营改增对建筑施工企业的影响及对策

曾旖旎

【摘要】营改增的推出将有利于减轻行业税负，推动产业转型，结构优化，去除过剩产能，有效化解供需矛盾。营业税改增值税作为当前最为迫切的一项税制改革，其意义不仅在于其本身，而对于经济的发展，税收情况，财政体制和税收体制的改革都有深远的影响 。由于建筑施工行业的复杂性，营改增的实施，对建筑施工企业的转包、分包、挂靠等经营方式更容易形成监督，从而使建筑施工行业更加规范。企业能否快速地适应新的营改增环境，找出积极应对措施，需要对营改增政策了如指掌，然后分析比较快速找出适合本企业管理模式各种应对措施。本文就营改增对建筑施工企业的税负、账务处理和核算方式以及跨县（市）提供建筑服务的纳税地点和开票方式的影响进行了分析比较，提出了如何通过完善物资采购模式、合同签订执行管理、综合考虑影响固定资产投资的比价因素，以及对工程分包、劳务分包的规范来采取应对措施，最后建议企业不仅要加强全员的营改增意识进行专业培训，而且建筑施工企业要从自身实际情况出发，积极运用营改增的有利政策，积极应对，平稳过渡，促进企业转型升级，管理升级，进而增强竞争力，获得新的生机与活力。

【关键词】营改增 建筑施工企业 影响对策

市场竞争就是速度竞争，应变能力的竞争，营改增很可能会成为众多建筑施工企业快速发展的分界线。对于建筑施工企业，营改增将会给企业的组织架构，营销方式，采购方式，财务、税务管理等带来重大的影响和挑战。建筑施工企业如果应对得当，可以为企业创造价值，提高竞争力。如果不及时有效地应对，企业就会在税收管理和企业经营管理方面产生巨大风险。

一、营改增的政策背景

营业税改增值税作为当前最为迫切的一项税制改革，其意义不仅在于其本身，而且对于经济的发展，税收情况，财政体制和税收体制的改革都有深远的影响。随着全面推进“营业税改增值税”的相关政策在“两会”期间亮相后，财政部、国家税务总局在2016年3月发布了《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，明确自2016年5月1日起营业税改征增值税试点范围将进一步扩大到建筑业，房地产业、金融保险业和生活服务业。至此，营业税将退出历史舞台，全部产业的营业税改征增值税的改革进度基本完成。

二、营改增对建筑施工企业的影响

（一）对企业税负的影响

首先，营改增后建筑施工企业的税率由3%调为11%，虽然理论上可以通过进项税额抵扣降低综合税负，但就目前建筑施工行业的现状来看，进项税额抵扣却不容乐观，建筑业是劳动密集型行业，人工费用支出一般占到了总支出的30%左右，而这部分人工费用难以取得增值税专用发票。其次，对于建筑施工企业所用的砂土、石料的供应商大多为小规模纳税人甚至无证经营户，难以取得可以抵扣的增值税专用发票，自来水以及商品混凝土大多都是按简易办法纳税且适用3%的征收率。再次建筑施工企业分包，转包，甲供材料等情况比较普遍，这都给建筑施工企业进项税额抵扣带来了不利的影响。从营改增初期来看，如果施工企业对营改增政策了解不充分，导致有利政策运用不得当，会造成建筑施工企业的税负上升。

（二）对账务处理和核算方式的影响

营业税属于价内税，而增值税属于价外税，未实施营改增之前，合同总价款为营业收入，营改增之后，同一工程合同，向客户收取价款不变的情况下，合同的总价款将分解为营业收入和销项税额，企业的营业收入=合同总价款÷（1+11%）=合同总价款×90.09%；而增值税销项税额=合同总价款×9.91%.营改增之前，建筑施工企业发生施工成本支出时，将购进的材料、费用等成本的总价计入施工成本费用。营改增之后，建筑施工企业需要将能取得增值税专用发票的材料成本费用和不能取得增值税专用发票的材料成本费用分开核算。对于能取得增值税专用发票的材料成本费用要按着增值税专用发票上标明的不含税价格计入材料成本，再将增值税专用发票上标明的税额计入应交税费—应交增值税（进项税额）科目核算。按一般计税方法的建造合同确认收入时做会计分录，借：应收账款，贷：工程结算，贷：应交税费—应交增值税（销项税额），按简易计税方法的做会计分录是贷记应交税费-（未交增值税）。每个工程的收入和成本都要单独设立台账单独核算，尤其是在营改增的初期，涉及存量项目的，需要细分为按简易征收和一般计税方法两类工程项目核算。

