严格履行资产评估程序 充分发挥资产评估专业作用——兼论《资产评估执业准则——资产评估程序》的新特点

杨志明

经修订后的资产评估程序准则——《资产评估执业准则——资产评估程序》于近日发布。新程序准则的修订，立足于资产评估法，以规范资产评估机构及其资产评估专业人员履行资产评估程序为目的，顺应了我国资产评估行业的业务特点和监管要求。新程序准则将评估机构纳入规范主体，强调对评估机构的责任约束；对接《资产评估基本准则》，修订八大基本程序；新增核查和验证程序要求；进一步明确程序受限的规范要求；对应资产评估委托合同准则，修订了部分内容和要求；兼顾总体要求和操作要求，整合了准则条文内容。

资产评估法带动了我国资产评估行业管理制度与准则体系的更新升级。继财政部发布《资产评估行业财政监督管理办法》和《资产评估基本准则》之后，中国资产评估协会又于2017年9月8日集中推出了《资产评估执业准则——资产评估程序》（以下简称《新程序准则》）等25项资产评估执业准则和资产评估职业道德准则，为行业执业能力建设与规范化发展提供了与时俱进的准则依据。

《新程序准则》的修订，立足于资产评估法，总结我国资产评估的监管与执业实践，以规范资产评估机构及其资产评估专业人员履行资产评估程序为目的，顺应了我国资产评估行业的业务特点和监管要求。

一、资产评估法注重规范资产评估程序

制定资产评估法意在促进资产评估行业健康发展，保护资产评估当事人的合法权益和社会公共利益。鉴于规范资产评估程序对于保障资产评估行为公正、科学的重要作用，资产评估法通过第四章（评估程序）专门对资产评估程序加以规范。

资产评估法规范的评估程序包括：选择评估机构，订立委托合同，指定评估承办人员，评估对象现场调查，评估资料的收集、核查验证和分析整理，选择评估方法形成评估结论，编制评估报告和内部审核，评估报告出具，评估档案保存，评估报告使用等环节。并区分法定和非法定资产评估业务，对资产评估业务承办、报告签发和档案保存期限提出了不同的法律要求。

与资产评估准则仅规范资产评估机构和资产评估专业人员不同，资产评估法评估程序中规范的对象，还包括资产评估委托人、其他评估报告使用人、资产评估行政管理部门和资产评估行业协会，明确了相关权责。

资产评估法的上述内容，将对评估程序的规范以法律形式加以确认，有利于规范资产评估执业行为，提高资产评估质量，也为相关资产评估准则的修改和完善提出了法定要求。

二、资产评估监管更加关注评估过程

近年来，评估程序的执行情况成为监管工作关注的重点。2017年中国证监会以及地方证监局先后对几家资产评估机构进行了监管谈话、执业警示和行政处罚。从披露的信息看，证监会指出的问题不仅集中在评估结论的测算部分，还指向了前期准备、现场核查验证、评估报告信息披露等程序环节。其中涉及违反《资产评估准则——评估程序》（以下简称《原程序准则》）的项目占全部“点名”项目的60%。披露出的很多问题都与评估程序执行不到位有关，如存在重大评估风险时，项目组未能针对风险提出有效的应对措施；项目档案中缺失评估计划，项目风险评价表，独立性评价表以及反映委托人意见反馈、评估方法适用性分析、初步评估结论分析等内容的关键性底稿；评估人员未进行必要的核查验证，造成评估结论存在重大偏差等。

这些监管动向一方面反映出监管方重视的不仅仅是评估结论，评估程序的执行情况也是其重点核查的内容之一；另一方面也印证了评估程序执行不到位或相关工作底稿缺失，评估结论得不到合理支持的可能性也将随之增大。

来自资产评估监管的问题和挑战，都要求资产评估行业更有针对性地研究和规范资产评估程序的履行问题，修改完善相关执业准则。

三、《新程序准则》的特点

在资产评估法将资产评估程序纳入规范要求和监管部门日益加强对评估程序关注的大背景下，资产评估业务相关各方对满足新监管要求和适应新评估业务实践的评估程序准则的出台日益迫切。中国资产评估协会及时响应评估业务各方要求，修订发布了《新程序准则》。

《新程序准则》设有“总则、基本要求、评估程序要求、附则”四章，共二十六条，对资产评估机构及其资产评估专业人员执行资产评估业务应当履行的资产评估程序进行了规范。该准则落实了资产评估法和《资产评估基本准则》的要求，较《原程序准则》在规范主体、资产评估基本程序、核查验证、程序受限要求、与其他准则的对接等方面发生了变化，既注重监管规范要求，也注重评估业务实践中的可操作性。

（一）将评估机构纳入规范主体，强调对评估机构的责任约束

《新程序准则》将规范主体由人员扩展至评估机构，明确了评估机构的主体责任，加强了对评估机构的责任约束。

《新程序准则》对评估机构的规范分为两个层面，一是把评估机构与资产评估专业人员共同作为被规范的主体，如：第五条履行基本程序的要求、第六条程序履行受限及处理、第二十四条评估报告的出具；二是将评估机构单独作为被规范的主体，如：第八条明确业务基本事项、第九条受理评估业务的综合分析和评价、第十条订立委托合同、第二十二条评估报告审核、第二十三条评估报告征求意见和第二十五条评估档案归集。修改后更加符合行业的实际情况。

