印度反舞弊及腐败审计实践解读与启示

鲁心逸

【摘要】如何做好审计对权力运行的监督，是全球性命题，可以借鉴他国经验。印度国家主计审计长公署（the Comptroller and Audit General of India，简称CAG）已有成熟的反舞弊和腐败领域审计专业经验。本文解读其2006年颁布的《舞弊和腐败审计条例》，对照其相关做法，提出若干借鉴启示。

【关键词】印度审计 舞弊 腐败审计

一、引言

政府审计应当在国家推进国家治理体系和治理能力现代化发展的总目标下，积极推进市场治理，即跟踪和揭示国有资本对稳增长、促改革、调结构等重大政策的落实效果，为维护国家经济中高速平稳增长保驾护航；积极推进社会治理，即跟踪和揭示国有资本运行领域存在的各类舞弊和腐败现象，为维护国家政治稳定和社会公正保驾护航。

反舞弊和腐败审计属于发现性的审计活动，其目的在于揭示隐藏在若干故意欺骗举动背后的整体性或结构性违法行为，需要审计人员高度的职业怀疑精神、严谨的专业工作态度和扎实的专业科学知识。实践证明，有效的反舞弊和腐败审计，对于揭示已经发生的违法行为，遏制正在发生和将要发生的违法行为，都具有实际作用。在审计过程中，政府审计抓事关权力运行舞弊和腐败等违法违纪问题，通过对公共资金、国有资产、国有资源和领导干部履行经济责任情况的审计全覆盖，才能更好地服务于国家治理体系和治理能力现代化。本文对印度反舞弊和腐败审计进行解读。

二、印度审计反舞弊和腐败背景

（一）印度在实现经济提速同时推进反舞弊

印度作为后发展国家，處于与我国基本相似的社会发展阶段，具有与我国大致相同的国情背景。在经济发展速度上，据印度中央统计局数据，2015年第四季度，印度GDP增幅为7.6%，已经超过当时中国经济的发展速度，处于全球领跑位置。为此，世界银行和国际货币基金组织预测，印度在今后一段时期内，将成为世界发展最快经济体。国际货币基金组织IMF于先前，已经对印度的国民经济发展作过预测，认为2015年可能是中国与印度在经济发展速度上的分水岭。

印度反腐败及舞弊的基本情况。根据全球著名非营利性反腐败组织“透明国际”公布的排名，2014年，在全球175个国家的清廉指数排名中，印度为第85位；2015年，在全球168个国家的排名中，印度位列第76位，已经首度连续两年排位超过中国。

如何在经济高速发展的同时，保持政府清廉和社会稳定，这是世界上任何国家的执政党及其政府所高度关注的课题。虽然以上印度经济发展数据和反腐清廉数据，只是反映了该国阶段性的情况，但从国家治理的角度，聚焦印度政府审计在其中的作用，具有借鉴价值。

（二）印度审计反舞弊和腐败工作实践

印度主计审计长公署作为印度最高审计机关，是反舞弊和反腐的重要主体。2006年，印度由副审计长阿颜塔·达雅兰女士，签署向该国各邦审计负责人发送了《舞弊和腐败审计条例》（以下简称《条例》）。这是印度政府关于审计反腐的国家法规性操作指导文件，全文共21款并包含了3项附录，其章节涉及：舞弊和腐败的特征、审计计划和执行阶段的舞弊评估和警觉、审计报告、后续跟进等实务性操作流程等。《条例》内容覆盖政府审计，如何落实反舞弊和腐败的各个环节。其特点在于，相关职责界定明确、所涉条款表述详细、操作指导步骤清晰等，是比较实际且切实可用的审计反舞弊和腐败的技术指导文件。

据报道，自2006年《舞弊和腐败审计条例》颁布后，印度主计审计长公署作为独立运作部门，加大了对各级政府的审计力度，频频提交并披露的专项审计报告，屡屡使政府“陷入尴尬”。仅2010年以来，印度主计审计长公署在其门户网站，对外公布的多份涉及反舞弊和腐败线索的审计报告中，将许多披露问题的矛头直指政府高级官员，其中《印度电子与信息技术部对联邦政府2G运营牌照的分配绩效审计报告》《对2010年第19届英联邦运动会的审计报告》《对煤矿分布和煤炭产量提增的绩效审计报告》等，所发现的审计问题主要指向政府高层官员，相关审计案件涉及联邦政府各部，如铁道部、通信部，甚至在最为敏感的国防采购领域，都发现了违规乱用资金、挤占专项资金等舞弊和腐败现象。印度主计审计长公署揭示的相关舞弊和腐败案件的相关报告被递交印度国会后，很快由中央监察委员会（CVC）等部门介入调查，最终导致多名印度高官落马。至此，政府审计抵制舞弊和腐败的国家治理作用得到充分体现。