（三）对跨县（市）经营的影响

建筑施工企业营改增之前的跨县（市）的经营项目在向购买方提供的发票，需要向建筑服务发生地的地方主管税务机关缴纳相关的营业税及相关附加税费后，由当地的主管地方税务机关代开发票。营改增之后，按一般计税方法的一般纳税人可以自行开具的是11%的增值税专用发票，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照2%的预征率在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。适用一般计税方法计税的，应预缴税款=（全部价款和价外费用-支付的分包款）÷（1+11%）×2%。对于按简易计税方法计算的一般纳税人和小规模纳税人只能开具的是3%的增值税发票，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额到建筑服务发生地的税务机关按3%征收率预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。应预缴税款=（全部价款和价外费用-支付的分包款）÷（1+3%）×3%。只有小规模纳税人跨县（市）提供建筑服务如不能自行开具增值税发票的，可向建筑服务发生地主管国税机关申请代开增值税发票。

三、营改增形势下建筑施工企业的应对措施

（一）完善物资采购模式

建筑施工企业的物资采购模式主要有集中采购、甲供材、甲控材。营改增之后，对于集中采购可以采取统谈分签的方式，由总部按着下属工程公司报上来的需要量合计数和供应商统谈价格，洽谈成功，再由供应商直接与工程公司签订合同，材料直接供应给各个工程公司，发票也开到各个工程公司。这样各工程公司不仅能获得较低的材料价格，更能取得能抵扣的增值税专用发票，降低税负。按照规定，营改增后对于甲供材的项目，施工企业可以选择简易征收或是一般计税方法来核算。但是对于甲控工程并没有明确规定甲控材料和设备的比例，也就意味着就算甲控材料只占到工程合同总额的1%，也可以选择按税率为3%的简易征收方法，相比营业税制下相同合同金额的甲控工程项目，实际收入=合同金额÷（1+3%）×3%，税负是下降的。另外要注重采购比价机制：一般纳税人17%的税率（设含税售价X）和小规模纳税人3%的税率（设含税售价Y），附加税费率为12%，平衡点=X/1.17-0.12*0.17*（X/1.17）=Y/1.03-0.12 *0.03*（Y/1.03）=>Y/X=86.798.也就是说当小规模纳税人的价格是一般纳税人的86.798%时，哪家采购并没有差别。低于此比例，选择小规模纳税人，高于此比例选择一般纳税人。“营改增”后，根据增值税计算方法，国家税务机关不仅关注企业的结算金额，同时也对企业的过程予以关注，相关物资成本决定企业当期可能获得的进项税额，增值税专用发票的取得势必成为关注重点。

（二）规范调整管理模式

营改增之后可以采用“不含税价格+税费”的报价模式，将增值税销项税额在报价体系体现，合理转移税负。其次对于按一般计税方法核算的企业，可以适当增加非核心业务的外包比例，比如施工企业承揽一项工程后，可以考虑将耗用人工成本比较高而技术含量较低的部分，分包给具有增值税一般纳税人资质的企业，或者也可以针对某个工程项目所需要的工程人员接受劳务派遣公司的服务，这样既可以减少企业的固定长期的人工费用支出，又可以从分包企业处取得可抵扣的进项税额发票。对于同一法人内的项目部间调拨材料，不视为销售，而不同法人之间的物资调拨，就应该确认为收入，需要缴纳增值税。“营改增”后，需要考虑物资是否需要调拨以及调拨的必要性，在购买与调拨间进行筹划安排，确实需要调拨，则构成增值税条例规定的销售行为，应该开具增值税专用发票，减少涉税风险。

（三）综合考虑固定资产投资的比价因素

营改增之后，不论是动产还是不动产都纳入建筑施工企业的抵扣范围，企业新建、购进的厂房等固定资产都可以抵减应纳增值税额，可以激发企业投资热情，打破全社会固定资产投资疲软局势，对固定资产的投资究竟选择外购还是租赁，可以通过以下两个例子的计算分析来比较

第一，选择自购方式

A、采购5辆用于经营用小汽车的现金支出

5辆×100000元/辆=500000元

B、可抵减的销项税额及节省的附加税费

（500000÷1.17）×0.17×（1+7%+3%+2%）=81367.52元

C、折旧可以节省所得税（按照北京市对报废机动车的补贴规定，使用6-10年小客车报废，给予8500元的补贴.将补贴金额作为小汽车的残值）

折旧节省所得税={（500000-8500×5）÷4}×25%=114375×25%=28593.75元

D、6年后收回残值

8500×5=42500元

E、6年后收回残值应纳企业所得税

收回残值应纳企业所得税=8500×5×25%=10625元

因此，考虑资金时间价值因素，折现率按4-6年期的银行贷款利5%率计算，企业选择动产的自购方式净现金支出现值为：500000-81367.52-114375×25%×（P/A，5%，4）-8500×5×（P/F，5%，6）+10625×（P/F，5%，6）=293453.92元

