政府审计模式与国家治理效应研究

张颖

政府审计模式与国家治理效应研究

张颖

政府审计是国家治理的重要组成部分，其对于国家治理效应的相关课题也是近年来学术界研究的重点内容之一。由于政府审计模式的选择将直接或间接影响到政府审计的实践效果，同时将辐射到国家治理的其他方面，因此政府审计模式与国家治理的效应有必要进行分析和探讨。本文通过对大量文献的回顾和相关政府审计部门网站以及国际组织资料的搜集，首先介绍当今主流的政府审计模式以及它们的发展历程，接下来再分析不同政府审计模式所联系的国家治理效应。

政府审计；政府审计模式；国家治理效应

一、政府审计的动机和目的以及在国家治理中的定位

源于公共委托代理关系的政府审计理论基础主要有监督说、社会契约说以及受托责任说。国家之间政府审计模式的差异化，究其原因，是因为建立在机会主义之上的委托人和代理人之间激励不兼容、信息不对称和环境不确定的因素同时存在，代理人有动机去违背行事的最大善意原则，从而表现出行为机会主义或者信息机会主义；而审计的存在就是用于应对来自于制衡、激励和道德机制组成的内部—经常性机制，或者是来自于监督、问责和公开透明机制组成的外部—非经常性机制（郑石桥，2015）。正是基于这些理论背景之上，每个国家结合地理、历史、文化、经济等差异之后，政府审计模式展现出各自的特色。当今主流的政府审计模式分类有立法型、司法型、独立型和行政型。

（一）不同政府审计模式的运行背景和特点

1.立法型政府审计模式

立法型政府审计模式最大的特点是审计机关隶属于立法部门，直接向立法部门负责并报告工作，同时与掌握行政权的政府部门相互独立的一种政府审计模式。下面将介绍英国和美国的立法型政府审计模式运行背景及特点。

英国于1866年通过了《国库和审计部法案》，这部法案的通过奠定了现代国家审计制度的法律基础，并标志立法型政府审计模式的形成，同时确立了英国主审计长和国库审计部的地位；1983年《国家审计法》取代《国库和审计部法案》，英国国家审计署取代原有的国库审计部，主审计长正式成为立法机关中下议院的官员，直接向议会报告工作；同时，新法案促成议会内部的公共账目委员会的建立。在政府审计职能上，公共账目委员会负责监督国家审计署的工作并落实其审计建议，两者共同致力于监督公共资源使用和提高公共服务绩效。

美国于1921年通过《预算及会计法》，第一次世界大战后成立了美国审计总署，使美国确立起的立法型审计模式后来者居上。美国审计总署独立于行政机构，对掌握立法权的国会负责，与1976年成立的监察长办公室共同构成美国的政府审计体系；2004年7月美国审计总署更名为政府问责办公室。

2.司法型政府审计模式

司法型政府审计模式的特点是国家审计机关享有独立而权威的司法权，审计官员拥有司法地位的一种政府审计模式。这种政府审计模式起源于法国，欧共体国家中意大利、葡萄牙等也深受该模式影响。

18世纪法国拿破仑时期“审计法院”的设立标志着政府审计职能法制化的司法模式已具备较为完善的结构。法国审计法院在独立的金融司法管辖范围内，是专门的审计相关法院机构；根据法国的宪法，审计法院的使命是向法国人民保障公共资金被安全使用，因此从法制、理论和审计实践方面确定了司法型政府审计模式。在这种模式下，审计机关主要从经济监督角度保证国家资产安全同时监督政府官员廉政；法律赋予审计机关职责和权限直接处理违反财经法规的责任人。

3.独立型政府审计模式

独立型政府审计模式是国家审计机关不受任何机构组织领导和干预，而独立于国家立法部门、司法部门和行政部门的一种政府审计模式。采用这种模式的有日本。

日本明治政府于1869年在其最高官署内部设立独立的财政审计机关，虽然这是模仿英法两国政府审计的财政检查制度，但是后来这个机构发展成独立于日本内阁，实行事前审计监督的会计检查院；它的成立标志着日本独立型政府审计模式的正式确立。二战之后，《大日本帝国宪法》和《会计检查院法》从法律层面上明确了会计检查院独立于分别行使行政权、司法权和立法权的内阁、最高裁判所和国会的地位。处于战后恢复建设时期的日本，其政府审计体系就包涵了专门的审计机关，地

方政府自治方式的审计以及独立行政法人这三个部分。

4.行政型政府审计模式

行政型政府审计模式是国家审计机关依据法律赋予的权限，隶属于行政部门并对其负责，对政府各部门、各单位的财政财务收支活动进行审计监督，以保证国家财经政策、法规、计划、预算的正常执行。中国的政府审计是行政型政府审计模式的代表。

