直销行业税收风险分析*

□刘宁

(厦门市翔安区国家税务局，福建厦门361000)

直销行业税收风险分析*

□刘宁

(厦门市翔安区国家税务局，福建厦门361000)

通过对当地一家知名直销企业的专项评估，深入剖析该行业的基本特征与涉税风险点，提出征管意见，希望能借此引起各级税务机关对该行业的重视，进一步强化对直销业的针对性管理。

税收风险;直销行业;财务特征

一、直销业基本特征

直销(Direct Selling)，按世界直销联盟的定义，直销指厂家直接销售商品和服务，直销者绕过传统批发商或零售通路，直接从顾客接收订单。直销是指直销企业招募直销员，由直销员在固定营业场所之外直接向最终消费者推销产品的经销方式。［1］

(一)直销业的现状与未来

根据目前最新的《2014年直销行业发展报告》，截止2014年，直销企业共设立分支机构350个、服务网点11739个;资产总计1001.53亿元，固定资产108.46亿元。直销企业共存缴保证金12.5亿元，其中，2家企业的存缴金额达到1亿元;共有员工5万人，其中，直销培训员2411人，最多的企业有直销培训员767人。直销企业共有直销员219.09万人。

图1 2 0 1 2－2 0 1 4年直销企业数量

图2 直销企业地区分布

自2005年8月23日《直销管理条例》颁布以来，我国在开放直销行业方面取得了长足进展。截至2016年4月中国商务部向74家企业颁发了直销经营许可。

未来，中国直销行业将会继续扩大规模。首先，从全球GDP方面来看，中国是仅次于美国的第二大经济体，就发展规模和速度来看，又确定直销行业未来市场总需求的巨大空间。其次，国家在新的规划中，提出转变经济增长方式，从投资和出口导向型经济增长模式向消费、扩大内需方向发展，这必然给直销行业带来广阔发展空间。

(二)直销业的基本特征和财务特征

1.直销业的基本特征和业务范围

(1)直销企业普遍分为三个级别:第一个级别是生产企业或公司总部，具有独立的法人资格，总管本公司内所有业务，制定战略目标业务流程，负责行政管理和人事考勤，研究开发以及采购生产，监督管理下级分公司日常经营。第二个级别是在全国各地乃至国外设立的贸易公司或分公司。不具有法人资格，在总公司授权范围内开展销售业务，一般为能够独立进行财务核算，但是由于业务较为简单，也有可能汇总到总公司进行核算。第三个级别则是在全国各地乃至国外设立的经营部、展厅、销售门店。不具有法人资格，也不独立核算，财务、管理等全部由总公司或分公司进行核算管理。(2)根据《直销管理条例》规定的直销产品范围有化妆品、保洁用品、保健食品、保健器材、小型厨具、家用电器。但是由于直销行业对利润空间要求较高，一般产品无法满足这个要求，目前市场上直销企业的产品大多为化妆品、保健药品、日用品等。(3)直销企业的销售模式一般分为四种。一是直销企业销售给直销人员，直销人员再销售给消费者;二是一是直销企业通过直销人员销售给消费者，向消费者收款;三是直销企业通过分公司、门店自行销售;四是直销企业在其牌照销售地范围外，通过经销商销售。

2.直销业的“三高”

(1)直销企业的利润高。虽然直销省去了传统流通渠道的中间环节，但是直销企业的产品并不便宜。直销企业要保证直销商的利润，才能调动直销人员的积极性，这样就必须把产品的价格拉高。［2］而直销商要把高价的产品推销出去，就要大力鼓吹产品的“神奇功效”，把直销产品包装成“先进科技产品”。所以很多直销企业名称都带有“生物科技”、“生物制品”等“高大上”的字眼。(2)直销企业存货周转率高。直销行业为鼓励直销商冲业绩，往往会设置多种业绩奖项。而直销人员为了冲业绩，就会囤货。而其他业绩落后的直销商，也会被迫囤货，所以直销企业的产品往往是供不应求。［3］另一方面直销企业一般都是采用预收款方式销售，网上下订后付款，再发货，前后间隔一般不超过三天。所以企业存货周转速度快，存货周转率高。(3)直销企业的销售费用高。直销企业的销售费用高且项目种类繁多，其中有快递费、运输费、广宣费、商标注册费、工资、营销服务费、培训费、差率费、市场活动费、服务费等等。销售费用约占收入比20%－30%。

