导，其它政府部门也会介入，包括中国证监会、国家审计署、工商行政管理部门等，即这些政府部门对我国CPA行业均有监管权。监管相关权利的不当分配或重复设置会给部门之间带来监管矛盾、权利争夺和多头监管问题，且各部门的监管方法、检查要求不一致，部门间又缺乏协调机制，由此多头监管会导致监管机构各自为政、互不认账的现象，这样不但严重降低了监管检查的效率，还损害了行业被监管者等利益相关者的利益。

（5）监管处罚力度不够。对于该问题我们需就一个案例来进行分析。深圳唯冠科技有限公司自上市起至2006年的九年内，一直委托深圳中喜会计师事务所进行年度报表审计。中喜在对唯冠科技2006年年度财务报表实施稽核查账的过程中，存在重大过失，未能发现被审计公司利润虚构问题，并出具了标准无保留意见的审计报告。而后中喜在2007年事务所相关业务许可证年检的过程中未能通过，在2008年2月被监管机构给予行政处罚，收回并注销相关注册会计师的执业资格和撤销会计师事务所。

结合中喜审计失败这一案例，我们抛开被审计单位的恶意欺诈、自身的专业胜任能力以及职业准则的遵守情况，来反思一下我国的行业监管问题（虽以上因素也很重要，现我们仅分析监管因素）。注意案例中对中喜事务所的处罚是：收回并注销相关注册会计师执业资格和撤销会计师事务所的行政处罚。很明显，我国的监管处罚力度不够。上述吊销资格的行政处罚并不能解决根本性的问题，民事上的经济赔偿或许会更有震慑力，因为造假者必须为自己的行为付出沉重的经济代价。我国的民事责任追索机制不健全，惩戒力度不够，这样会造成注册会计师的短期和冒险行为，不利于行业的健康发展和监管措施的有效施行。

四、我国监管问题的解决建议

1、建立独立的监管机构和系统规范的监管方法

首先，我国政府可参考美国PCAOB的优势，成立独立的监管机构；其次，行业中各事务所做到信息公开，同时让公众监督其审计业务，有利于增强会计师对公众的责任意识；最后，在独立监管机构监督和公众监督的同时，也可以组织公众公司投资者等利益相关人对实施审计的注册会计师进行评价，这样有助于注册会计师执业水准的提升和相互之间利益的平衡。在这种模式下，更容易建立系统规范的监管方法。

2、监管方式重事前和事中监管

监管方式上应该重事前和事中监管，对违规行为进行有效的预防和控制，应找到工作重心，不能盲目。

3、完善行业自律机制

虽然我国行业自律组织“中注协”拥有的行政色彩并不能很快去掉，但是中注协仍应保持独立性、公正性、客观性。自律是影响行业发展的重要因素，我国应该从美国行业自律监管失败中吸取教训，保持行业自律中应有的独立性。

为增强行业的自律性，可以考虑改革事务所的组织形式。站在监管和降低违规风险的角度，合伙制是较适合的组织形式，其无限责任的承担给合伙人造成了外部压力，从而增加自我约束。当然我国已经出现了特殊普通合伙制的组织形式，它是结合了两种法定组织形式的优势而产生的一种优化的组织形式，我国事务所可考虑改革成该种形式。

4、多头监管问题的解决

首先，要解决各监管机构权利的不当分配与重复设置问题，必须明确各部门对CPA行业监管的具体职责和权限，中国证监会、国家审计署应只对其所辖企业进行监管，不插手事务所的日常监督检查，但是一旦发现事务所的疏忽或违规问题，则可进一步进行业务检查，可取消工商行政管理部门对CPA行业的行政管理权，以免行政管理权的重复设置。其次，部门之间统一监管办法，通用一套处置程序，同时建立协调机制，加强沟通，如召开会议、网上信息共享与沟通等，实现各部门之间对行业监管上的相辅相成，而不是各自为政。

5、完善惩戒体系

注册会计师和事务所必须为自身的违规行径负责，惩戒制度的建立可以有效约束其违规行为。惩戒力度不能太轻，否则意欲造假者会考虑到其预期收益会远高于造假成本，由此在“造假博弈”中增加造假的可能性。我国的民事赔偿机制还不健全，而美国注册会计师的民事责任就非常明确，如明尼苏达州投资者向安永提起诉讼的索赔金额达一千二百万美元，前安达信因审计失败被罚款七百万美元，并被提起民事诉讼。我国应该借鉴国外的经验，完善民事赔偿机制，使CPA行业得到更健康的发展。

注释

①《中华人民共和国注册会计师法》（2014年8月31日修订）第一章第五条.

② 引自中国注册会计师协会官方网站http：//www.cicpa.org. cn/.

[1] 李长爱：试论我国注册会计师行业监管体系的构造[J].湖北经济学院学报，2014（1）.

[2] 张岩：我国CPA行业监管体制研究[J].中外企业家，2013（8）.

[3] 陈波：注册会计师行业独立型监管模式有效性研究——基于美国PCAOB运作情况的分析[J].审计与经济研究，2010（1）.

[4] 李长爱：我国注册会计师行业监管方法改革研究[J].管理世界，2008（7）.

[5] 牛震宇：美国注册会计师行业监管体制的最新演变及对我们的启示[J].魅力中国，2008（22）.

（责任编辑：张琼芳）