营改增对建筑施工企业的影响及应对措施

甘光明

【摘要】“营改增”是我国现阶段一项重要的结构性减税措施，有利于税制改革。但“营改增”对企业的影响较大，既有正面积极的影响，也有负面消极的影响。尤其是对建筑施工企业税负影响较大，很可能导致建筑施工企业的税负大幅度增加。本文分析增值税税制下建筑劳务、甲供材、不能取得或不等及时取得专用发票等因素对建筑施工企业税负的影响，并从企业经营模式的改变、自身计税方法的选择、分供商类型（一般纳税人或小规模纳税人）的选择等方面分析总结应对措施，规避税务风险。

【关键词】“营改增” 建筑企业 影响 应对措施

随着2016年营改增工作在金融业、建筑业、房地产业和生活服务业的试行，标志着全国的“营改增”工作全面实施，“营改增”的中心目标是使行业税负只减不增，降低企业税负。经过几年“营改增”工作的开展及2016年四类企业“营改增”工作的实行，“营改增”到底是提高了企业的税负还是降低了企业的税负呢？各行各业说法不一。就建筑业来说，“营改增”对其影响是相当大的，下面从四个方面分析一下“营改增”对建筑施工企业的影响，并提出应对措施。

一、建筑劳务方面的影响

（一）影响分析

建筑劳务成本一般占到工程总造价的20%～30%，建筑劳务企业面对的是劳务工人，基本无可抵扣的进项税额，导致税负增加，最终这部分税负可能将转嫁到施工总承包企业。营业税税制下，建筑劳务公司3%税额可以抵扣建筑施工企业3%的营业税，增值税税制下，建筑施工企业只能取得建筑劳务公司3%的进项税额予以抵扣，可是销项税额为11%，这样便增加了8%的税负。对于零散的包工队或个人无法提供增值税发票，可抵扣进项税额为0，建筑施工企业销项税为11%，相对原营业税税制下施工企业3%的营业税，建筑施工企业增加了8%的税负。

（二）应对措施

根据规定，企业购进固定资产的进项税额可以抵扣，建筑施工企业应该利用税改对购进固定资产的抵扣政策，改变和完善生产模式，更新企业设备，改进生产技术，提高机械化施工程度，优化企业的资产结构，提高施工质量和效率，尽量避免劳务成本比重过大，降低建筑劳务对企业税负的影响。

二、甲供材、甲指分包的影响

（一）影响分析

根据建筑工程合同规定的工程承包范围和工程承包方式的不同，就会形成不同的采购模式，这就会为增值税进项发票的取得和抵扣带来难度和差异。例如：有的建筑工程合同中规定所有工程材料、设备均由建筑施工企业采购，这样建筑施工企业就能够有针对性的选择供应商，取得尽量多的专用发票予以抵扣。但有的建筑工程合同中明确规定主要材料、设备如钢材、电梯、幕墙的加工安装由建设单位采购，这就是所谓的甲供材或甲指分包，在施工过程中，建筑施工单位仅仅采购一些辅助性的材料，毫无疑问施工企业取得的进项税额就会很少，抵扣就会很少，导致实际税负明显偏高。

（二）应对措施

建筑施工企业增值税的计税方法有一般计税方法（税率11%）和简易计税方法（征收率3%），一般计税方法可以抵扣进项税额，简易计税方法不能抵扣进项税额。按规定，2016年4月30日后开工项目均属于新项目，按一般计税方法缴纳增值税，但是涉及到甲供材的，可以选择按简易计税方法纳税。因此，涉及甲供材的工程项目到底是选择一般计税方法还是简易计税方法呢？要视情况而定，下面举例说明。

