关于高校内部审计职能外包的思考

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（云南开放大学云南昆明650223）

一、高校内部审计职能外包的内涵和形式

国际内部审计师协会于2001年在《内部审计实务框架》中指出：“内部审计是一种独立、客观的确认与咨询活动，其目的是为本组织增加价值并提高本组织的运作效率。它采取系统化、规范化的方法来对风险管理、控制及治理程序进行评价，提高它们的效率，从而帮助实现组织目标”。中国内部审计师协会于2009年在《内部审计实务指南第4号——高校内部审计》中指出：“高校内部审计是指高校内部审计机构和人员通过对学校与资源利用有关的业务活动及其控制的适当性、合法性和有效性的审查，并进行确认、评价、咨询，旨在促进完善管理控制、防范风险、创造效益，从而促进学校事业目标的实现”。通过内部审计的内涵可看出，不论是公司内部审计还是高校内部审计，内部审计活动所涵盖的范围都是内部控制、风险评估，以此来帮助公司或高校增加价值，改善治理运行效果。在当前形势下，许多高校要独立完成学校每年繁重的审计任务，保证审计目标的实现，存在的困难和问题越来越多。这时，通过与外部审计协作来解决困难的需求随之增加，内部审计职能外包也就变得越来越普遍。内部审计职能外包，是指组织将其内部审计职能部分或全部通过契约委托给组织外部的专业机构执行。对于高校而言，内部审计职能外包也就是将其内部审计业务部分或全部通过招标方式确定会计师事务所，签订合同委托中标会计师事务所来执行。

根据各高校的实际情况，内部审计职能外包的形式主要有四种形式：一是聘请外部审计师。在内部审计师数量不足、专业技术有欠缺时，可通过聘请会计师事务所审计师或其他具有审计项目所需专门技能、知识和经验的人员来参与到内部审计项目中，补充审计力量，弥补专业空缺，与内部审计师一起担负起审计责任，共同完成审计项目审计工作。二是将部分审计业务外包。对一些专业性较强、复杂程度大的大型工程，比如基建工程外包给造价工程事务所进行全过程跟踪审计，以确保基建工程造价的合理性，提升项目资金的使用效益和安全。三是审计管理咨询。是对原有项目的扩展服务。四是全部审计业务外包。这种方式适用于学校规模小或没有设立专门的审计机构，凡涉及到审计的相关业务全部交由外部审计来完成。

二、高校内部审计职能外包形成的原因

（一）内部审计是高校治理结构监督体系中的一个重要组成部分。高校治理是一种制度安排，它通过权力的配置和监控与动作机制来达到政府、高校、社会等相关主体之间的平衡和合作互动，共同管理高校公共事务，从而形成科学的法人治理结构。内部审计担负着对高校治理效果、治理机制和治理结构的评价、监督职能。通过对相关内部控制和经济业务活动进行独立、客观的确认、评价和咨询，充分发挥“免疫系统”功能，有效促进高校治理目标的实现。高校内部审计在高校中的组织地位逐步上升，越来越多的高校在校内设立独立审计机构，这已是发展趋势。但在实际中，仍有许多高校没有专设独立审计机构，有的在财务部门内设审计，有的内部审计是和纪委监察合署工作，有的还没有建设发展内部审计，内部审计的独立性无法较好体现，内部审计在高校治理中的监督作用难以充分发挥。因此，在高校内部审计发展过程中，存在诸多困难和问题需要通过审计职能外包协作来解决。

（二）审计范围拓宽，审计项目复杂化，审计力量不足。审计署在《“十三五”国家审计工作发展规划》中指出“审计工作的主要任务是要围绕党和国家工作中心，服务改革发展大局，从审计财政财务收支的真实、合法和效益入手，始终坚持两手抓”。高校肩负办好高等教育，培养社会各领域所需要高级专门人才的重任，高校内部审计作为 “免疫系统”服务好高校治理，就要围绕维护教职员工和学生根本利益、推动依法治校、推动学校深化改革、推动学校各项政策落实、推动提高发展质量和效益、维护资金和财产安全、推动党风廉政建设和反腐败斗争等方面的重点任务来开展审计工作，这对高校内部审计工作提出了极高的要求。内部审计师人数少、专业技能不全面、内部审计环境等因素的影响，让高校难有强有力的审计队伍力量来做保障。会计师事务所是专业的审计服务机构，拥有多种专业审计人才，可以针对高校内部审计需要提供相应专业的服务，缓解内部审计师专业技能不全面和人员不足的缺陷。审计职能外包可以保障、促进审计任务的圆满完成。

