固定资产加速折旧新政策下的会计核算及税务处理

2016-12-31李健

财会学习 2016年15期

关键词：残值年限所得税

文/李健

文/李健

为应对经济发展的新形势，支持单位降低成本，防范风险，更好地执行减税政策，国务院相关部门出台了固定资产加速折旧的政策。本文结合水利勘察设计研究院固定资产处理过程，就新政策下的会计核算及税务处理进行探讨。

固定资产；加速折旧；会计核算；税务处理

单位对固定资产的日常处理基本都是按账面价值在使用期限内扣除残值后，在整个固定资产使用寿命期间，按年限平均折旧，逐季或逐年计提进行会计核算。新政策实行使固定资产加速折旧加入了时间变量的概念，允许一次性计入当期成本费用进行处理。这对于单位来说是一种优惠政策，为加速资本回收提供了政策支持。

一、固定资产加速折旧新政策的规定

面对新的经济形势，针对固定资产加速折旧，政府相继颁布了一系列行政法规，其中国家税务总局颁布的《关于固定资产加速折旧税收政策有关问题的公告》（国税发［2014］64号）和《财政部、国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税〔2015〕106号）尤为重要。新颁布的行政法规文件进一步详细规定了允许实行加速折旧的单位或固定资产范围，单位可以自行选择加速折旧方法和自身享受的税收优惠政策，但一经选择，不得改变。

二、在新政策环境下固定资产加速折旧的方法及其会计核算

按照财政部、国家税务总局《关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》和《国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第68号）的规定，单位满足新政策条件的，可以以减少折旧年限或者是采用加速折旧的方法方式来减少单位财务损耗，同时规定了加速折旧的两种方法，亦即双倍余额递减法和年数总和法。

双倍余额递减法，它不考虑固定资产预计净残值，是每期期初的固定资产原值减掉累计折旧额后，采用双倍直线法折旧率来计算固定资产折旧额的方法。由于这种方法没有考虑固定资产预计净残值，实际计算时需要将固定资产净值减去预计净残值后的余额在折旧年限到期的前两年进行分摊。计算公式为：

年折旧率=2/预计使用寿命（年）* 100％；月折旧率=年折旧率/12；月折旧额=月初固定资产账面净值*月折旧率。

年数总和法，或说年限合计法，是用固定资产原值减去预计净残值后的余额乘以年折旧率（年折旧率等于固定资产剩余使用寿命除以预计使用寿命年数总和），得出每年折旧额。其计算公式为：

年折旧率=尚可使用年限/预计使用寿命的年数总和*100％；月折旧率=年折旧率/12；月折旧额=固定资产原值减去预计净残值之后的值*月折旧率。

要注意的是，单位进行加速折旧核算时，对不同固定资产可适用不同折旧方法，但同一固定资产只能采用一种加速折旧方法，且一经使用不能随意变更。

三、新政策下会计核算与税务处理差异处理方法

（一）单位固定资产计提折旧的日常会计处理。按照财政部、国家税务总局颁布的固定资产折旧政策中规定的固定资产折旧方法，单位采用平均年限法和加速折旧方法进行会计处理，固定资产年折旧额是不一样的。

如：单位2014年12月购进原价为5000元的设备，预计使寿命为5 年，预计净残值率为 5％。假设单位没有对该项资产计提减值准备。

按照会计原则用平均年限法从2015 年1月起来计算该单位的这项固定资产年折旧率=（1-5％）÷5 =19 ％，每年应该计提的折旧额为：5000×19％=950（元）

用年数总和法来计算该项固定资产年折旧率为：

第一年的年折旧率=5÷［5×（5+1）÷2］=33.33％

第二年的年折旧率 =4÷［5×（5+1）÷2］=26.67％

第三年的年折旧率 =3÷［5×（5+1）÷2］=20％

第四年的年折旧率 =2÷［5×（5+1）÷2］=13.33％

第五年的年折旧率 =1÷［5×（5+1）÷2］=6.67％

经计算各年的折旧额为：

第一年年折旧额1583.18元；

第二年年折旧额1266.83元；

第三年年折旧额950元；

第四年年折旧额633.18元；

第五年年折旧额316.81元；

通过比较该项固定资产5年的会计核算，不难发现，年数总和法与平均年限法相比，固定资产折旧额随着年数的增加是越来越少的。这说明，使用加速折旧方法有利于减轻固定资产的损失，减轻单位的财务压力从而降低财务风险。

（二）采用加速折旧方法进行会计核算和税务处理的差异处理。财政部、国家税务总局颁布的有关固定资产加速折旧新政策的通知、公告明确了单位固定资产折旧可以通过加速折旧的方法来进行计算，企业所得税实施条例中规定其固定资产折旧方法为直线法，单位选用加速折旧方法的，就有可能会导致递延所得税资产（指未来预计可以用来抵税的资产）的产生，在此种情况下，单位财务人员在年度所得税计算过程中就需要对其进行纳税调整。

