“营改增”后劳务派遣行业规范性建议

云艳

【摘要】营业税改征增值税（简称“营改增”）是继2009年1月1日增值税转型实施之后，税收制度的又一次重大改革。2016年3月2 3日，财政部、国家税务总局颁布了《关于全面推开营改增试点的通知》，从2016年5月1日开始实行全行业营改增。劳务派遣行业，被定性为商务辅助服务中的人力资源服务，“营改增”前是按差额征收营业税的，此次“营改增”基本上保持原有的征收方式和税率，“营改增”对其税负的影响不大，但因其是差额纳税，而且与其他差额纳税行业不同的是：其不纳税部分是代收转付的员工工资、社保、公积金等，这部分凭证不能象其他行业那样取得正规的发票，因而，“营改增”后该行业的规范操作问题值得注意。

【关键词】“营改增”劳务派遣 税收规范

在国计民生和社会发展中，税收扮演着举足轻重的角色，而税制改革则能够打破原有的资源分配格局，使资源得到更优配置，对社会的演进产生深远影响（曾耀辉，2014）。1994年，为了适应当时的经济发展形势，我国进行了分税制改革，形成了增值税和营业税两大流转税并存的局面。然而，随着我国经济发展的内外部环境的不断改变，两税并存的制度已不利于我国经济的进一步发展。特别是自世界性金融危机爆发以来，全球经济低速增长，经济结构重新调整，国际竞争越来越激烈，我国经济发展的外部环境不断变化；而从国内的实际情况看，我国经济正处在增长速度换档期，经济结构调整期，发展中不协调、不平衡、不可持续性等矛盾已经特别突出，有些领域已存在很大的潜在风险。因此，传统的经济增长方式已经不能适应我国经济的发展趋势，必须坚持深化改革，加快改革速度，为推进经济转型升级提供制度保障，为打造升级版中国经济提供支持（石坚，2014）。在加快经济发展方式转变的新形势下，我国研究制定并颁布了营业税改征增值税（以下简称“营改增”）的税制改革政策。

从2012年1月1日起，首先在上海市进行交通运输业和部分现代服务业“营改增”制度改革试点，到2016年5月1日，全国全行业实行“营改增”政策。“营改增”是国家税制改革的必然趋势，随着“营改增”不断向纵深推进，企业必须积极面对“营改增”过程中所遇到的具体问题，同时必须规范操作，降低税务风险。

一、劳务派遣行业简介

劳务派遣又称人才派遣、人才租赁、劳动派遣、劳动力租赁、雇员租赁，是指用工单位向劳务派遣公司有偿租赁劳动力，实现劳动关系和用工主体相分离的一种新型用工模式。劳务派遣是一种三方关系，劳务派遣公司与用工单位签订《劳务派遣协议》，劳动者与劳务派遣公司签订《劳动合同》并接受劳务派遣公司的派遣为用工单位提供劳动，劳务派遣公司成为法律意义上的“用人单位”，接受使用劳务派遣服务的单位则是“用工单位”。劳务派遣业务是近年我国人才市场运用的一种新的用人方式，可跨地区、跨行业进行。劳务派遣业务模式如图1所示。

劳务派遣是由劳务派遣公司与用工单位签订劳务派遣合同或协议，劳务派遣公司根据劳务派遣合同的条款，与派遣员工签订劳动合同，给员工购买社会保险、发放工资福利费、缴纳住房公积金等，派遣员工产生的这些费用全部由用工单位承担。用工单位对派遣员工进行工作管理，被派遣员工的薪酬福利待遇由用工单位决定，工资表也由用工单位编制。劳务派遣公司按派遣员工人数向用工单位收取服务费。这部分服务费就是劳务派遣公司的营业收入。

劳务派遣业务开发票的金额中含有服务费、派遣员工的工资、社保、住房公积金等所有费用。在这些费用中，工资、社保、住房公积金等代收转付的费用占绝大多数，服务费即真正属于劳务派遣公司的营业收入只占开票金额的2%～3%。以A公司2016年4月的开票情况为例，劳务派遣公司向客户收取的全部价款和价外费用明细情况见表1（单位：元）。

根据财税[2016]47号文的规定，劳务派遣公司可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利及为其缴纳社会保险、住房公积金后的余额为销售额，采用简易计税方法按5%的征收率计算缴纳增值税。表1中，服务费就是含税销售额，其他都是代收转付的款项。因代收转付部分金额是不纳税的，因此，关于这部分支付凭证的规范至关重要。

二、劳务派遣行业“营改增”后规范性建议

（一）“营改增”后抵扣凭证的认证

根据营改增相关文件的规定：试点纳税人从全部价款和价外费用中扣除价款，应取得符合法律、行政法规和国家税务总局有关规定的凭证。否则，不得扣除。劳务派遣行业不同于其他差额纳税的行业，其扣除的价款主要是派遣员工的工资、社保、公积金等，不能取得正规的发票。

缴纳营业税时，差额纳税的抵扣凭证有下列几类：

第一类，发放派遣员工工资的凭证。一般为银行代发工资，这部分代发工资的凭证即银行出具的工资发放明细及发放成功的凭证。另外，有少部分是发放现金的，由员工签名确认收款，现金发放工资的凭证即员工签名的工资表。