三、高校内部审计职能外包的优点与不足

（一）高校内部审计职能外包的优点。通过外包，一是可以弥补由于审计任务过重而造成内部审计师力量的不足，有效分担审计工作，产生协同效应，确保审计任务的完成。二是外部审计师具有特定的专业知识，可以帮助完成高校内部审计师专业知识不足的审计项目，提高审计质量和效率，更好服务于学校审计任务。三是外部审计师的独立性更强，出具的审计结论客观性也更强，能提出科学的审计意见建议，促进高校治理完善发展。

（二）高校内部审计职能外包的不足。一是会导致高校内部审计缺乏连续性。高校内部审计职能外包均要通过招标或竞争性谈判方式来选择合作的会计师事务所，因外包业务的大小、复杂程度、技术要求等因素会造成确定的会计师事务所不是一家，会导致高校内部审计后续审计项目缺乏连续性。二是外部的审计师对高校理念、管理流程、经费运转情况、校园文化等不了解，要花费大量的精力去掌握学校的情况，特别是在时间紧任务重的情况下分析问题不透彻、不到位，甚至有可能出现偏差。三是存在高校内部信息泄露的风险。审计师在审计过程中可以获取审计项目相关材料，其中一些可能会涉及到学校的一些重要信息，外部审计师虽然具备特定的专业知识、良好的职业道德，但不能排除信息泄露的风险存在。四是低价中标导致审计质量下降。中国注册会计师协会2015年数据显示，我国会计师事务所截至2014年12月31日总数达到8 295家，特别是在省会城市会计师事务所竞争日趋激烈，为了拿到审计项目，在招标过程中不考虑审计项目的复杂性、工作强度、时间的有限性，互相压价最终以低价中标。在实际实施审计时，审计工作难以按审计方案有序开展，于是简化审计程序、抽样检查马虎而过，审计证据充分性不足，审计质量难以得到保证，给委托审计的高校内部审计机构带来不利影响。

四、高校内部审计职能外包考虑因素的思考

（一）高校内部审计机构在学校组织中的地位。内部审计是一项独立、客观的活动，怎么保证其具有较强的独立性，客观发表审计意见，首先要看在学校组织中内部审计机构处于什么样的地位。内部审计机构组织地位的强弱，可以从三个方面来衡量：一是审计报告的层级，报告的层级越高，其地位就越高。高校中，有的审计报告直接向校务委员会报告，有的向校长办公会报告，有的向分管校领导报告，还有的向内部审计工作领导小组报告，报告的层级不同学校对审计报告的重视就不同，同时对内部审计机构的重视和认可也就不同。二是内部审计机构人员编制情况。组织地位强，相应会配备一定数量的审计人员，并在专业各方面给予合理考虑，同时也会重视对内部审计师的后续教育培训，内部审计机构的人员编制和专业技术得以保障和提升，可表现出高业绩水平，能更好开展内部审计工作。三是工作内容的构成。如果审计的职责越受到重视，工作内容中审计工作的比重就会更高，有的甚至不承担除审计以外的工作职责。从以上分析可以看出，如果高校内部审计机构在学校的组织地位强，其内部审计环境就好，审计队伍、技术力量都可得到充分保障，审计过程中可具备相对较高的独立性和客观性，则选择审计职能外包的可能性要小，或者仅对个别特殊的审计职能进行外包。反之，会根据学校实际情况选择部分外包或全部外包。

（二）审计业务专业性和复杂性。高校内部审计围绕学校中心工作，根据需要主要对学校内负有经济责任的中层干部任期经济责任，财务预算执行和决算情况，财务收支及有关经济活动，预算内、外资金的管理和使用，专项教育资金的筹措、拨付、管理和使用，建设、修缮工程项目，固定资产的管理和使用，对外投资的管理和效益情况，内部控制制度的健全、有效及风险管理等进行审计，根据需要开展专项审计调查。审计项目复杂、涉及的内容领域广，高校可根据学校的实际情况，对一些内部审计师不具备专业能力，不能胜任或不能较好胜任审计的审计项目进行审计职能外包，外部审计师利用他们的特定知识和能力来提高审计效率和质量；对常规业务的审计项目则由内部审计师完成，以保障内部审计师的业务能力提升。内部审计职能外包和内部审计共同协作，相互弥补不足，提高内部审计的灵活性，从而更加有效地促进内部审计目标的实现。

从高校内部审计发展进程来看，审计职能外包也越来越普遍，高校要充分结合各校的实际情况，做好审计职能外包选择，通过外部审计师高于内部审计师的独立性，特殊领域的知识和能力，弥补内部审计存在的缺限，与内部审计共同协作，更好实现内部审计职能，促进高校治理构建，保障高校经济健康运行，为高校事业发展目标的实现保驾护航。