第二，选择租赁方式

A、租赁费支出

一辆车每年的租金支出为2500元/月×12个月=30000元

五辆车每年的租金为5×30000=150000元

B、5辆小汽车每年可抵减的销项税额及节省的附加税费

（5×30000÷1.17）×0.17×（1+7%+3%+2%）=24410.26

C、租赁费每年可以节省所得税

（5×30000÷1.17）×25%=32051.28元

考虑时间因素，折现率按4年期的银行贷款利率5%计算，租赁净现金支出的现值为：

150000×（P/A，5%，4）-24410.26×（P/A，5%，4）-32051.28×（P/A，5%，4）=331687.38元

通过比较两种方式的现金支出可以得出在相对的条件下，自购小汽车相比租赁更能让企业税后利益最大化，需要注意的是任何一项固定资产购置都要与固定资产本身的属性、当地的优惠政策、税收条件以及银行贷款利率相结合，资金时间因素不再是影响固定资产投资的单一因素，要更注重综合考虑税收政策以及其他的因素，才能使固定资产投资决策更合理。

（四）规范建筑施工企业运营方式

1.加强合同签订执行管理。营改增后不仅需要加强对新旧合同进行梳理，还需要将巳完工但仍未开票收款的合同和还未完工仍在施工阶段的老合同细分开来管理，可能存在重复征税的风险就需要严格区分合同执行时间及纳税义务发生时间，对于一项工程既涉及提供设计服务和技术服务，又涉及提供建筑服务的，可以按设计服务、技术服务、建筑服务三个类别的金额分别签订合同，这样避免了从高税率征税。对于以建筑业为主业的企业签订的工程合同即使设备材料的金额占比大，但仍可以按11%的税率签订工程合同，这样设备材料的采购如果能尽量获取17%的增值税专用发票抵扣，这对施工企业来说无疑又大大地降低了税负。此外建筑施工企业需要对业务类型复杂的合同特别关注，这类合同不仅要交法律顾问审查，而且要特别征询财务部门的意见，由财务部门审查合同中的涉税条款，把控其合法合规性、有利性。

2.规范工程专业分包和劳务分包。营改增之后，除了招投标，算量计价规则不同于以往外，规范工程专业、劳务分包是大势所趋。首先建筑施工企业要与有资质的分包签订工程分包合同。对于按一般计税方法计税的项目还应该尽量与一般纳税人资格的分包签订工程分包合同。工程总承包合同需要明确工程专业分包事项或取得发包方书面认可。其次需要对分包商与分包工程相匹配的工程专业承包资质和劳务作业资质进行备案。再次在专业分包合同中对于材料采购和建筑劳务项目分别签订合同。最后在分包合同中明确要求分包方提供增值税专用发票进行分包结算，其中不仅要对提供发票的类型、税率而且要对提供发票的时间都要进行明确约定；并就开具发票所造成的违约行为约定违约金、损失赔偿金。一般计税方法下建筑施工企业应缴增值税={（全部价款和价外费用-支付的分包款）/（1+11%）}*11%。尤其是对跨县（市）经营的工程项目，建筑施工总承包方和工程分包方都需要严格按照合同规定提供增值税专用发票和完税凭证，避免税收风险。发票、货物及资金流向必须符合增值税的相关要求，同时要与合同保持一致。并就开具发票所造成的违约行为约定违约金、损失赔偿金。

（五）加强公司全员营改增的培训，提高员工专业素质

组织公司全体员工对营改增以及相关规定进行学习，使企业的从业人员从自身的工作条件出发，认识到税制改革对自身工作提出的新的要求，能主动性地适应新的规定。加强财务办税人员的业务能力培训，使采购人员有较强的采购比价能力，增值税专用发票的收集能力，使财务人员充分熟悉增值税纳税申报的流程和规定。营改增后，对建筑施工企业的管理要从公司提出更高的要求，建筑施工企业的施工周期长，涉及的范围广，相对来说，企业财务的延伸性也比较大，这就增加了建筑施工企业财务的管理难度，建筑施工企业要从公司组织结构及经营模式做出有利于营改增的相应调整，企业可以聘请专业人员帮助企业对营改增税收制度的各项标准和相关规定做深入透彻的研究，帮助企业做合理的业务调整，优化升级，帮助企业完善自身的业务流程，设定施工过程中各个环节的监督与审计，对提高企业的施工效率，降低施工成本，优化财务管理水平起着举足轻重的作用。

四、结束语

作为我国最大的主体税种之一，增值税改革的脚步一直在前行，而本次全面推进营改增的改革也依然不会是增值税改革的终点。全面推进营改增，最终实现增值税全链条机制，充分释放税收红利，是国家结构性减税的重要举措。另一方面营改增开阔了人们的思路，转变了人们观念，打通了产业链条，扩展了企业的业务范围，这比减税本身意义更大。营改增的实施，对建筑施工企业的转包、分包、挂靠等经营方式更容易形成监督，从而使建筑施工行业更加规范，建筑施工企业要从自身实际情况出发，积极运用营改增的有利政策，积极应对，平稳过渡，促进企业转型升级，管理升级，进而增强竞争力，获得新的生机与活力。

参考文献

[1]陈莉.“营改增”对建筑施工企业的影响及对策研究[J].时代金融，2015，2，21.

[2]陈素芳.建筑施工企业“营改增”财务影响的研究[J].经营管理者，2015，1，47.