税制结构与我国企业税收负担

李 文

(山东大学 经济学院，山东 济南 250100)

税制结构与我国企业税收负担

李 文

(山东大学 经济学院，山东 济南 250100)

我国的总体宏观税负接近30%，与其他国家相比并不过高，但是，由于税制中直接课征于企业的税收比重较高，而近年来的宏观经济形势又不利于企业税负的转嫁，因此，企业承担了较多份额的税收负担。我国短期内实施收入中性的税制改革，大幅降低主要课征于企业的货物与劳务税、企业所得税，并以个人所得税和个人房地产税收入的提高来弥补收入缺口，其可行性有限。但税收成本仅为企业总体成本的一个较小的组成部分，政府决策者和企业管理者可以将视线转移到其他成本种类，采取措施降低企业的总体成本。

宏观税负；企业税负；税制结构

一、引 言

一段时期以来，“死亡税率”在实务界和学术界被争论得沸沸扬扬，有学者提出当前我国企业承受着较其他国家更高的税收负担，并因此导致企业难以持续经营[1]，但也有学者认为这种说法存在偏颇之处，过于夸张[2]。笔者认为，“死亡税率”是否真实存在，是一个需要深入研究的问题，涉及我国宏观税负水平的正确估计、名义税负在法定纳税人之间的分布以及由于税负转嫁的存在所最终形成的实际税负在经济纳税人之间的分布，只有将上述状况理清，才能得出正确的结论。

笔者认为，税制结构状况会影响名义税负和实际税负在纳税人之间的分布，因此，本文意图在估算我国宏观税负水平的基础上，分析税制结构对我国企业税负的影响，并探讨短期内对此进行显著改变的可行性。

二、我国的宏观税负总体状况估算与评价

当前对于所谓“死亡税率”的探讨，往往都以宏观税负为依据，本文也因此从估算我国的宏观税负水平入手。

我国宏观税负的研究文献众多，但估算的数据各异，如，赵志耘等(2001)估算的1987—1996年间的宏观税负总水平为25%左右[3]28-31；安体富、林鲁宁(2002)估算的1994—2000年间的宏观税负介于21.42%—26.06%之间[4]26-31；李波(2007)估算的1994—2006年的宏观税负介于22.3%—33%之间[5]18-22；林颖(2009)估算的1995—2007年的宏观税负介于12.12%—23.25%之间[6]25-29；张斌、汪德华(2011)估算的1998—2008年的宏观税负介于20.4%—30.9%之间[7]30-46。

究其原因，主要是对税收收入口径的确定标准不同。长期以来，我国政府收入的种类繁多，除规范税收之外，还有大量的预算内和预算外收入及其他收入，因此，在税收收入口径的确定方面，早期的文献采用的多为预算内收入、预算外收入和制度外收入的口径[8]9-11[9]41-47[4]26-31[5]18-22，或税收加税外收费的口径[3]28-31。而随着我国政府预算制度的逐步完善，近期的文献则多将大口径税收定义为一般预算收入、政府性基金收入、预算外收入、社保缴费收入等[7]30-46。

本文认为，当前我国政府预算分为一般公共预算、政府性基金预算、社会保险基金预算和国有资本经营预算，每一类预算都有其相应收入，这些收入中，规范税收和与税收性质相同的收入均应纳入计算宏观税负的税收收入。这些收入中，首先，国有资本经营收入是政府基于国有资产所有权而获得的收入，其性质不属于税收；政府性基金收入中的国有土地出让金收入也是政府转让国有土地使用权的收入，其性质也不属于税收。因此，税收收入应当将国有资本经营收入和土地出让金收入刨除。其次，社会保险基金收入中的财政补贴收入，是政府由一般公共预算收入中支出的，若不剔除则会导致这部分收入的重复计算，因此，应当将其从社会保险基金收入中剔除。按照这个口径，2011—2015年我国宏观税负估算见表1，这个估算结果与财政部依照IMF颁布的《政府财政统计手册》的口径计算出的广义政府收入占GDP的比重类似。