《新程序准则》中，评估机构在履行评估程序方面的责任更加明确、具体，利于强化评估机构在评估程序履行方面的主体意识，提高评估业务执行中程序履行的规范性，也为行业监管提供了具体的依据。

资产评估机构要认真领会和准确把握《新程序准则》的精神实质和规范要求，加强对评估程序履行的监督和管理，以程序的规范履行，保证资产评估行为的合法性，保障评估业务质量，防范评估执业风险。

（二）对接《资产评估基本准则》，修订八大基本程序

《资产评估基本准则》明确资产评估基本程序包括：明确业务基本事项、订立业务委托合同、编制资产评估计划、进行评估现场调查、收集整理评估资料、评定估算形成结论、编制出具评估报告、整理归集评估档案。

《新程序准则》对接《资产评估基本准则》对评估程序的规范要求，对《原程序准则》中的对八大基本程序的表述进行了修改。

对于资产评估的基本程序，《新程序准则》在坚持资产评估专业人员应当履行基本程序的基本前提下，允许资产评估专业人员从实际情况出发，根据评估业务的具体情况和重要性原则确定对各基本程序履行的繁简程度，增加了实务中的可操作性。

（三）落实资产评估法，新增核查和验证程序要求

资产评估法第十三条规定：评估专业人员应当对评估活动中使用的有关文件、证明和资料的真实性、准确性、完整性进行核查和验证。该法还在第二十五条关于评估程序的履行中，再次重申了评估专业人员要对评估资料进行核查和验证的要求。

《资产评估基本准则》第十五条规定：“资产评估专业人员应当依法对资产评估活动中使用的资料进行核查和验证。”

《新程序准则》根据资产评估法和《资产评估基本准则》的要求，新增了核查和验证程序要求，并在此基础上明确了核查验证的方式通常包括“观察、询问、书面审查、实地调查、查询、函证、分析、计算、复核等”等指导具体操作的内容。

新增的核查验证程序要求，既从程序规定上重申了核查验证责任，又细化了法律规定，从操作层面提供了解决思路，是资产评估行业顺应资产评估法对资产评估专业活动提出的新要求，从程序内化方面寻求解决之道的积极尝试，较《原程序准则》对资产评估的执业责任和程序履行要求更严。

（四）结合评估业务实践，进一步明确程序受限的规范要求

《新程序准则》从基本程序受限和核查验证程序受限两个层面，对“程序受限”问题进行了更明确、具体的规范。

在基本程序受限方面，《新程序准则》一方面对基本程序履行受限的情形进行了补充，增加了评估实践中存在的因法律法规规定而导致程序受限的情况；另一方面对程序受限时是否继续开展资产评估业务的要求进行了更明确的规范，即由《原程序准则》规定的“可以根据能否采取必要措施弥补程序缺失和是否对评估结论产生重大影响，决定继续执行评估业务或者终止评估业务”修改为“经采取措施弥补程序缺失，且未对评估结论产生重大影响时，资产评估机构及其资产评估专业人员可以继续开展业务，对评估结论产生重大影响的，不得出具资产评估报告。”

在贯彻落实资产评估法和《资产评估基本准则》关于核查验证要求的基础上，《新程序准则》增加了核查验证程序受限时的要求。一是对超出资产评估专业人员专业能力范畴的核查验证事项的处理进行了规范，从实务操作角度对超出资产评估专业人员专业范围的核查验证事项提出了可以利用专家工作的解决路径；二是对于无法实施核查和验证的事项，在工作底稿、报告披露和可否出具报告方面进行了规范。

（五）对应资产评估委托合同准则，修订部分内容和要求

《新程序准则》制定过程中，还结合《资产评估执业准则——资产评估委托合同》（以下简称《合同准则》）等相关评估准则的修订，进行了同步对接修改。

《合同准则》对评估委托合同中资产评估业务基本事项的评估报告的使用、提交、评估收费、评估业务配合人员的范围等内容，以及受理资产评估业务的合同订立要求和资料提供人对所提供资料的确认要求等进行了修订。

“订立业务委托合同”是资产评估基本程序中的一项重要程序。《新程序准则》在对订立业务委托合同程序的规范要求中，依据《合同准则》，对相应的内容进行了修订，既与《合同准则》进行了有效衔接，也更加符合对该程序的监管要求和评估实践。

（六）兼顾总体要求和操作要求，整合准则条文内容

《新程序准则》由《原程序准则》的三十三条整合为二十六条，整合后的准则条文内容更紧凑，表述更合理。如对于《原程序准则》的资产评估计划、资产评估现场调查、收集资产评估资料等条文内容按对应的基本程序进行了适当合并整合。条文内容的整合兼顾了总体性规定和操作性要求，对适宜资产评估机构根据情况具体规范的管理事项，允许由资产评估机构通过完善内部管理和控制制度进一步加以规范。这有利于对资产评估机构和资产评估专业人员开展资产评估业务的监管和指导。

履行资产评估程序既是资产评估法对资产评估机构和评估专业人员的基本要求，也是资产评估机构和评估专业人员保障评估业务质量、防范评估执业风险的重要途径。资产评估机构及其评估专业人员在执业中应严格执行《新程序准则》，以充分发挥资产评估的专业作用，更好地服务于国家经济社会建设和财税改革，提高评估行业的公信力、影响力，开创评估行业的新时代。