三、印度《舞弊和腐败审计条例》主要内容

（一）审计覆盖范围

印度《舞弊和腐败审计条例》规定，应在以下四类审计项目中，注意寻找舞弊和腐败线索，并且为了便于发现问题和降低审计风险，可将政府财政资金项目的审计重要性水平确定得更低些：一是财务报表审计，即在财务报表审计过程中，将虚假财务报告引起的错报和资产挪用造成的错报纳入审计范围；二是绩效审计项目，即在绩效审计过程中，将防范和发现舞弊及腐败的内部控制的有效性纳入审计范围；三是公共资金收入审计项目，即在公共资金收入审计过程中，将公共资金使用的合法合规性和防范舞弊腐败的内部控制充分性纳入审计范围；四是世界银行及其他外部支持项目，即在世界银行等外部支持审计过程中，将资金使用与项目评估报告以及印度政府相关规定的相符性，以及资金浪费、管理不当、预期腐败等纳入审计范围。

（二）审计风险控制

印度《舞弊和腐败审计条例》列出13个舞弊和腐败高发领域：一是服务或采购合同，如招标过程和中标方选择的腐败风险等；二是存货或资产管理；三是审核批准事项；四是项目管理和绩效管理信息；五是收入的取得，如因不恰当的货物估值，未获认可的责任撤销声明等形成的收入计量错误等；六是现金管理；七是应收账款支票相关的开支；八是补贴事项，如为取得非法补贴而故意做出的财务报表错报等；九是财务报表；十是经营信息，如为迎合绩效指标和政策规定而做出的对当前成果的高估和低估等；十一是计算机化管理环境；十二是公共领域职能的私有化，如未使用公开竞争过程，操纵投标条件和评价标准等引起的腐败风险等；十三是其他与公共领域相关的方面，如运用公权力制订政策、许可和给于特许权过程中的腐败风险等。

（三）审计责任界定

印度《舞弊和腐败审计条例》区分不同主体，界定其在反舞弊和腐败审计中责任：一是被审计单位管理与政府审计之间的责任区分。其中，政府审计的责任在于，一经在执行一般审计程序过程中发现重大舞弊必须报告，否则将予以追究；被审计单位管理层的责任在于，设计和执行必要的内部控制制度，以保证财务报告的可靠性、运营的有效性和效率性，及其经济行为的合法合规性。二是其他监察部门与政府审计之间的责任区分。政府审计部门的审计责任在于，通过从被审计单位取得相关信息和记录，并实施审计程序形成审计结论，而审计结论仅作为线索。印度中央监察委员会、印度中央调查局等监察机构的责任在于，通过自身的调查取证和检查程序等得出结论。

（四）审计一般程序

印度《舞弊和腐败审计条例》列出11项常见的舞弊检查程序：一是检查授权使用情况，其中尤其关注薄弱环节的授权使用情况；二是检查内部控制的有效性和恰当性；三是检查供应商和员工或管理层的串谋；四是检查财务权力的不当使用；五是检查错报和错误声明；六是检查垄断、化大为小采购、串标、虚开发票、根据虚假进度付款等行为的证据；七是检查收入的短缺；八是检查供应商未收到的支付款项；九是从相关方取得确认；十是取得证据间的相关应证；十一是检查错误的分类。

四、印度反舞弊和腐败审计启示

（一）关于审计覆盖面

印度《舞弊和腐败审计条例》的思路，一是通过降低审计重要性水平，实现抽查范围上的扩大；二是通过细化抽查项目，实现抽查内容上的扩大，以达到降低审计错报和漏报概率，并减少监管空白的目标。印度的实践有所成效。以印度主计审计长公署对第19届英联邦运动会绩效审计报告披露为例，其在抽查运动会组委会的卫生卷纸采购项目上发现了问题，即查出该组委会采购卫生卷纸远高于市场售价，由此揭示出以虚高价格采购攫取个人利益的腐败问题。

我国对国资国企审计重要性水平的确定，可以考虑国资委托经营链条的延伸，即越是关系多样且形式多元的委托代理，越要给予审计关注。但实际情况是，在对大型国资国企的审计中，通常对本级国资审计监控多些，而对于那些次级或更次级的国资审计监控要少，而对于参股投资经营的国资审计监控则更少。这种情况与我国全面深化市场经济体制改革的大局不相符，与新一轮国资国企改革的大局不相符。中央连续发文强调落实审计全覆盖，强调要“对公共资金、国有资产、国有资源和领导干部履行经济责任情况实行审计全覆盖”。

