地方编制权责发生制政府综合财务报告探索——以浙江省温州市的工作开展为例

●李雪芬

地方编制权责发生制政府综合财务报告探索
——以浙江省温州市的工作开展为例

●李雪芬

在我国财税制度有待完善的今天，全国各地以开展试编为起点铺开此项工作。作为我国推行政府会计改革、逐步建立政府财务报告制度的一项重要举措，权责发生制政府综合财务报告的试编能够向报告使用者提供与本级政府整体财务状况和运营情况等相关信息，反映政府受托责任的履行情况。

权责发生制 政府综合财务报告 政府会计改革

一、背景和开展方法研究的重要性

我国以收付实现制为核算基础的现行预算会计制度，仅能反映公共财政预算收支情况，而无法全面反映政府的资源、负债、运行成本和费用。随着我国政府公共财务管理和绩效管理改革的不断深入，现行的政府财务报告体系的弊端凸现，应构建政府综合财务报告体系。“加快建立国家统一的经济核算制度，编制全国和地方资产负债表”，同时，要“建立跨年度预算平衡机制，建立权责发生制的政府综合财务报告制度，建立规范合理的中央和地方政府债务管理及风险预警机制”，十八届三中全会要求把编制权责发生制的政府综合财务报告工作作为深化财税体制改革的一项内容，提升到了国家治理的高度。在当前尚未有完善的政府财务会计准则体系的情况下，通过预算会计数据调整及合并相关财务报表来试编权责发生制政府综合财务报告具有十分重要的意义：一是有利于全面梳理政府的资产、负债事项，全面、完整地反映政府财务状况和运营情况，更加真实地反映政府的“家底”；二是有利于发现政府会计改革推进中可能遇到的问题和困难，为改革的正式推行积累实践经验。

2012年和2013年，我国相继出台新的《事业单位会计制度》和《行政单位会计制度》，这是推进我国建立政府会计制度的有益探索，也开创了预算会计和财务会计有机统一的实践。新会计制度定位于满足行政、事业单位预算管理和财务管理的双重需求;充实了资产、负债的核算内容;新增了行政单位直接负责管理为社会提供公共服务资产的核算规定等。这些在一定程度上满足了市场经济体制对政府会计的要求，与我国公共财政改革的进程相适应，为逐步建立和完善政府会计体系奠定了基础，也预示着我国将进一步规范经济核算制度，推进政府会计改革。未来政府会计将是会计领域中的重头戏，有广阔的发展空间，但随之而来的编制政府综合财务报告，一直没有相应的系统研究，影响了政府特别是地方综合财务报告制度的推广。因此我们基于温州市此项工作的开展深入调研，探析如何更好地编制权责发生制政府综合财务报告。

表1 温州市试编权责发生制政府综合财务报告开展情况

二、浙江省及温州市的开展情况

财政部自2011年开始，选择北京、黑龙江、江苏等23个省(自治区、直辖市、计划单列市)探索试编权责发生制政府综合财务报告。2012年，浙江省本级和杭州市、嘉兴市本级、海宁市开始进行试编，2013年宁波市本级、余姚市开始加入试编。在2013年11月浙江省财政决算布置会上财政厅提出浙江省要推进该试点工作，鉴于其重要性，会议当场决定要求浙江省全省所有地区开展试编，试编范围扩大到所有县市区。由于试编，温州市毫无经验可言，借鉴已开展试编的地方摸着石头过河。温州市按财政部及浙江省财政厅的要求从2014年开始试编2013年度权责发生制政府综合财务报告。全市13个县市区都积极推进此项工作，并对如何编制权责发生制政府综合财务报告进行了有益探索。

