我国环境保护税及其会计处理

秦兴丽

中图分类号：F230 文献标识：A 文章编号：1674-1145（2017）02-000-02

摘要2016年12月25日第十二届全国人民代表大会常务委员会第二十五次会议通过《中华人民共和国环境保护税法》，2018年1月1日环境保护税法将正式开征，我国环境保护税是由排污费改革而来，本文通过梳理我国环境保护税的背景、总结环境保护税特点，提出从排污费到环境保护税平稳过度的建议，并探讨环境保护税的会计处理。

关键词环境保护税 排污费 费改税

一、环境保护税的背景

近年来，社会各界对环境污染问题的关注程度越来越高，尤其是雾霾问题引起了全国范围内的普遍关注。2017年2月5日，全国城市空气质量状况统计结果显示，全国范围内仅有13.6%的城市空气质量为优，43.2%为良，而21.3%为轻度污染，8.2%为中度污染，11.2%为重度污染，2.5%则为严重污染。如何保护人类赖以生存的环境，如何进行可持续发展成为了我国面临的重要问题。让排污者付费是从经济的角度解决环境污染问题的重要手段，排污费和环境保护税就是基于这一目的产生的。

1982年开始，我国根据让污染者付费的原则，由政府部门对排污企业征收排污费， 《征收排污费暂行办法》的实施是我国排污费征收管理制度的起点。2003年，我国国务院颁布的 《排污费征收使用管理条例》 规定，排污费应该按照排污量征收，标志着我国的排污费管理制度不断完善。2014年，国务院有关部门发布的《关于调整排污费征收标准等有关问题的通知》进一步完善了排污费的征收标准。经过了30余年的发展，排污费管理制度不管完善，在环境保护中起到了重要的作用，但是也存在一定局限性。一是排污费征收比率较低，低于企业的治污成本，无法发挥促进企业积极主动地进行污染治理；二是排污费征收效率较低，虽然排污费也是有国家行政部门征收的，但是其规范性远远不及税费，征收过程中有的企业甚至与行政部门之间议价现象；三是由于排污涉及到的范围较广，企业众多，环保部门往往力不从心，人力物力的不足，使得排污费制度在实行的过程中，往往不能全面的发挥作用；四是由于排污费的管理并没有税费管理严格，很多基层环保部门环保经费不足，存在挪用现象，并未全部用于环保。由于排污费存在着这些局限，开征环境保护税势在必行。

1979年颁布的《中华人民共和国环境保护法（试行）》确立了排污费制度，现行环境保护税延续了这一制度。2007年，我国国务院印发的《节能减排综合性工作方案》首次提出了我国开征环境保护税。经过多年的筹备与探讨，2015年6月，我国国务院法制办公布了《环境保护税法（征求意见稿）》，明确了环境保护税的征收制度。2016年12月25日第十二届全国人民代表大会常务委员会第二十五次会议通过《中华人民共和国环境保护税法》（以下简称“环境保护税法”），该法自2018年1月1日起施行，标志着环境保护税正式成为税种之一。环境保护税出台后，我国环境保护税收体系已较为完整，形成了以环境保护税为核心，其他税种为辅助的环境保护税收体系。我国现行的环境保护税收体系涉及的税种包括：（1）环境保护税。环境保护税的应税污染物包括大气污染物、水污染物、固体废物和噪声。该税种主要针对的是排污，对大气污染、水污染、固体废物污染及噪音污染的调节起着重要作用。（2）资源税。资源税的纳税人是在中华人民共和国领域及管辖海域开采规定的矿产品或者生产盐（以下称开采或者生产应税产品）的单位和个人。对保护我国的矿产资源起到了重要作用。（3）消费税。消费税的征税范围包括烟，酒，鞭炮，焰火，化妆品，成品油，贵重首饰及珠宝玉石，高尔夫球及球具，高档手表，游艇，木制一次性筷子，实木地板，摩托车，小汽车，电池，涂料，这些征税范围中的成品油、木制一次性筷子等征收消费税，对抑制高耗能产品的消费起着重要作用。（4）其他税种。在我国其他税种的征收也充分考虑了环境保护因素，增值税、企业所得税等都在税收优惠的设置上考虑了环保因素，鼓励环保产业的发展。

表1我国环境保护税收体系

税种 征收对象

环境保护税 大气污染物、水污染物、固体废物和噪声

资源税 原油；天然气；煤炭；其他非金属矿原矿；黑色金属矿原矿；有色金属矿原矿；盐，包括固体盐、液体盐（卤水）

消费税 烟，酒，鞭炮，焰火，化妆品，成品油，贵重首饰及珠宝玉石，高尔夫球及球具，高档手表，游艇，木制一次性筷子，实木地板，摩托车，小汽车，电池，涂料

其他税种 通過税收优惠政策，鼓励节能环保行业发展。

二、我国环境保护税的特点

我国环境保护税的纳税人为在中华人民共和国领域和中华人民共和国管辖的其他海域，直接向环境排放应税污染物的企业事业单位和其他生产经营者，应税污染物包括大气污染物、水污染物、固体废物和噪声，采用从量定额征收的方法征收环境保护税。我国现行的环境保护税包括以下特点：