假设有一项建造合同（其中有甲供材），不含甲供材的工程价款为A。

第一，建筑施工企业如果选择一般计税方法，按11%税率计税，则：

销项税额=A×11%÷（1+11%）

应缴纳的增值税额=销项税额-进项税额

=A×11%÷（1+11%）-进项税额

=9.91%A-进项税额

第二，建筑施工企业如果选择简易计税方法，则：

应缴纳的增值税额=A×3%÷（1+3%）

=2.91%A

此时要找一个临界平衡点，即：

9.91%A-进项税额=2.91%A

得出：进项税额=7%A，进项税额按17%增值税税率计算，进项税额=采购材料含税价×17%÷（1+17%）=7%A

得出：采购材料含税价=48.18%A

即：建筑施工企業采购的材料价税合计临界平衡点是48.18%A，如果建筑施工企业采购的材料价税合计>48.18%A，则选择一般计税方法有利，如果由于甲供材导致建筑施工企业采购的材料价税合计<48.18%A，则选择简易计税方法有利。

三、不能取得可抵扣进项发票的影响

（一）影响分析

营业税税制下，建筑业营业税税率为3%，增值税税制下，建筑业增值税销项税率为11%，税改后税率增加了8%。应交增值税=销项税额-进项税额，由公式可见，“营改增”后，保证税负不增加的关键是取得增值税专用发票，并及时进行验证抵扣，如果不能取得可抵扣进项专用发票显然就会增加企业的税负，直接损失的是企业的利润。

举例：某工程含税合同额为A，则：

营改增前，营业税为0.03A（A×3%=0.03A）

营改增后，增值税销项税额为0.0991A（A/（1+11%）×11%= 0.0991A）

当可抵扣的进项税额为0.0691A（0.0991A-0.03A=0.0691A）时，前后税负相等。假如购进材料取得的进项发票税率为17%，则购进材料的含税价为0.4756A（0.0691A/0.17×1.17=0.4756A），当可抵扣进项税额的购进材料含税价占合同额的47.56%以上时，缴纳的增值税低于营改增前的营业税。

可见，可抵扣的进项发票的取得是关键，如果不能取得增值税专用发票，就不能形成相应的抵扣，会损失这部分税额，增加了企业税负。

（二）应对措施

企业在选择供应商时，应优先考虑选择一般纳税人，但小规模纳税人会采取降价的方式来竞争取得市场和业务，当小规模纳税人价格供货降低，价格降低到一定程度时相对一般纳税人对企业更有利，建筑施工企业应根据实际情况分析比较，选择分包供应商类型。

营改增后，如果施工企业选择一般计税方法，在价格和质量相同的情况下选择分供商分三种情形：

第一，分供商为一般纳税人，提供增值税专用发票，进项税额可以抵扣；

第二，分供商为小规模纳税人，提供增值税普通发票，进项税额不能抵扣。

第三，分供商为小规模纳税人，提供税务机关代开的增值税专用发票，进项税额可以抵扣，但纳税人抵扣的进项税额较从一般纳税人取得发票的少。

企业一般会选择一般纳税人供应商，当小规模纳税人价格降低到对企业更有利时，企业会选择小规模纳税人供应商，此时，小规模纳税人的价格为临界价格。

当小规模纳税提供货物的价格低于临界价格时，企业应选择小规模纳税人作为供应商；当小规模纳税提供货物的价格高于临界价格时，企业应选择一般纳税人作为供应商。

临界价格的计算分两种情况：

第一，小规模纳税人提供增值税专用发票。

例如：某建筑施工企业某项目的含税合同额为S，该施工企业的增值税税率为T0，从一般纳税人购进货的含税货款为P，增值税税率为T1，在临界价格时从小规模纳税人购进货物的含税价格与从一般纳税人购进货物的含税价格的比率为Rc，小规模纳税人适用的税率为T2。在采购数量和质量相同的情况下，则：