第二类，缴纳派遣员工个税的凭证。社会保险基金管理中心出具凭证和银行缴款凭证。

第三类，缴纳派遣员工社保的凭证。社会保险基金管理中心出具的凭证和银行缴款凭证。

第四类，缴纳派遣员工公积金的凭证。公积金中心出具的凭证及银行缴款凭证。

第五类，其他符合国家税务总局规定的凭证。

以上的抵扣项目中，工资、个税、社保、公积金占可抵扣项目总额的98.71%，而这四项的数据地方税务管理机关都能比较轻易地从地税管理系统中获得，地税管理人员对其真实性有极大程度的把握，地税的征管成本相对来说较低，征管漏洞相对来说也较小。

“营改增”后，征管工作由地方税务局转移到国家税务局，因个税申报以及社保缴纳等都是在地税的申报系统上完成的，国税局工作人员无法及时准确地获得这些数据，这将给征管工作带来一定的难度，征管成本也会上涨，征管漏洞也容易出现，纳税人税收遵从成本也会提高。

（二）对税局工作改进的建议

第一，地税、国税系统应该信息共享，及时准确地掌握纳税人的申报信息，及时核对其真实性。

第二，工资发放的凭证，应统一要求用银行代发的凭证，不接受现金发放工资的凭证。因为现金发放工资凭证的真实性比较难确认，或者说鉴证成本较大，征管不便，容易给纳税人钻空子多抵扣，造成国家税款流失。另外，以目前的银行业发展情况以及银行的分布范围来看，全部实现银行代发工资具有完全的可操作性。

（三）对中国人民银行和银监会的建议

根据目前的银行业管理规定，允许代发工资的只有公司的基本户，公司开设的一般户是不允许代发工资的。对于劳务派遣公司来说，面对的客户群比较大，有很多客户都会要求劳务派遣公司把工资发放到他们指定的银行卡里，虽然说目前银行可以实现跨行代发，但跨行代发的手续比较复杂，要求的银行卡资料比较详细，收取的代发费用也比较高，对于派遣员工人数众多的劳务派遣公司来说，工作量和成本都是比较难逾越的，特别是代发费用，劳务派遣公司所有者与经营者是不允许产生过多的代发费用的，因此，跨行代发工资这种工资发放方式没有被采用。为了满足不同客户的要求，劳务派遣公司只能想办法在各个银行都办理代发工资，但除了基本户的银行外，其他银行都是先在该银行开设一般户，然后由该银行采用变通的方式给劳务派遣公司设立一个代发工资的特殊临时户，劳务派遣公司每次发放派遣员工工资时，要先从基本户把工资款打到该临时户，再把员工工资明细表的电子版和加盖公章的纸质版送到银行前台去发放，现在有个别银行也实现了网银代发。因这种方式受银行上班时间和所要求资料的限制，碰上特殊情况时，劳务派遣公司会采用现金发放工资。

劳务派遣行业“营改增”后，如果在销售额的抵扣环节对抵扣凭证的要求有所提高，发工资的凭证要求用银行代发的凭证，不接受现金发放工资的凭证，那对于劳务派遣企业来说，会增加操作难度，增加运营成本，但如果没按要求用银行进行发放，又会增加税收成本和纳税风险。因此，建议中国人民银行和银监会放开银行代发工资的管制，允许企业的一般户也可以跟基本户一样正常代发工资。这样，既给劳务派遣企业带来了便利，又可以杜绝现在各银行通过变通的方式代发工资的现象，也为“营改增”后涉及到以人员工资作为抵扣项的企业提供合法的抵扣凭证创造了有利的条件。

（四）企业应加强内部管理，规范支出流程

劳务派遣公司的客户群体涉及到各个行业，有些行业在发放工资环节操作并不规范，因此也要求劳务派遣公司按其规定发放工资，例如，有些物业公司是要求劳务派遣公司把某个项目上人员的工资全部发放到项目经理的个人卡上，然后再由项目经理发现金给员工。像这种发放方式，很难核实项目经理是否真如工资表上所显示的那样全员足额发放了，这里面就存在很大的漏洞。但是，多数劳务派遣公司为了争取和留住客户，往往都会答应客户诸如此类不规范的要求，给自身留下了风险隐患。

随着“营改增”不断向纵深推进，税务主管部门对各个环节的监管一定会越来越完善，对差额抵扣部分凭证的要求和监管也会越来越严格，上述不规范的支付方式可能会遭到质疑，甚至不被认可，这将导致很大的税务风险。因此，建议劳务派遣企业坚持规范的支付方式，能够拒绝有些客户不规范的要求。像这种不规范的客户，存在风险隐患，不仅在税务上有风险，在派遣员工劳动纠纷上也存在法律风险，并非优质客户，即使失去也不应可惜。劳务派遣公司应通过提高自身综合实力，用心为客户提供专业、优质的服务来争取更多优质的客户。如果各个劳务派遣公司都能坚持规范的原则，那么整个行业就会形成良性的竞争环境，可以倒逼客户也规范操作，这样，更大范围的经济运行环境都会规范起来，形成良性循环。

另外，劳务派遣公司应尽量减少用现金支付工资，降低由此带来的风险。虽然在实际操作过程中会存在些困难，比如有些临时工由于这样那样的原因，提供不了银行卡或者不愿意提供，但应该想办法尽量去克服这些困难，比如可以在招聘的环节就商定工资只能通过银行卡发放。

“营改增”是我国税制改革的大趋势，我国的税收制度会越来越完善，税收监管也会越来越严格，劳务派遣行业如果想在这次改革大潮中求得进一步发展，就要积极制定各种应对措施，抓住改革中对自身有利的机会，顺应改革大潮，通过加强内部管理、完善内部控制、调整公司计划、规范经营方针等应对策略，进一步提高公司的市场竞争力，逐步实现发展模式的转型升级。