表1 我国的宏观税负(2011—2015) 亿元

资料来源：财政部.历年全国一般公共预算收入决算表、全国政府性基金收入决算表、社会保险基金决算情况总表、广义政府运行。

注：*本表中的政府性基金收入不包括国有土地出让金收入；**本表中的社会保险基金收入为各年《社会保险基金决算情况总表》中的社会保险基金收入减除当年的财政补贴收入。2015年的财政补贴收入在当年报表中单独列出，但其他年份的该数据未单独列出，因此需要推算。由于社会保险基金收入=各项保险费收入+财政补贴收入+利息收入，因此，财政补贴收入=社会保险基金收入-各项保费收入-利息收入。2015年利息收入为社会保险基金收入的4.95%，因而2011—2014年财政补贴收入推算公式为：财政补贴收入=社会保险基金收入(1-4.95%)-各项保费收入。***广义政府收入为财政部公布的依照IMF颁布的《政府财政统计手册》口径计算出的政府收入。

表2 2015年部分OECD国家宏观税负 %

资料来源：OECD.OECD Statistics。

对比我国与OECD国家的宏观税负水平，可以看出，大部分OECD国家的宏观税负比我国高，但考虑到我国的经济发展阶段，当前29.02%的宏观税负也不算低，但应当不属于过高之列。因此，从宏观税负水平角度而言，“死亡税率”的说法有些言过其实。

但是，我国的企业可能承受了份额较高的税收负担，使其在同等水平宏观税负下税收支出相对更高。宏观税负体现的是经济中所有纳税人共同负担的总体税负水平，但税负在纳税人之间的分布会影响不同纳税人的个别税负水平，而税负在纳税人之间的分布直接受税种设置、不同税种的税收份额，即税制结构的影响。若将纳税人分为经营性纳税人和非经营性纳税人*在本文中，为了表述的方便，常常以企业、个人来大致指代经营性纳税人和非经营性纳税人。，由于我国的税制中流转税和企业所得税占比较高，更多的税收可能落到了经营性纳税人身上，导致企业承担了更高的税收负担。

三、我国税制结构*因本文的分析焦点为我国规范税收制度对企业税收负担的影响，因此将所探讨的税制结构限制在了仅包括规范税种的税制结构范围内。对企业税收负担的影响

在我国，货物与劳务税、企业所得税比重过高使企业直接缴纳了较高数额的税收，而近年来的供求状况又使得这些税负难以转嫁，从而导致在总体宏观税负水平相对适中的情况下，税负最终过多地集中于企业。

首先，就税制总体而言，我国直接课征于企业的税收比重过高。不同国家虽然税收体系的构成税种类似，但相关税种收入在税收总收入中的比重存在很大差异。由表3和表4可以看出我国税制结构与部分OECD国家税制结构*由于发展中国家的税制结构在很大程度上与我国相仿，同样是主要课征于企业的税种收入比重较高，缺乏比较价值，因此，本文用以对照的均为具有一定代表性的较发达国家。的区别。

发达国家的税收总额中，首先，个人所得税占据了非常重要的地位。由于货物与劳务税往往包括若干税种，并非单一税种，因此，在许多发达国家，个人所得税是当仁不让的第一大税种，从而使得发达国家数量较多的OECD国家个人所得税比重的平均水平高达32.5%。其次，在多数OECD国家，财产税的地位也不容小觑。许多国家财产税占税收总额的比重超过了10%，OECD国家平均达7.6%，究其原因，是因为这些国家对个人所有的不动产等财产普遍课税。

我国的税制结构有很大不同，货物与劳务税、企业所得税比重明显高于OECD各国，但个人所得税和财产税比重则明显低于OECD各国，尤其是个人所得税比重，低于OECD平均水平25.6个百分点。