我国现代审计制度由1982年修订的《宪法》确立；依据它的规定，1983年成立的中国国家审计署作为最高政府审计机关隶属于国务院，由国务院总理领导，主管全国审计工作；县级以上地方各级政府设立审计机关，对本级人民政府和上一级审计机关负责。目前，中国国家审计署有19个内设机构，9个直属事业单位，20个派出审计局和18个驻地方特派员办事处。

（二）政府审计在国家治理中的定位

刘家义审计长2008年提出了政府审计的免疫观，即在国家治理大系统中，政府审计具有“免疫系统”功能，这是对监督、评价、鉴证等传统功能的延伸和扩展，具体表现为揭示功能、抵御功能、改进功能以及预防功能。

二、政府审计模式对国家治理的效应分析

政府审计是国家治理这个大系统中必不可少的子系统，通过政府审计模式与国家治理效应间的分析，我们更清楚这两者之间的紧密联结。世界银行集团和世界经济论坛每年会出具国家治理效应的评价体系报告，其中都包括政府审计的衡量；笔者借助世界银行集团的全球施政指标和世界经济论坛的全球竞争力系数来进行政府审计模式对国家治理的效应分析。

（一）全球施政指标WGI

全球施政指标WGI(World Governance Indicators)是世界银行集团对国家治理的评价体系，它从六个方面分析国家治理。这六方面的指标分别是——发言权与问责VA(Voice and Accountability)：一个国家的公民能在多大程度上参与选择政府，以及言论自由、结社自由和媒体自由。政治稳定与杜绝暴力PS&AV(Political Stability and Absence of Violence)：政府因为违宪或暴力手段（包括恐怖行为）而丧失稳定的可能性。政府效能GE(Government Efficiency)：公共服务的质量、政府服务的能力及其相对于政治压力的独立性；政策制定行为的质量。监管质量RQ(Regulatory Quality)：政府提供稳健的政策和监管制度，借以创造条件促进私营部门发展的能力。法治RL(Rule of Law)：社会成员对社会规则的信心大小和遵循程度，包括契约执行、财产权、警察和法庭的质量，以及发生犯罪和暴力的可能性。腐败控制CC(Control of Corruption)：利用公权谋取私利的程度，包括轻微和严重的腐败行为，以及精英和私人利益集团“把持”国家的程度。世界银行集团运用了31个相关数据库，搜集了全球的有效信息，得到了215个国家和地区1996年到2013年的WGI值。针对本文的研究对象，笔者从世界银行集团报告中摘取了中国、法国、日本、英国和美国的相关数据进行对应探讨。

为了更加直观分析，下面列示了这五个国家的分数曲线图。其中，横坐标代表年份，纵坐标代表全球施政指标WGI相关的六个指标的数值，曲线的拐点就对应了每一年的数值。这些数值在-2.5与2.5之间取值，越靠近-2.5代表国家治理成果越不理想，越靠近2.5代表国家治理成果越好。前五张图分别展示了五个国家的全球施政指标WGI，第六张展示了五个国家在同一个坐标中的情况以便比较。

图3-1

由图3-1可知中国在GE政府效能上最具优势，而VA，即发言权与问责这一项的评价最低；其他的指标取值介于-0.66和-0.17之间，较为集中。将此图反映的治理效率与我国政府审计的行政模式相联系思考，政府审计人员来自于国家公务员体系并且随之轮换，政府审计的工作效率由于有了行政体系的完全配合，体现出来它的优势。然而正是出于类似的原因，政府审计工作的开展在问责上受到同一层级和上级部门的同时管理，使问责效率不高。

图3-2

图3-2展示了法国的治理成绩，可以看出PS&AV政治稳定与杜绝暴力这一项处于最低水平，其他指标都较为集中，尤其是2006年之后的其他五项在1.22附近取值，介于1.11至1.59。法国的司法型政府审计模式赋予了审计机关司法权，这种直接处理审计工作中发现的问题并公开结果的权限将政府审计的地位放在很高的位置。

图3-3

图中所反映的日本国家治理数据并没有显示出极其明显的特征，但值得注意的是2002年WGI各指标的陡降，和2003年之后GE政府效能、CC腐败控制和RQ监管质量的提升，以及PS&AV政府稳定和杜绝暴力的下降。日本的独立型政府审计模式对于公共部门的监管在一定程度上起到了作用。

图3-4

图3-4和图3-5是立法型政府审计模式的实例英国和美国的全球施政指标WGI。通过观察可以看出它们的走势和取值趋近，都是PS&AV政府稳定和杜绝暴力这一项远低于其他指标；而美国的其他五项较英国的其他五项更为离散一些。可见英国和美国在相同的政府审计制度下，国家治理的评价结果也有着类似的得分。