三、温州市试编权责发生制政府综合财务报告的主要方式方法

权责发生制政府综合财务报告试编，温州市首先其确定工作思路，总结各县市区情况，主要是做好以下四个方面：一是强化组织领导。试编权责发生制政府综合财务报告是一项全新的工作，涉及面广、口径复杂、实际操作难度大、协调配合要求高，且无成熟模式。各地财政局高度重视此项工作，成立局长为组长，党组成员为副组长，预算执行科、编制局、监督局、行事科、农业科、企业科、金建科等科室负责人为成员的“试编工作领导小组”。二是做好制度引领。各地学习《浙江省试编指南》，发布《试编工作实施方案》，明确工作重点和各阶段工作内容。三是明确职责分工。各地财政局制定《试编工作科室分工方案》，明确了任务分工及责任落实，确保政府综合财务报告试编工作顺利开展。各地“试编办”按工作业务和流程一般下设报表编审组、报表汇编组和文字撰写组三个小组，负责具体工作。四是开展业务培训和针对性学习。各地财政进行改革讲解和宣传动员，召开专题业务培训会，确保科室经办人员熟悉业务，进入角色，为试编工作的顺利开展奠定良好基础。温州市13个县市区的开展情况，开展此项工作的基本情况如表1。

权责发生制政府综合财务报告主要包括政府财务报表、报表附注、政府财政经济情况和政府财政财务管理情况四部分，融合了财政总决算、部门决算、财政各类决算和相关职能部门决算为一体，进行转换、分录调整和抵销后编制成型。其基础数据报表包括：一是财政层面的报表，主要有公共财政决算会计报表、政府性基金决算会计报表、国有资本经营决算会计报表、财政专户管理资金会计报表、农业综合开发财政专户会计报表、国际金融组织和外国政府贷款转贷会计报表、外国政府捐款转赠会计报表、其他财政专户会计报表;二是部门决算中的行政单位、事业单位、企业化管理事业单位、民间非营利组织相关报表;三是需要部门和企业提供的土地储备资金会计报表、公益性国有企业财务决算报表和固定资产投资决算报表。温州市试编工作立足上述报表数据，结合相关财务资料，根据经济事项实质，通过剔除、抵销、调整、合并完成试编报告。处理方法如图1。

四、地方政府综合财务报告试编中的难点

（一）报告主体的权衡

目前包括温州市在内的地方政府综合财务报告的报告主体停留在各级财政部门。但财政部门实际上是牵头编制单位，作为一个地方政府的报告，其主体应该明确为各级地方政府。主体的不明确会导致责任的不清晰和报告范围的有失偏颇。这个首要问题，各地在编制报告过程中并未重视，制度上也未进行定义。财政部门往往在报备当地地方政府如市府办、区府办、县府办后报送上级财政。政府报告首先应该由各级政府为主体报告，未经主体核实就予以报送是不合理的，如果正式编制，还会面临公开发布和诸如政府债务评估的问题，就更不合适了。

（二）政府报告财务基础是不同的预算和财务会计

收付实现制为基础的预算会计，仅能够核算反映预算收支的情况，无法完整反映政府拥有的资源、政府的各类负债、运行成本和费用，对政府的财政能力和财政责任不能进行科学有效会计记录、分析评价和报告披露。采用权责发生制编制政府报告，通过转换预算会计数据以及搜集整理并汇总反映政府相关财务信息，但这2种不同的财务基础导致在试编报告时确认资产、负债、收入、费用等会计要素产生了难度。目前我国的政府综合财务报告的各个项目要素缺乏统一明确的确认和计量规范，采用合并报表方法编制的报告中各个会计主体分别是采用不同的会计制度，以报表为基础的编制模式更造成权责发生制的应用存在很大障碍，导致会计要素难以确认和计量。