仍通过上例分析：

第一年应确认的递延所得税资产=（1583.18-950）×25％ =633.18×25％ = 158.3（元）

第二年应确认的递延所得税资产=（1266.83-950）×25％ =316.83×25％ = 79.21（元）

第三年应确认的递延所得税资=（950-950）×25％=0（元）

第四年应转回递延所得税资产=（633.18-950）×25％=-316.82×25％= -79.21（元）

第五年应转回的递延所得税资产=（316.81-950）×25％ =-633.19×25％= -158.30（元）

其会计分录如下：

第一年

借：递延所得税资产 158.30

贷：所得税费用 158.30

第二年

借：递延所得税资产 79.21

贷：所得税费用 79.21

第三年

借：递延所得税资产 0

贷：所得税费用 0

第四年

借：所得税费用 79.21

贷：递延所得税资产 79.21

第五年

借：所得税费用 158.30

贷：递延所得税资产 158.30

通过上述计算可看出，按照年数总和法和平均年限的方法进行会计核算相比较，固定资产年折旧额一般随着使用年限递减。按照新固定资产加速折旧政策，采用固定资产加速折旧的方法，有利于降低企业的税务风险，为单位减轻税负，将能够更好地发挥折旧抵税效果。

（三）还有一种是经常用到的，单位价值不超过5000元的固定资产的折旧处理。按照国家政策要求，可以一次性计入当期成本费用，不再分年度计算折旧。

如：单位2015年12月购进1台办公用电脑，单价4500元，预计使用3年，预计净残值为0。税务上准备在税前一次性扣除。

2015年12月购进时的会计分录：借：固定资产 4500元

贷：银行存款 4500元2016年—2018年每年折旧会计分录：借：管理费用 1500元

贷：累计折旧 1500元该项固定资产的会计折旧2015年为0元，2016至2018年每年分别为1500元；税务一次性扣除2015年12月为4500元，2016至2018年都为0元；税会差异为2015年-4500元，2016至2018年分别为1500元；递延所得税负债（假设企业所得税税率25％）2015年为1125元、2016至2018年分别为-375元。

通过计算可知，此种固定资产加速折旧一次性扣除只是把扣除的时间提前了，最后还是要缴纳税款的，因此就有递延所得税负债（相当于企业对税务负债）。此外，还需注意的一个税收差异是：单价5000元及其以下固定资产在购进时，会计准则上规定，开始折旧的时间是可以使用的次月，而不是购入当月；税收上则要先计入固定资产同时全额计提折旧。

四、结语

综上所述，随着国家政策的变化，单位采用加速折旧不但可以将折旧费用变为递延所得税资产抵税，使得资金尽快成为成本，同时又减少了企业资产不必要的损耗，但与此相对应会计核算以及税务处理也要随之改变，并且企业应将与购入固定资产相关的资料，如发票、记账凭证等单独复印成册，建立相应台账，以便能准确核算会计与税法差异，增强单位承担会计与税务风险的能力。

［1］赵美娜. 新政策下固定资产加速折旧对企业的影响研究［J］. 会计之友，2015，06:55-57.

［2］唐维模，宋世高.不同固定资产加速折旧方法对税收优惠的影响［J］. 涉外税务，2012，11:70-72.

（作者单位：山东省德州市水利局）

上接（第101页）

现阶段的会计制度和预算改革已经处于磨合发展阶段，所以行政事业单位的日常工作中应更加认真、仔细的研究学习新会计制度的新环节，要做好会计基础全责发生制与部门预算引入内容的重点科研与深入探讨的工作，要基于新会计制度的各项要求做好行政事业单位自身部门核算工作的开展，要严格按照相关要求并结合本单位自身发展的实际状况，进行现有会计核算体系的调整，提高会计核算与预算改革的协调一致性。在相关工作的开展中，负责相关事务的部门要做好与会计主管部门的沟通工作，应把第一时间核算时遇到的问题、困难及时的告知上级部门，从而为问题的处理提供充足时间。另外还要不断的增强企业部门自身的资金核算力度，相关单位要不断的建立健全财务监管机制、完善内部制度，提高企业单位的会计核算与资金管理水平。

（三）强化部门预算和会计核算反映内容的一致性

为了提高部门预算与会计核算反映内容的一致性，在具体的操作中可采取抽调会计核算记录与部门预算执行状况分析表的方式进行比较，对二者之间存在的差异状况进行研究。具体的操作方法为：单位内部主要负责人抽调部门预算执行状况表，并将其粘附在会计报表后面，然后安排专人负责寻找二者的差异，并对部门核算计划做好科学修改。该方法与《新预算法》相符，并遵守了“将政府所有收入与支出纳入预算内”的要求，实现了对单位财政收支状况的全面掌控。若在查询中发现差异存在普遍性特征，则应该酌情对会计核算方法进行修正，进而让核算方法与部门预算改革要求相互协调一致。因此，只有在动态操作中不断的对二者进行协调，及时的发现问题、改正问题，才能够不断地提高二者的协调一致性，最终达到预期的效果，实现《新预算法》实行推广中让部门预算改革和会计核算协调一致的目的。