图3-6表示的是这五个国家1996-2013年在同一个坐标轴中的全球施政指标WGI得分情况。横轴从左到右分别代表中国、法国、日本、英国和美国。

图3-5

图3-6

（二）全球竞争力系数GCI

在世界经济论坛发布的《全球竞争力报告》中，全球竞争力系数GCI(Global Competitiveness Index)用于衡量144个国家和地区的微观和宏观的经济竞争力。这一概念从2005年开始使用。现在，全球竞争力系数GCI由12个部分组成：制度、基础建设、宏观经济环境、健康及基础教育、高等教育和培训、商品市场效率、劳动市场效率、金融市场发展、科技准备度、市场规模、商业成熟度和创新。这12个动态或静态的组成部分又被划分为三个组，每一组代表不同的国家发展阶段。第一组是要素驱动发展阶段的内容，包括这12项中的前四项；第二组是效率驱动发展阶段的内容，包括高等教育和培训、商品市场效率、劳动市场效率、金融市场发展、科技准备度和市场规模；第三组是创新驱动发展阶段的内容，包括商业成熟度和创新。

这三个阶段并非全部的划分，从要素驱动到效率驱动和从效率驱动到创新驱动的两个过度性阶段也是经济体发展的过程。按照《全球竞争力报告》，中国处于效率驱动发展阶段，法国、日本、英国和美国处于创新驱动发展阶段。在《全球竞争力报告》中，12个全球竞争力系数GCI的组成部分又是由更细的衡量指标构成，其中关于政府审计的部分属于制度。根据报告提供的数据，得到下图：

图3-7

其中横轴代表国家，纵轴代表审计和报告标准的强弱，取值在1-7之间。从图中可以发现中国、法国、英国和美国的取值较为稳定，日本在这三个年度中的评价在提高。与之对应的全球竞争力系数GCI得分如下图所示：

图3-8

报告指出美国、英国和日本在经济危机之后的经济形势好转，一定程度上是由于激进的货币政策。中国近三年的得分几乎持平：宏观经济环境较好；市场功能的发挥有进展但依然存在许多的限制和壁垒；政府办事效率在提高，但是腐败、安全、公信力、透明度低仍旧是问题。因此，我国的行政型政府审计模式应当在良好的宏观经济环境中不断促进廉政，建立安全体系、具备公信力和高透明度的政府。由于法国的财政状况继续恶化，同时政府债务增加，政府公信力降低，因此政府为恢复经济增长并应对高失业率，承诺采取一些利于商业的举措，使财政赤字降低。法国的司法型政府审计模式对于好的经济状况是良性循环的助手，但在当前的债务压力和公信力削弱之下，公共服务的质量如何维持是亟待解决的问题。日本近年的宏观经济环境不好，体现在财政赤字和政府债务重，同时劳动力市场情况不容乐观；联系上图可知独立型政府审计模式对于日本近年的政府治理体现出了一定作用，但面对当前的经济环境，政府审计的功能还需要继续发挥。英国银行体系出现的贷款困难阻碍了商业活动的发展，同时教育系统不公平的现象明显，而劳动力市场、创新环境和信息通讯技术都是英国的显著优势。美国最大的问题依旧是宏观经济环境，同时对政客的不信任情绪增加，政府资源浪费、对官员偏袒的现象曝光。上图的审计能力也间接反映了《全球竞争力报告》所描述的问题。英美两国的立法型政府审计模式赋予审计工作较高的地位，因此政府审计的得分比较高。

三、结论

政府审计和国家治理并不是单方面的影响，而是相互作用的体系。对于政府审计模式的选择并非偶然的决定，而是涉及历史、文化和社会等的综合考量。国家治理效应包含了来自于政府审计的贡献，同时也涵盖了政府审计之外的方方面面。两者的研究具有重合的部分，也值得探讨。

[1]郑石桥.国家治理与国家审计：审计主题差异的理论框架和案例分析[J].会计之友,2015.

[2]英国国家审计署网站http://www.nao.org.uk/.

[3]美国政府问责办公室网站http://www.gao.gov/.

[4]日本会计检查院网站http://www.jbaudit.go.jp/.

[5]徐瑞康,周树大.世界各国审计[M].北京:中国财政经济出版社,1993:80.

[6]法国审计法院网站http://www.ccomptes.fr/.

[7]中华人民共和国审计署网站http://www.audit.gov.cn/.

[8]庞国忠.以提高审计独立性为目标的政府审计体制改革研究[D].东北师范大学,2011.

[9]胡光瑞.宪政角度下的国家审计独立性研究[D].内蒙古大学,2010.

[10]Tim Burr.Financial reporting and financial management: General report of the Comptroller and Auditor General for 2008. London:the Stationery Office,2009.

[11]世行发布全球施政指标报告赞扬中国政府效能http://n ews.sina.com.cn/c/2008-06-26/014215817207.shtml.

（作者单位：中南财经政法大学会计学院）