一般而言，货物与劳务税、公司所得税的法定纳税人大多为企业，个人所得税的法定纳税人为个人，财产税的纳税人既包括企业，也包括个人。但是在我国，由于房产税和城镇土地使用税对个人所有非经营性房屋和土地的免税规定，其绝大部分收入应当都是来源于企业。因此，相对OECD各国而言，我国直接课征于企业的税收比重要高得多，换言之，基于我国的税制结构现状，即使宏观税负水平相似，我国企业也较许多外国企业缴纳了更多的税收。

表3 2015年部分OECD国家主要税种收入占税收总额比重* %

资料来源：根据OECD.OECD Statistics数据计算而得。

注：*税收总额不含社会保险税。

表4 2015年我国主要税种收入占税收总额比重 %

资料来源：根据国家统计局.国家数据计算而得。

注：*根据OECD统计口径，本表中的货物与劳务税=国内增值税+国内消费税+进口货物增值税和消费税+营业税+资源税+城市维护建设税-出口货物退增值税和消费税。**本表中的财产税=房产税+城镇土地使用税+车船税。

其次，当前的经济状况加大了企业转嫁税负的难度。一般而言，法定纳税人与经济纳税人并不完全相同，直接课征于企业的税收，尤其是货物与劳务税往往被认为是能够转嫁的，然而，这些税收实际能否转嫁是受多种因素影响的，供需状况是其中的一个重要因素，在经济景气不理想的环境中，直接课征于企业的税负难以转嫁。近年来，全球经济都处在一种景气不足的氛围之中，我国也难以独善其身，具体而言，目前各产业一般均为买方市场，常常呈现有效需求不足供过于求的状态，而对于企业而言，由于生产设备、就业人员技能往往具有较强的专用性，因此，沉没成本巨大，减产或转行的代价不菲，从而导致供给弹性较低。如此一来，产品价格较难提升，企业也就难以将税负转嫁给顾客，从而使法定纳税人在很大程度上也成了真正负担税收的经济纳税人。

以制造业为例，笔者对2011年*自2011年开始，国家统计局更改了规模以上企业的标准，因此，2011年及之后年份的数据与2011年之前不可比。以来我国制造业规模以上企业的税负转嫁情况进行了简要的估计分析。利用国家统计局的相关统计数据，可以计算如下指标：

(1)

(2)

(3)

其中，平均税率指企业实际承担的主要税负占含增值税主营业务收入的比重，反映了企业的实际税收负担；平均税率指数则是以上年的企业平均税率为100，体现的是企业实际税收负担较上年的变化；式(3)中的工业生产者出厂价格指数是以上年价格为100的价格指数，税负补偿比率则在一定程度上反映了价格变化对税负变化的灵敏度，在其他条件不变的情况下，若税负补偿比率小于1，则说明价格的变动幅度低于税负的变动幅度，当税负上升时，增加的税负没有通过价格的调整得到补偿。

表5 制造业2012—2014年平均税负补偿比率

资料来源：根据国家统计局.国家数据计算而得。

表6 制造业2015年较2011年销售利润率*变动 %

资料来源：根据国家统计局.国家数据计算而得。

注：*销售利润率=利润总额/主营业务收入。

由表5可见，在制造业29个行业中，2012-2014年平均税负补偿比率高于1的只有9个行业，其余20个行业的价格上涨幅度均低于税负上涨幅度，导致税收负担的转嫁状况恶化。

表6列示了制造业各行业2011-2015年间销售利润率的变动情况，可以看出，大多数行业的利润率处于下降状态，这说明近年来企业的盈利状况不理想，盈利状况一方面与企业实际承担的税负增加有关，另一方面，由于盈利状况恶化，企业对所负担税负的主观感受会更强烈。因此，上述情况不论从客观上还是主观上，都使得企业认为税负沉重。

