如何完善我国税收立法体系

柳建启

【摘要】在市场经济条件下，税收能够起到宏观调控的作用，对社会经济发展产生重要影响，而税收法律体系也成为国家法制建设的重要组成部分。目前，我国在宪法基础上进行了税收立法，并形成了以税收程序法和实体法为重要内容的税收法律体系。这较好地指导了我国税收工作的开展，但随着社会经济发展的复杂化，我国税收法律体系也暴露出诸多问题，重新探讨税收立法对策有现实的紧迫性。

【关键词】税收 立法 建议 【中图分类号】DF432 【文献标识码】A

国家财政的主要来源为税收，这为国家机器的运转、政府职能发挥提供了经济基础。但同时税收具有无偿性和强制性，它与人民的利益直接相关，如果税收超出民众的承受能力，便极易引发社会动荡。税收设置不合理同样会带来分配失衡、社会贫富差距拉大等社会问题。

为此，一国社会经济要想平稳发展，必须进行税收立法。尽管我国的税收立法也一直在随着市场经济体制的发展而不断完善，但这些多是行政机关作出的税收立法，大多是暂行条例性质，而权力机关的税收立法则滞后于市场经济体制的发展，也滞后于行政机关的税收立法。

我国税收立法存在的问题

税收立法缺乏宪政基础。宪法明确了包括征税权在内的政府权力，但同时这些权力也受制于宪法。为此，在宪法中应有关于控制政府征税权的规定，避免政府无限制的扩张。具体来说，宪法内容应规定征税主体的征税权力，也应规定纳税主体的纳税义务，而且更应注重规范政府的征税权。但在实践中，我国的宪法却并没有给代议机关或行政机关进行立法的依据。我国宪法规定了纳税人有缴纳税务的义务，却没有对税收立法、政府征税权等进行详细规定，这主要表现在三个方面：一是没有对税收立法权的归属进行规定，按照现行体制，征税应通过作为代议机关的全国人民代表大会的同意；二是没有就征税主体及其征税权限进行规定，在实践中政府征税活动的依据应为立法机关通过的税收法律；三是缺乏对纳税主体及其应享有权利的规定。我国出台的《立法法》对税收立法有一定规定，也适用于税收立法，但这部法律低于宪法，它不能够代替宪法对税收立法所起的约束作用，因此可以说我国的税收立法是缺乏宪政基础的。

税收立法授权存在缺陷。在我国，全国人大及其常委会拥有税收立法权，但在税收立法的实践中我国采取的是授权制，即全国人大授权国务院来制定税收条例。这种方式有利于我国在税收立法之前不断完善税种要素，为税收立法奠定基础，但这种授权制度也存有明显缺陷，我国并没用对国务院的税收立法权进行范围或者时长的限制，在实际的税收立法中，人大将税收立法的决策、法律制定权、实施条例制定权等全部授予国务院，而且也并未设立监督机制，国务院已然是税收立法主体，全国人大很少在税收立法中发挥应有的作用。这也导致我国的税收立法一直停留在条例之上，没有上升到法律层次。

税收立法纵向分权存在问题。我国的《宪法》规定可以授权地方权力机关一定的立法权，但在税收立法上，一般都是人大拥有立法权，并授权国务院进行立法，地方仅有少量的税收立法权，如地方拥有单行税收法律法规的核心立法权和辅助立法权，但从实践来看，目前我国地方基本不存在核心税收立法权，仅有辅助立法的权力，如制定一些税收的实施细则、确定具体的税率以及税收减免权。除此之外，我国地方拥有征费的立法权。由此可见，我国的税收立法权基本是集中在中央，地方仅拥有一定的辅助税收立法权，这压缩了地方的财政收入来源，造成事权与财权的不匹配。

我国税收立法问题的负面影响

政府财政收支不规范。首先，财政收支规模与GDP增长不匹配。由于缺乏法律监管和约束，地方政府的财政规模增长速度远远超过了经济增长速度。其次，地方非税收入规模不断扩大。我国的税收立法权集中在中央，地方政府失去了通过税收立法来增加财政收入的途径，但为了解决地方财政压力，它将征费权作为获取更多财政收入的重要渠道。由于地方政府并非税收收入的直接获益者，它们对于征税活动并不积极，而为了局部利益，他们更愿意通过设立各种征费项目来增加地方财政收入。最后，行政管理费规模迅速扩大，其增长速度超过财政支出的增长速度。我国行政管理费用规模的快速扩大正是政府支出缺乏限制的一个表现。行政管理费费用在财政支出中占比的增加，意味着政府从事公共事务的财政支出占比在不断减少，这不利于社会公共事业建设。