（1）环境保护税的开征不会大幅度增加企业税收负担。我国的环境保护税是由排污费改革而来，为了保证费改税的顺利进行，环境保护税沿袭了排污费的大量内容，将排污费的缴纳人作为环境保护税的纳税人，将应税污染物排放量作为计税依据，将排污费收费标准作为环境保护税的税额下限。这种“税负平移”导致了环境保护税的开征不会影响企业的正常经营，不会使企业税负大幅增加。

（2）环境保护税的征收与管理是由税务机关和环境保护部门共同完成的。环境保护税由税务机关进行征收管理，环境保护部门负责对污染物的监测管理，税务机关与环境保护部门建立涉税信息共享平台和工作配合机制，共同实现环境保护税的征收管理。

（3）环境保护税的税率的规定考虑到了各地的具体情况。由于我国各个地区经济发展水平存在较大差异，排污费的征收上也存在很大差异，环境保护税税率在考虑到这些因素的基础上确定，由省、自治区、直辖市人民政府统筹考虑本地区环境承载能力、污染物排放现状和经济社会生态发展目标要求，在《环境保护税税目税额表》规定的税额幅度内提出，报同级人民代表大会常务委员会决定，并报全国人民代表大会常务委员会和国务院备案。

（4）二氧化碳暂不纳入征税范围。二氧化碳排放量的增加是全球气候变暖的重要原因，国际上很多国家对二氧化碳的排放征税，如美国、丹麦都征收二氧化碳税，在我国由于对二氧化碳征税存在很大争议，所以二氧化碳暂未纳入征收范围。

三、排污费到环境保护税的平稳过渡建议

环保法将于2018年1月1日起施行，无论是企业还是征收部门都应该做好准备，实现排污费到环境保护税的平稳过度。

（1）税务部门与环境保护部门积极配合，建立合作制度与机制。排污费的征收管理部门为环境保护部门，而环境保护税的征收部门则为税务部门，环境保护部门则负责对污染物的监测管理，因此要实现排污费到环境保护税的平稳过渡，这两个部门之间的相互配合就是必不可少的了，只有税务部门与环境保护部门积极配合，建立合作机制，建立共享的信息系统，环境保护税的征收管理工作才能顺利完成。

（2）做好环境保护税的宣传教育工作。环境保护税主要的征收对象是单位，税务部门与环境保护部门应该做好宣传工作，让企业了解环境保护税，了解其与排污费之间的关系，掌握环境保护税的办税流程等，以做好环境保护税的征收管理工作。

（3）做好与环境保护税相关的基础设施建设，实现环境保护税的全面征收。监控难是排污费征收管理中存在的重要问题，与排污费一样，环境保护税的征收，涉及对企业大气污染物、水污染物、固体废物和噪声的实时监控，随着我国大数据与物联网技术的发展，这种实时监控逐渐成为可能，税务部门与环境保护部门应该积极推动这些基础设施建设，以便于更好地进行征收管理。

（4）积极发挥第三方在环境保护监管中的作用。近年来，环境审计逐渐进入人们的视野，会计师事务所等机构也渐渐将环境审计作为一个新业务，接受企业的委托为企业出具环境审计报告。利用市场的力量可以克服行政部门时间和精力上的局限性，实现更加全面的监督。

（5）不断完整法律制度，逐步提高税率。税率过低则起不到监督企业进行污染治理的作用，我国的环境保护税是由排污费改革而来的，其税率并未在排污费的基础上进行增加，排污费费率低的不足，在环境保护税的实施过程中也是存在的，应该逐步提高税率，以促进企业减少污染排放，積极治理污染。

四、环境保护税的账务处理建议

《企业会计准则应用指南》规定了管理费用科目核算企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用，包括矿产资源补偿费、研究费用、排污费等。《财政部关于印发<增值税会计处理规定>的通知》（财会〔2016〕22号）规定：全面试行营业税改征增值税后，“营业税金及附加”科目名称调整为“税金及附加”科目，该科目核算企业经营活动发生的消费税、城市维护建设税、资源税、教育费附加及房产税、土地使用税、车船使用税、印花税等相关税费；利润表中的“营业税金及附加”项目调整为“税金及附加”项目。从以上规定可以看出，排污费根据《企业会计准则应用指南》应该计入企业的管理费用，而根据《财政部关于印发<增值税会计处理规定>的通知》相关税金不再计入管理费用，应计入“税金及附加”。根据《小企业会计准则》的规定，营业税金及附加，是指小企业开展日常生产经营活动应负担的消费税、营业税、城市维护建设税、资源税、土地增值税、城镇土地使用税、房产税、车船税、印花税和教育费附加、矿产资源补偿费、排污费等，因此根据《小企业会计准则》排污费计入“营业税金及附加”。因此，根据以上的政策分析，根据现行准则与制度的规定，企业在会计处理中应将环境保护税计入“税金及附加”。

参考文献：

[1] 杨小平，陈昌锋.环境保护税之国际比较与借鉴[J].上海市经济管理干部学院学报，2016（01）：26-32.

[2] 葛察忠，李晓琼，王金南，高树婷.环境保护税：环境税费改革的积极进展与建议[J].环境保护，2015（20）：43-46.