由于我国制造业的规模庞大，且其税收负担处于中等水平，因此，制造业的状况具有相当的代表性。

四、我国税制结构转变的可行性分析——从降低企业税负的视角

那么，目前转变我国的税制结构以降低企业税负是否可行？

税制结构的转变并非政府随心所欲，在众多客观约束条件中，首先面临的一个基本约束是税收收入应保持在一定水平，即收入约束。由于政府支出是具有相当刚性的，因此，各国政府在实施税制改革时，都会首当其冲考虑改革对税收收入的影响，从而使得某部分税收收入的降低往往伴随着其他部分税收收入的提高。我国若实施税制结构调整也面临同样的约束，因而这种税制结构调整总体而言是收入中性的。如此一来，企业税负的降低就需要有替代税源，换言之，主要课征于企业纳税人的税种收入的降低，将带来主要课征于个人纳税人的税种税负的提高。就我国当前状况而言，若要降低企业纳税人税负，应大幅减少增值税、企业所得税等税种的收入，相应大幅提高个人所得税、个人缴纳的财产税的收入。

(一)我国个人所得税比重大幅提高的可行性评估

个人所得税收入提高的主要途径包括：提高税率、调整不同级次税率所适用的所得水平等。表7为部分OECD国家的个人所得税状况，可以看出，首先，这些国家个人所得税的法定最高税率普遍较高，平均达49.5%，丹麦、日本甚至超过了55%；其次，这些国家最高边际税率所适用的所得水平一般较低，最低的丹麦，若所得水平达到平均工资的1.2倍，就适用最高税率。这种状况导致平均工资水平纳税人负担的个人所得税税负相当高，从而才能够保证个人所得税在税收总额中的较高比重。

表7 2015年部分OECD国家个人所得税状况

资料来源：OECD.OECD Statistics。

笔者拟从增加我国个人所得税收入的途径和我国个人所得税税收负担承受能力两个角度分析大幅提高我国个人所得税比重的可行性。

1.提高我国个人所得税比重的可行性分析——从实施途径角度

(1)提高我国个人所得税税率的可行性

虽然个人所得税税率受多种因素影响，但其高低是有一定规律性的。表8为部分发展中国家的个人所得税最高边际税率，其中包括除中国外的其他四个金砖国家，我国2016年人均GDP为8 113美元*IMF. World Economic Outlook Database(2017-04).，介于表中各国人均GDP的中间水平。可以看出，这些发展中国家的个人所得税最高边际税率相对发达国家低得多，多数在35%以下，俄罗斯和罗马尼亚低于20%。

究其原因，首先，发展中国家的人均收入较低，因此纳税人的负税能力有限，无法承受过高的个人所得税负担；其次，课征于自然人的个人所得税对征管水平的要求较高，而发展中国家的税收征管能力不足，难以有效课征个人所得税，导致征收成本巨大与税收流失严重并存，使得发展中国家难以像发达国家那样依赖个人所得税筹集收入。

我国作为发展中国家，也同样存在前述问题，因此，设置过高的个人所得税税率可行性较低。

表8 部分发展中国家个人所得税税率 %

资料来源：The World Bank.World Development Indicators (2016)；KPMG.Thinking Beyond Borders: Management of Extended Business Travelers(2016).

(2)降低我国个人所得税最高边际税率适用所得水平的可行性

对较低的所得水平适用较高的税率也是一个能有效提高个人所得税收入的措施，在累进税率相同的前提下降低较高税率所适用的所得水平，其实际效果就是提高了纳税人的税收负担。2015年我国城镇单位就业人员平均工资为62 029 元*数据来源于国家统计局. 国家数据。，月平均工资为5 169.08元，工资薪金个人所得税的最高边际税率45%适用于个人所得额超过80 000元的部分，适用最高边际税率的所得水平为城镇单位就业人员月平均工资的15.48倍，若将其调整到前述若干发达国家的平均水平6.8倍，则适用45%税率的月所得水平就变为35 150 元(年所得为421 800元，按当年美元汇率6.4计算为65 906美元)，而由于平均工资水平较高，前述发达国家适用最高边际税率的所得水平为其平均工资50 542.8美元的6.8倍，即343 691.04 美元，为我国的5.21倍，差距悬殊。因此，从负税能力角度考虑，我国对较低所得适用较高税率的空间也很小。