对经济社会发展产生负面影响。首先，财政支出结构不合理导致人们对公共服务满意度降低。我国的行政管理费用与公共服务类支出都源自财政支持，当行政管理费用在财政支出中占比不断增大时，意味着公共管理支出的占比在不断缩小。其次，财政收入规模的扩大引起人们对税收行为的不满。税收是财政收入的主要来源，财政收入规模的扩张无疑是加重了企业以及民众的负担，这不利于企业的扩大再生产，也削弱了人们的消费能力，进而影响整个社会经济的健康发展。此外，政府财政规模的扩大造成了政府公共部门与私人部门争利的现象，导致社会财富分配差距拉大，人们的收入水平得不到提高，这引发人们对税收行为的不满，威胁社会稳定。

我国税收立法的完善对策

规范税收授权立法。在税收立法授权上，目前我国政府部门实际上已经成为税收立法的主体，而人大及其常委会的立法权处于虚置状态，政府既是税收立法主体又是征税主体，缺乏监督，这使得政府不断扩张自己的征税权，加大了纳税人的负担。为此我国需要对现有税收立法授权进行改革。从立法现实来看，全国人大进行税收立法的程序复杂，一般来说，先要人大代表进行讨论，之后制定草案向社会公示，征集纳税人意见，之后再决定草案通过与否，这样的过程一般要历时几个月甚至几年，税收立法成本高昂，也必然造成税收立法滞后于社会发展需求。所以，我国在税收立法上应仍保持向政府授权的措施，但同时要对这种授权进行一定限制，人大需要对政府部门的税收立法工作进行干预。如制定税收立法的时间与范围限制，具体来说可以规定实施三年或五年的税收暂行条例应进入到立法阶段，提高其法律层级。在政府税收立法决策制定的过程中，全国人大及其常委会应起到主导作用，发挥其立法职能，这也有利于促进税收立法。

合理划分中央与地方税收立法权。我国税收立法权过于集中中央，压缩了地方财政收入来源空间，使得地方政府通过征费权来增加财政收入。要改善这一状态，中央应适当下放税收立法权，并对地方的税收立法权进行监督。具体来说，首先应明确中央与地方在税收立法权中的地位，即中央依然掌握主要税收立法权，并适当赋予地方一定的税收立法权；其次要划分中央与地方的税收立法权范围，对于那些可能影响经济全局以及全国税收的主体税种，应由中央进行立法，而对那些影响范围不大，仅在地区内产生作用的小税种，则可由地方进行立法，但地方的立法必须在中央对该类税种的征税对象、税率、税基等做出范围界定的前提下进行。地方的税收立法需要向国务院备案，并接受监督，以防止其过度滥用税收立法权。地方税收立法权的监督主体为全国人大常务委员会和地方人民群众，前者就地方税收立法的合法性、是否越权、是否违背国家宏观政策、是否损害国家利益等进行审查，后者则需要参与到地方税收立法过程中对地方税收立法行为进行监督。

实现税收立法的民主化。税收既应保障国家财政收入，又要维护人民利益，为此需要借助人大代表制度实现税收立法的民主化。人大代表及其常务委员会代表人民利益，在税收立法中，由其来衡量人民利益与国家利益的关系，能够较好的保证税收立法的民主性。税收立法民主的前提是税收立法信息进行公开，这样社会才能够了解税收立法信息，也能保障人大代表在税收立法中始终代表人民利益。税收立法民主的实现还需要搭建公民参与平台，这是实现税收立法民主的重要途径，我国的听证会、论证会、公开征求意见制度等已经有所实践，但还需要进一步完善，这有利于公民认真对待自己的权利，发布高质量的意见。此外，我国税收立法民主化的实现还面临公民参与不积极、能力不足等问题，为此我国应对纳税人权利进行普及宣传，还可开展税收立法民主演练，提升人们参与税收立法的能力。

（作者单位：广东技术师范学院）

【注：本文系国家社科基金2014重大项目资助项目（201509）的阶段性成果】

责编/张蕾 苏娜（见习） 美编/杨玲玲