图1

（三）报告内容不能涵盖所有政府资产

目前试编的财政报告是建立在汇总、合并已有报表的基础上，一方面原有报表未涵盖的内容和项目无法体现，另一方面如何全面合理地统计、辖定政府资产也存在难度。这体现在一是公共基础设施，如国防用基础设施，国家安全设施取得数据存在现实困难，一些已投入但再改造道路、设施，其金额如何计算等等；二是公共资源，如土地、遗产和文物，这些数据更是需要多部门联合出具和核算；三是地方政府性债务，除地方融资平台外，以地方政府担保、参与的建设贷款要不要纳入；四是社会保险负债，这些负债金额大，但往往由社保基金统一核算，纳不纳入政府报告范围并无规定，同时由于社保基金由市级以上财政统一核算，区级以下政府往往疏漏。

（四）报表编制过程缺乏规范

政府综合财务报告编制的范围、程序、方法上还缺乏相应规范。目前，我国的政府财务综合报告以各类决算报表为基础进行合并调整，导致编制的范围选择随意、程序不规范、方法不统一。报告的编制方法上严重依赖编制程序的可靠性和各种决算报表及相关资料的完整、准确性，基础数据来源是采用各种不同会计制度提供不同核算口径的财务报表，这严重影响编制报表的质量。如基建会计报表并账存在困难，部门决算报表并未完全纳入。对温州市进行调查，政府基建项目在试编过程中只纳入部分项目。浙江省出台试编指南为编制依据，但不同层级的政府综合财务报告的汇总范围、汇总方式、抵消合并等还没有形成完整的制度规范，更多凭借编制人员的业务水准。

（五）政府综合财务指标的科学、合理性有待界定

财务报告附表需要列示系列财务指标反映政府资产负债和财务运行情况，但其设计和应用还存在不科学。一些财务指标体系设置有待优化，内涵和计算口径上要进行调整和完善，如政府长期负债或应承担长期义务的分析指标很弱，政府资产运营效率和效果指标缺乏，计算上如“收入费用率”指标的费用内涵和匹配关系，“单位负债比率”的“单位负债”如何确定，“运行成本率”和“人均成本率”的“运行成本”包含的具体内容怎么确定等。同时应增加指标中自主分析指标的设置。如反映不同社会功能和经济社会发展程度、不同地理区域和环境资源保护要求的政府差别化指标等。

五、改进建议

（一）做好政府综合财务报告机制建设

权责发生制政府综合财务报告试编首要应该加强制度建设，对普遍性的问题统一规定。政府综合财务报告制度是将来各级人大对政府进行监督、考核政府履职能力的重要依据。因此必须建立严格规范的政府综合财务报告制度，报告应该从法律上明确政府为报告主体，编制方式以财政为主导部门，涉及国土、人力资源和社会保障、税务、国资、交通、民政、农牧业等多个部门以及企业，提供各类数据和资料，编制过程中注意需建立顺畅的沟通协调机制。

（二）加快政府会计准则体系推出，完善报告基础

我国现有的政府会计制度主要是以预算收支为主要内容的会计制度，与我国财政现代化改革很不适应，推进政府会计改革早已是燃眉之急。建立《政府会计准则——基本准则》，明确财政总预算、政府行政事业、社会公益和政府综合财务报告的资产、负债、收入、费用及净资产等会计要素的基本确认、计量、报告要求，在此框架下梳理政府综合报告的业务内容规范其经济业务，逐步推进权责发生制的应用，进而从客观上保证数据的统一口径，反映政府财务状况和运行情况。

（三）规范政府综合财务报告的编制过程

提高政府综合财务报告编制质量最重要的就是夯实政府会计基础工作。提高各类决算报表质量跟政府综合报告之间的勾稽核对关系，强化基建项目核算和并账，深化国库集中支付改革，规范财务基础数据。在政府资产管理上，完善资产管理制度建设，规范资产配置、验收确认、台账登记、使用折旧计提、报废清理各环节的管理，及公共基础设施等资产管理，避免账面价值与实际价值的脱节。充分利用现代信息技术，探索政府综合财务报告与政府会计主体“双规核算制”。通过规范编制程序，提高政府综合财务报告编制水平：一是完善政府综合报告编制组织体系，设立专门的政府综合财务报告编制机构，制定政府综合财务报告实施方案，明确职责，沟通协调与编制财务报告有关部门单位事宜；二是加强内控制度建设，完善政府综合财务报告数据信息采集系统，逐步从各决算报表取数过渡到通过日常业务会计项目收集相关数据，并定期形成政府综合财务报告；三是建立统一规范的政府综合财务报告会计项目抵消、调整业务技术标准，可通过《政府会计准则——政府综合财务报告应用指南》进行发布，统一合并口径，提高政府综合财务报告数据的准确性、可靠性、完整性。逐级编制汇总，逐步形成国家政府综合财务报告制度。