2.提高我国个人所得税比重的可行性分析——从负担承受能力角度

我国若要大幅提高个人所得税收入数量，必然需要提高纳税人的税收负担水平。由表7可见，9个代表性发达国家平均工资水平无孩个人的平均个人所得税税率为27.3%。可以对我国2015年平均工资水平个人按照若干不同平均税率计算的个人所得税应纳税额与其实际应纳税额进行对比，以探讨纳税人在提高个人所得税收入后所可能面临的税收负担的承受能力。由表9可见，按照我国2015年税法规定，平均工资个人的个人所得税平均税率为1.2%，税后月收入为5 107.17 元；若按照10%的平均税率测算，其应纳税额提高到了516.91元，税后收入降低到了4 652.17 元；若按照9个代表性国家的平均税率测算，则其就得缴纳878.74元的税收，税后收入将大幅降低到4 290.34元。毫无疑问，由于我国的月平均工资较低，即便10%的平均税率，纳税人也难以承受。因此，由于负税能力的限制，不论通过何种途径大幅提高我国个人所得税收入的可行性都比较差。

表9 2015年平均工资水平个人按照不同税率标准计算的应纳税额 元

注：*计算应纳税所得额时费用扣除额按3 500元计算，未扣除免税的公积金等项目。**平均税率=应纳税额/工资收入*100%。

(二)我国财产税比重大幅提高的可行性分析

根据前文结论，我国短期内大幅提高个人所得税比重的空间不大，那么，是否能显著提高财产税比重呢？

一般而言，财产税主要包括房地产税、遗产与赠与税、其他财产税等税种，由于征管条件的限制，我国的遗产与赠与税短期内开征的可能性不大，且遗产与赠与税的主要功能聚焦在经济调节方面，基于保护投资和国际税收竞争的考虑，近年来许多国家都在大幅削减遗产与赠与税税率，因此，即使开征，其收入数量也很难达到较高水平*根据OECD Statistics资料，2015年OECD各国遗产与赠与税占税收总额的平均比重仅为0.3%。，而其他财产税的收入潜力也不大，因此，此处仅分析房地产税。

我国当前的房地产税包括房产税和城镇土地使用税，基于历史原因，这两个税种对个人所有的非经营性房屋和土地是免税的，因此，若能够通过税制改革，对个人自用房地产课税，则房地产税收入就能够有所增加。笔者曾以2012年数据为例，对我国的房地产税改革后的收入进行了测算，在对全部城镇非经营性房地产按照1%左右比例税率课税的前提下，我国的个人非经营性房地产税收入可达904.29亿元[10]14-25，为当年房产税和城镇土地使用税实际收入2 914.21亿元*数据来源于国家统计局. 国家数据。的31.03%，而这个改革方案是相对可行的。由此看来，我国课征于个人的房地产税收入的提高是有一定空间的。

但是，由于我国房地产税的收入基数较低，而货物与劳务税、企业所得税的收入基数较高，2012年仅国内增值税、国内消费税和营业税三项即达50 038.73亿元，即使削减20%，也远远超出房地产税改革所带来的收入提高。

那么，进一步提高我国个人承担的房地产税收入是否可行呢？美国是一个以房地产税作为地方政府主体税种的较为典型的国家，其2015年各州最大城市的中位数价值居住性房屋的平均房地产税有效税率*房地产税有效税率指应纳税额与房屋价值的比率。为1.5%[11]，若我国也采用这个有效税率，则一套价值100万元的住宅，其每年应纳的房地产税为1.5万元，而当前一线城市房价很高，市价400万元的住宅非常普通，其每年的房地产税将达到6万元。结合我国居民的收入水平，这显然超出了纳税人的负税能力，因此，我国个人承担的房地产税收入的提高虽有一定潜力，但也是有限的。