（二）关于审计风险评估

印度主计审计长公署将反舞弊和腐败的审计风险，控制在现金管理、存货资产管理等13个领域，列出审计风险清单，使得这一以发现性为特征的审计行为更加具有指向性。如印度主计审计长公署于2011年，将公共领域私有化作为重大审计风险列入专项审计，揭示了政府高层腐败案件，其中的“电信腐败案”引起社会关注，即时任印度政府电信部长的拉贾，在其任期内贱卖2G手机运营牌照，使国家蒙受高达390亿美元的经济损失。

近年来，我国政府审计持续关注，领导干部在重点领域和关键环节的权力运行，在重大决策管理、政府投资项目管理、国有资产管理、政府招标采购等方面，揭示了大量突出问题，如经审计向中纪委提供了一汽集团腐败窝案、铁道部刘志军腐败案等案件线索。从我国经济现状看，由于舞弊和腐败行为还包括，以集体的名义所采取的违法违规欺骗行为，甚至涉及部分领导干部对国家改革和政策措施落实不到位、不作为、不会为和乱作为等渎职侵权犯罪“软性”腐败。落实到具体审计行为中，审计机关在将国资运营绩效同领导人员的责任联系起来时，列出“风险清单”“责任清单”和“负面清单”，对于揭示舞弊和腐败的审计风险合理而有效。

（三）关于审计职责

印度主计审计长公署与印度中央监察委员会、印度中央调查局等监察机构一直有着制度性的配合。根据印度主计审计长公署《舞弊和腐败审计条例》所明确的审计责任，政府审计对于其所发现的重大案件线索应当予以移送，而对未来的相关调查，政府审计有责任给予配合。在责任追究方面，《条例》明确，审计机关必须对审计证据和审计结论的正确性负责，而其他监查机构应对其取证的正确性负责。

我国审计监督作为监督形式之一，在反舞弊和腐败工作中与纪检、监察和检察等监督部门全程紧密配合协作，已形成诸多有效的制度性做法。如检察机关与审计机关的联席会议制度等。但为了提升工作效果，在进一步明确各反腐败预防机构的独立法律地位及其职责划分的同时，对其实际工作也应施行问责制，如对于目前尚无相关责任规定的审计机关不及时移送案件等情形要明确问责，对于目前比较粗糙的检察机关提前介入审计活动要明确问责，并应明确提前介入的启动程序条件等。参照印度经验，审计机关在与纪检监察、检察机关的共同配合中，各自的法律地位和相应职责等都是明确的，一旦出现缺位或越位等情况，都会受到问责和制裁。

（四）关于审计体制

印度国家审计体制采用立法型审计模式，其相对于政府的独立性是很强的，主要体现在两方面：一是主计审计长的隶属关系。印度《宪法》赋予主计审计长的职权为“双重角色”，即主计审计长人选由总统直接任命，对总统负责，其行为一方面代表国家议会立法机关监督和确保国家行政部门的收支严格按照法律行事；另一方面代表联邦政府确保地方政府开支“有法必依”，而各邦审计长是主计审计长的代表，执行主计审计长的命令。二是主计审计长公署经费的拨付关系。印度主计审计长公署因对总统和国家立法机构负责，故其薪金及其他行政费用均由印度统一基金拨付，且勿需议会表决批准。由于以上法律关系，使得印度主计审计长公署具有独特的法律地位，这对于其行使反舞弊和腐败的审计监督非常有利。如发生于2008年的“电信腐败”案，经主计审计长公署2010年查出后，印度最高法院迅速介入，最终印度最高法院以原信息技术与通信部长拉贾颁发手机运营牌照“违反宪法且具有随意性”为由，裁决颁发的122个牌照无效。

我国政府审计采用的是行政型审计制，即审计机关隶属于国家行政部门。为了完善审计工作制度、保障依法独立行使审计监督权，2015年中办和国办颁发《关于完善审计制度的若干重大问题的框架意见》及其配套文件，其中一项重要举措是通过探索省以下地方審计机关人财物管理体系的改革，以增强审计监督的独立性。国家审计行为的展开既需要相应法律文本的制约，也需要相应的法律地位的保障。印度国家审计人事隶属关系和经费拨付关系的法律独特，是现代国家治理可参考的有效途径之一。

参考文献

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