（四）加强政府综合财务报告的分析利用

编制权责发生制政府财务报告本质目的就是期望用数据说话，加强其分析利用具有十分重要的意义。新预算法确定我国地方政府债务存在的合理性，要将地方债务纳入财政预算，化解债务危机。在国家对地方政府预算约束上，政府综合财务报告就可以是其依据。建立合理的政府综合财务报告运行分析制度，科学设计报告的财务指标体系，特别是建立能反映政府偿债能力、政府运行效率和政府运行效果的指标体系。如增加偿债能力指标，短期负债/短期资产、负债总额/（总资产-公共基础设施），增加运行成本指标：工资福利支出/运行成本、“三公”经费比率、按政府职能分类的人均运行成本，增加反映资产配置效率指标，如人均资产占有率和费用/资产总额、融资成本率，还可增加利息保障率和债务收入指标。对自主分析指标，按政府实际情况管理要求进行调整，如为了有效反映政府控制和化解风险能力，应该把库款保障率、现金储备比率、债务收入比率作为必需分析指标；由于政府对“土地财政”的依赖大，应该增加土地出让金占财政收入比和所占比重增长率指标；随着国家对生态文明的重视，对设立生态功能区的地区，需要设立环境保护费用占总费用比和环境保护基础设施占总基础设施比等指标。结合指标，健全政府财务综合报告体系内容，加强分析和利用。

（五）完善政府综合财务报告实施绩效自我评价

政府综合财务报告要与财政绩效评价相结合，把政府整体绩效自我评价作为政府财务综合报告的一个重要组成部分。现有的政府综合财务报告，除报表和附注外，要求提供政府财政经济状况、政府财政财务管理情况描述，但这远远达不到政府绩效评价的目标和形成自我约束、自完善的运行机制。要满足社会公众、同级人大和上级政府等多方面的信息需求，就要建立立足政府战略实施目标，根据政府事权与支出相适应原则，结合滚动财政预算，实现短期与长期、效率与效果、发展与可持续性的政府综合绩效自我评价报告。方法上建议采用先进的平衡计分卡方式，从四个维度的建立评价体系：财务维度（报告数据）、客户维度（社会公众）、学习创新维度、内部业务流程维度，用不同的权重修正计分，科学、积极进行合理绩效评价应用。完善评价监督机制，及时公开政府综合财务报告，通过社会公众、人大、审计、上级政府和新闻媒体等进行全方位、多层次的监督，促进政府依法行政，合理分配和使用政府资源和财政资金，提高行政效率和公众满意度。利用评价结果公平奖罚，使之与公务员的收入福利、职务升迁、荣誉及处罚相挂钩，形成良性激励约束机制。

六、结束语

试编权责发生制政府财务报告可以全面反映政府的资产和负债状况，对于防范财政风险，分析财政中长期可持续性，提高政府财政管理水平等具有十分重要的意义。随着新预算法实施和新总预算会计制度即将发布，通过试编经验的积累，编制会更加规范。我们必须深刻认识到这项制度的构建与国家治理体系和治理能力现代化目标的提升息息相关，在探究编制过程中推进和完成新一轮财政改革任务。■

（作者单位：浙江省温州市瓯海区财政局）

刘小兵、徐曙娜.2015.编制权责发生制政府综合财务报告[J].中国财政，1。