上述个人所得税和房地产税比重提高的分析还仅仅是从纳税人的客观负税能力入手，若再将纳税人的主观感受考虑在内，短期内大幅提高个人税收的可行性就更低了。行为经济学认为个体并非标准经济学范式所假设的理性人，而是有限理性的，其有道德和情感，且搜集信息和处理信息的能力都不完美。行为经济学认为有限理性的个人是有参照依赖(Reference Dependence)和损失厌恶(Lose Aversion)的，即一方面其衡量个人得失的标准并非收益的绝对额，而是收益的变动额，而这个变动额的大小依赖于其主观确定的参照点；另一方面，相同数额的损失所带来的效用损失要大于相同数额的收益所带来的效用获得[12]263-291[13]1039-1061。对于我国的民众而言，长期以来并不直接支付或仅直接支付数量很少的个人税收，其早已将这种状况设定为了参照点，因此，若税制改革使其直接支付很多的个人税收，由于现有的参照点很低，其就会认为发生了很大的效用损失；同时，由于损失厌恶，即使政府明确税收总额不变，增加的个人税收会通过降低货物与劳务税和企业所得税来加以弥补，个人纳税人所感受到的因个人税收增加而带来的效用损失也会大于降低其负担的货物与劳务税、企业所得税所带来的效用获得，即其感受到的是效用的净损失。所以，实行收入中性的税制改革，将更多的企业税收转变为个人税收，除纳税人客观负税能力较低的障碍外，纳税人负面的主观感受所带来的对税制改革的抵触也是不可忽视的。

五、结 论

根据前文分析，可以得出如下结论：

第一，我国的总体宏观税负水平并未过高，但由于税制结构中直接课征于企业的税种收入比重较高，而近年来的宏观经济形势又不利于企业税负的转嫁，因此，企业承担了较高份额的税收负担。

第二，在当前的我国，短期内实行收入中性的税制改革，大幅削减货物与劳务税、企业所得税，并以个人所得税和个人房地产税收入的提高来弥补收入缺口，其可行性是有限的。通过改革税制大幅提高个人所得税收入几无空间，个人房地产税收入虽有一定的提高可能，但无法弥补企业税收收入的降低。

就世界范围而言，税收收入的主要来源是消费税，且公司所得税超过个人所得税是发展中国家税制结构的一个共同特点[14]855-866，其主要原因就是发展中国家人均收入较低，个人无法直接承担过重的税负，因此只能将相当部分的税收直接施加于企业之上，同时，发展中国家的税收征管能力和纳税人的税收遵从意识都相对较低，个人税收的征管难度较大，从而重点征收企业税收也是一种高效率的选择。所以，我国当前的税制结构是有其客观基础的，并不能仅仅依决策者的主观意图而任意改变。当然，随着我国经济的发展和税收征管能力的提高，应当提高直接课征于个人的税种的收入比重，但这种提高应当是渐进的，而非短期内的激进。鉴于此，当前我国企业承担较高税收比重的状况在短期内难以显著改观。