一般纳税人提供专用发票时，企业获得的收益=S÷（1+T0）-P÷（1+T1）

小规模纳税人提供专用发票时，企业获得的收益=S÷（1+T0）-（P×Rc）÷（1+T2）

当两者收益相等时：

S÷（1+T0）-P÷（1+T1）=S÷（1+T0）-（P×Rc）÷（1+T2）

得出：Rc=（1+T2）/ （1+T1） ×100%

第二，小规模纳税人提供增值税普通发票。

一般纳税人提供专用发票时，企业的收益=S÷（1+T0）-P÷（1+T1）

小规模纳税人提供增值税普通发票时，企业的收益=S÷（1+T0）-P×Rc

当两者的收益相等时：

S÷（1+T0）-P÷（1+T1）=S÷（1+T0）-P×Rc

得出：Rc=1/（1+T1）×100%

可见，临界价格时的比率Rc，仅与供应商的税率（即T1、T2）有关，与纳税人税率（T0）、企业的含税合同额（S）无关。企业选择供应商类型策略是：首先计算小规模纳税人与一般纳税人临界价格时的比率Rc，再计算含税价格的实际比率R；然后比较实际比率R和Rc的大小。当R小于Rc时，选择小规模纳税人供应商；当R大于Rc时，选择一般纳税人供应商；当R等于Rc，两者税负一样，应当考虑其他条件做出选择。

例1：某建筑施工企业有一工程项目，需租用8台塔吊，现有甲、乙两个租赁公司，其中甲公司为一般纳税人，可提供税率17%的增值税专用发票，乙公司为小规模纳税人，可以提供由税务机关代开的征收率为3%的增值税专用发票。假设两公司提供的设备型号相同，但是租赁价格不同，甲公司每台塔吊含税租金3万元，乙公司每台塔吊含税租金2.8万元。企业是选择甲公司还是乙公司为供应商？

临界价格时的比率Rc=（1+T2）/（1+T1）×100%

=（1+3%）÷（1+17%）×100%

=88.03%

实际比率R=2.8÷3×100%=93.33%

由于R>Rc，选择一般纳税人甲公司。

例2：某建筑施工企业有一工程项目，需租用8台塔吊，现有甲、乙两个租赁公司，其中甲公司为一般纳税人，可提供税率11%的增值税专用发票，乙公司为小规模纳税人，只能提供增值税普通发票。甲、乙两个公司提供的塔吊相同，但是租赁价格不同，甲公司每台塔吊含税租金3万元，乙公司每台塔吊含税租金2.6万元。企业是选择甲公司还是乙公司为供应商？

临界价格时的比率Rc=1/（1+T1）×100%

=1÷（1+11%）×100%

=90.09%

实际比率R=2.6÷3×100%=86.67%

由于R

四、不能及时取得可抵扣进项发票的影响

（一）影响分析

通常，营业税制下，企业已经形成了付分包供应商款时，分包供应商才提供发票的习惯，这对施工企业没有太大的影响，可是在增值税下，必须要求分供商挂账时就提供增值税专用发票，以便提前抵扣取得总包发票，否则，建筑施工企业就得先垫支11%的税款，这对施工企业来说资金压力大且资金成本是很高的，但往往分包商很难改变传统的纳税方式，导致建筑施工企业不能及时取得增值税专用发票，认证和抵扣延后，影响了企业的税负。

（二）应对措施

企业要在招标签订合同时就明确约定发票类型及提供发票时间，改变分供商营业税税制下的传统观念，要求分供商在挂账时就提供对应金额的专用发票，以便及时进行认证和抵扣，减少资金压力，降低企业税负。

五、结论

通过上文的分析可以看到，“营改增”对建筑施工企业的影响较大，建筑施工企业要深入的了解增值税相关的政策法规，剖析“营改增”对建筑施工企业税负的影响，并采取相应的应对措施，最终规避掉税务风险，分享“营改增”带来的红利。

参考文献

[1]戴世杰.营改增导致建筑施工企业税负增加的原因及应对.《企业改革与管理》.2015年13期.

[2]辜智勇.刍议“营改增”对建筑施工企业的影响及应对措施.《财会学习》2016年第18期 .

[3]李家强.浅析“营改增”对建筑施工企业的影响及应对策略.《经济师》2016年第5期.