(三)直销业的惊人活力

我们知道，传统的商品流通形式是这样的:工厂—总代理—省代理—市代理—批发商—零售商—消费者，这其中每个环节都需要增加一层费用，如:工资、运费、水电费、店面租金等，多增加一个环节，产品的价格也在增加，而且销售过程中还需要广告费，这些费用最后都转嫁到消费者身上，到达消费者手中时，一百块钱成本的产品价格可能达到七、八百块钱。这样，造成消费者或厂家的利益受损。同时中间企业还可能面临着经营不善、债务危机等等环节。而直销却省去了中间环节的诸多不利因素。

而直销在中国的活力，更体现在直销人员身上。众所皆知，中国是个人口大国，大量的剩余劳动力、家庭妇女、失业人员、退休老人，恰恰成为了直销人员的主力军。工作自由，门槛低，报酬高，风险小，使得直销企业拥有了大量的廉价销售人员，也造就了直销企业拥有惊人的活力。

二、从直销业特有财务指标看直销业特有税收风险

下面以一个真实的案例来对直销企业进行税收风险分析。

(一)由预收账款指标引出的评估案件

某生物科技有限公司，成立于2009年10月22日，注册资本8000万元，主要经营销售方式以直销和经销为主，为一般纳税人企业。根据纳税评估预收账款模型扫描出的风险指标数据如下表:

表1

指标风险提示:该企业2014年预收账款期末余额－期初余额为40721814.43元，预收账款变动率为458.71%。预收账款期末余额为49599332.73元，本期主营业务收入为119045393.7元，预收账款期末余额占营业收入比为41.66%。是否存在预收账款未及时确实收入的风险。

(二)从直销业特征看涉税风险点

1.从利润高看直销企业的税收风险

(1)延迟确认收入的风险

现行增值税、企业所得税以及会计上对预收款方式的确认收入时间一致，且直销企业的销售方式现在多采用网络销售，从下单收款到发货一般只需1－2日，也就是说在收到预收款的当月或次月，一般就要确认收入了。由于直销企业利润高，费用低，因此企业存在人为操纵利润的意图。如上述案例:由于预收账款期末余额较大，经与企业财务人员约谈，财务人员表示由于企业产品畅销，供不应求，年末产量跟不上，导致预收账款期末余额较大。经评估人员查阅该企业2014年度资产负债表时，发现企业财务人员说法不成立。资产负债表关键科目如表2。下表中存货期末余额与预收账款期末余额金额相当，表示供不应求说法不成立，财务人员遂表示期末存货已下单准备发出，且预收账款已在2015年2月份发出并确认收入。经评估人员将预收款明细与仓库发货单明细比对，商品均已在收到预收款后2－3日内发出。

表2

企业延迟确认收入的行为十分明显，最终该企业应将增值税、企业所得税销售收入确认时间调整回货物发出的时间并补缴税款以及滞纳金共计537万。

(2)隐瞒收入的风险

收入不入账是直销企业最常见的风险，由于直销商大部分为个人，纳税意识较低，流动性强，加上直销企业采用支付宝、POS机、现金、快钱等多种支付方式，无疑增加了税务的征管难度。直销还有可能通过其他应收款将资金转出去进行帐外经营，等经营结束后再通过相反会计科目将资金还入，然后通过企业借款来解释，以达到企业隐瞒销售收入的目的。

直销企业的销售业务一般有直销商销售或零售店销售两种模式，但是无论哪种模式，都采用会员制，即无论是直销商还是最终消费者，要购买商品需先加入会员，并进行充值。对于税收征管来说，掌握直销企业会员信息就尤为重要。

2.从存货周转率高看直销企业的税收风险

(1)未按视同销售确认收入的风险

直销企业经常举办一些会议、展览、参观活动，邀请各界人士参加。对于参加人员赠送一些小礼品或赠送自产产品。

赠送自产产品会计分录如下:

借:销售费用

贷:库存商品

赠送外购小礼品会计分录如下:

借:销售费用

贷:银行存款/原材料

直销企业往往将赠送的自产产品或外购商品直接结转为销售费用，而未做视同销售处理，更有甚者，还将外购商品的进项税额进行抵扣。另一方面直销企业将自产产品作为奖励，奖给业绩突出人员等，也存在未做视同销售处理的风险。

(2)存货发出存在的纳税风险

直销企业的存货周转率高，存货周转速度快，存货发出的金额小数量多，加上存货在管理过程中出现的损毁、丢失、被盗、盘亏等等不确定因素，对于存货发出的核算和检查存在一定难度。企业有可能修改存货发出的计价方法，或胡乱结转存货成本，以及通过研发领用材料等方面，多列支成本、费用。