但是，应当将企业的税收成本纳入企业整体成本的框架中考虑。企业成本一般包括生产成本、管理成本和税费成本，其中，生产成本、管理成本又可细分为原材料成本、能源动力成本、运输成本、人工成本、土地使用成本、固定资产折旧成本、外购劳务成本、管理费用成本等，税费成本则可分为税收成本和政府收费成本。由此可见，税收成本仅为企业成本的一个组成部分。事实上，企业税收之外的非税成本比重很高，2014年我国制造业各行业(除情况特殊的烟草制品业之外)货物与劳务税*此处的货物与劳务税指增值税和所有计入主营业务税金及附加中的税金。企业虽然还有一些税金在前述货物与劳务税和企业所得税之外，但数量一般很小。和企业所得税占主要成本*此处的主要成本指主营业务成本、管理费用、财务费用、销售费用、货物与劳务税和企业所得税。比重的算术平均数仅为4.8%。*数据来源于国家统计局. 国家数据。因此，税收成本的高低虽然会对企业的利润总额构成一定影响，但其影响并不具有决定性，所以，在税制结构短期内无法大幅调整的前提下，政府决策者和企业管理者可以将视线转移到其他成本种类，如具有短期内降低潜力的政府收费成本、能源动力成本、运输成本、土地使用成本等，采取措施削减企业的总体成本，以降低企业负担。

[1] 凤凰财知道.学者解密当前经济持续低迷的真实原因：死亡税率[EB/OL].凤凰财经.2016-11-14.

[2] 刘尚希.刘尚希：“死亡税率”的说法太夸张[EB/OL].人民网—环球时报.2016-12-21.

[3] 赵志耘，夏杰长，李勇坚.我国宏观税负的定量分析与政策取向[J].数量经济技术经济研究，2001(4).

[4] 安体富，林鲁宁.宏观税负实证分析与税收政策取向[J].经济理论与经济管理，2002(5).

[5] 李波.我国宏观税负水平的测度与评判[J].税务研究，2007(12).

[6] 林颖.我国宏观税负水平评析：基于IMF和OECD税收收入口径[J].涉外税务，2009(11).

[7] 张斌，汪德华.“十二五”时期的财政收支规模[J].经济研究参考，2011(3).

[8] 樊丽明，李文.我国宏观税负水平评价[J].税务纵横，1998(5).

[9] 安体富，岳树民.我国宏观税负水平的分析判断及其调整[J].经济研究，1999(3).

[10] 李文.我国房地产税收入数量测算及其充当地方税主体税种的可行性分析[J].财贸经济，2014(9).

[11] Lincoln Institute of Land Policy.50-State Property Tax Comparison Study: For Taxs Paid in 2015[EB/OL].2016-06.https://www.lincolninst.edu/sites/default/files/pubfiles/50-state-property-tax-study-2016-full.pdf.

[12] Kahneman，Daniel and Amos Tversky.Prospect Theory: An analysis of Decision under Risk[J].Economitrica，1979，47(2).

[13] Kahneman，Daniel and Amos Tversky.Loss Aversion in Riskless Choice: A Reference-Dependent Model[J].Quarterly Journal of Economics，1991，106(4).

[14] Gordon，Roger and Wei Li.Tax Structures in Developing Countries: Many Puzzles and a Possible Explanation[J].Journal of Public Economics，2009，93.

[责任编辑：秦卫波]

TaxStructureandFirm’sTaxBurdeninChina

LI Wen

(School of Economics，Shandong University，Jinan 250100，China)

The total tax to GDP ratio in China，nearly 30%，is not exorbitant compared with that in other countries，but there is more share of tax burden imposed on firms due to the higher proportion of tax levied directly on firms，and the macro-economic status in the past few years making it difficult for firms to shift their tax burden. There is little feasibility to carry on revenue-neutral taxation reform，which drastically cuts GST and corporate income tax that mainly levied on firms，while improves the amount of personal income tax and personal house property tax to make up for the revenue gap. However，tax cost is only a small part of the whole cost of firms，thus decision makers of government and managers of firms ought to pay close attention to other kinds of costs，and try to reduce the whole cost of firms.

Tax to GDP Ratio；Firm’s Tax Burden；Tax Structure

10.16164/j.cnki.22-1062/c.2017.05.003

2017-05-12

国家社科基金一般项目(14BJY164)。

李文(1969-)，女，山东济南人，山东大学经济学院教授，博士生导师。

F812.42

A

1001-6201(2017)05-0016-09