3.从销售费用高看直销企业的税收风险

(1)多列支销售费用的风险

之所以提到多列支销售费用的风险，我们必须剖析一下直销企业销售费用的组成。第一关于销售费用中工资的问题，《直销管理条例》中规定了“直销企业至少应当按月支付直销员报酬。”、“报酬总额不得超过直销员本人直接向消费者销售产品收入的30%”。但是实际情况中直销员是没有基本工资的，一般直销企业都是以达到预定销售量给予的奖金来作为直销人员的工资。也就是说销售费用中的工资应是不固定的金额，且工资金额应该较小。第二直销企业较少在户外、广播电视媒体等地方做广告，即使发生广宣费一般也是一些宣传栏、展布、展厅布置等，也就是说广宣费也应该较小。第三直销企业由于受牌照限制，并不是在所有区域都能销售。一般批准的直销区域外的城市或地区一般都是通过经销商销售，所以要关注销售费用中的租金、折旧和人员工资等发生的金额是否合理。第四销售费用中占较大比例的发生额一般是市场活动费或服务费等科目，列支的是直销企业举办会展、参观活动等发生的费用，具体风险见下点。

(2)发生市场活动费的风险

直销企业每月需邀请大量团队前来参观，以保持其会员数量。举办活动产生的大量费用计入销售费用中。一般占销售费用的60%以上，但是所以发生的活动费是否都能税前扣除，实际情况还有所区别。某直销企业2014年销售费用2200万，其中市场活动费1500万，包括机票、酒店、大巴、场地租赁费、印刷费、策划费、安保费等等名目，均已在发生当年税前扣除，发生金额如下表。

表3

检查人员对大额的机票酒店等费用产生了怀疑，经进一步核实，该企业举办参观活动时统一为参观人员购票、定酒店，并预先收取相关费用，挂在其他应付款中，待实际支付时计入销售费用，而其他应付款中则长期挂账或通过其他手段冲减。相关会计科目如下:

向参观人员收款时，借:银行存款

贷:其他应付款

付酒店、机票款时，借:销售费用

贷:银行存款

此部分代收代付款项需全部调整并从销售费用中剔除，补缴企业所得税235.76万元。

此外该企业在举报会议展览时还有向参加人员每人收取100元门票费，将门票收入冲减销售费用，未按增值税、企业所得税相关条例确认收入。相关会计科目如下:

向参会人员收门票款时:借:银行存款

贷:预收账款—门票款

付酒店会议相关费用时，借:销售费用贷:银行存款

冲减销售费用时:借:预收账款—门票款

贷:销售费用

此部分举办会议展览门票收入，应确认收入并补缴增值税13.89万元。

三、直销业风险管理建议

(一)建立健全直销企业纳税评估模型

由于直销企业产品结构稳定，业务形式单一，一旦深入了解企业经营模式后，征管也相对容易。建议针对所辖直销企业的财务指标、风险指标建立健全纳税评估模型，让直销企业申报数据横向、纵向均有可比性。

(二)加强金融监管，减少现金交易

发挥电子金融的监管作用，掌握企业的开户银行账户，紧抓POS机、快钱等网上金融系统的交易数据。同时应加强税务机关与金融机构的合作，使银行、税务部门共享资金结算信息，已达到控制企业资金流通，减少现金交易，促进纳税人规范财务核算的目的，确保纳税申报的真实性与准确性。

(三)做好纳税服务辅导工作，帮助企业健全财务核算

直销企业一旦掌握核心研发技术，从投产并投入市场，往往会出现销售额突增的情况，加上企业资金回笼快，企业迅速扩张，也会出现直销企业人员良莠不齐、素质较低的情况。作为税务主管机关，更需要加强对企业的纳税辅导工作，帮助直销企业健全财务核算制度，促进企业及时准确进行纳税申报，在做好日常服务的同时，重点加强企业税源监控管理，把工作重点放在税源分析、风险预防上，在服务中实现管理，在管理中体现服务。

［1］沈晨舟，黄裕.直销银行的杭州实践［J］.杭州金融研修学院学报，2015(3).

［2］郑之辉.产品直销的利弊分析［J］.产业与科技论坛，2008(7).

［3］陆亚春.企业直销的动因、面临的问题及规范对策［J］.产业与科技论坛，2009(1).

F810.423

A

1008－4614－(2016)06－0034－04

2016－11－9

刘宁(1976—)，男，四川资中人，厦门市翔安区国家税务局征收管理科科长。