“营改增”对建筑企业盈余管理的影响分析

胡姣　彭卉

摘要：国务院总理李克强在第十二届全国人民代表大会第四次会议做政府工作报告时表示，今年将全面实施“营改增”，从5月1日起，把试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业、生活服务业，确保所有行业税负增减不增。税制的改变必然对企业的财务管理产生一定影响，尤其对相关行业的企业盈余管理行为产生影响。本文从财务活动视角下，就“营改增”对建筑业盈余管理影响做出了分析，并提出了相应的建议。

关键词：“营改增”；建造业；盈余管理

一、背景分析

2011年11月16日“营改增”试点方案宣告上海市自2012年1月1日起开始试点，交通运输行业和部分现代业作为率先试点的行业，即“6+1”。从上海市改革的整体效果来看，“营改增”明显减小了税负。自2012年8月1日起至2012年年底，“营改增”“6+1”试点范围，由上海市进一步分批扩大到北京、天津等10个省（直辖市、计划单列市）。而我国未展开“营改增”试点的22个省区市于2013年8月1日起也全数纳入“营改增”范围，实现“营改增”的全国推行。自2014年1月1日起，铁路运输和邮政业也被纳入“营改增”试点行业范围内；同年6月1日起，电信业纳入“营改增”试点范围。2016年从5月1日起，将试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业、生活服务业，并将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围，确保所有行业税负增减不增。

在会计学术界，关于盈余管理的概念，比较权威的有Scott（1997）在书中所述——盈余管理是在GAAP允许的范围内，利用会计政策的可选择性，以实现经营者自身利益或企业价值最大化的行为[1]；以及Schipper（1989）认为盈余管理是企业管理人员通过有目的地控制对外财务报告，以获取私人利益的披露管理行为[2]。本文认为企业的组织目标在于实现企业价值最大化，故而认为企业管理层在公认会计原则允许的范围内，可以通过对会计政策的选择使经营者自身的利益和企业市场价值达到最大化。作为我国经济的重大生产行业，建筑业与我们的生活息息相关，包括土木工程、房屋建设和设备安装以及工程勘察设计工作的生产部门，其产品是各种工厂、矿井、铁路、桥梁、港口、道路、管道、住宅以及公共设施的建筑物、构筑物和设施等等与我们日常离不开的产品。实施“营改增”可能会影响企业资产负债率、盈利能力、公司成长性、固定资产增长率等，继而会影响企业的盈余管理水平[3]。随着“营改增”的全面推进，相关企业做好“营改增”的准备工作迫在眉睫，基于此，本文就“营改增”对建筑业盈余管理的影响进行了分析。

二、实施“营改增”的现实意义

实施“营改增”的根本目的就是避免重复征税，降低整体税负水平。所以实施“营改增”的第一个现实意义就是降低整体税负水平，使企业的获利能力及发展能力有所增强。但是我们也要注意，整体税负是会降低，而对于作为个体的企业来讲，税制与企业成本结构、发展时期、经营策略、会计人员专业技能等因素密切相关，企业自身税负是否降低还有待考察。

此外，“营改增”将会使我国产业布局更加合理，资源将流向更具价值的行业，并且还很有可能使企业转变开发模式。全面实施“营改增”之前，第三产业的服务业，大部分的计税依据是营业全额征收营业税，而营业税是流转税，这样会导致重复征税，增加企业的税负。同样是流转税的增值税却是采取税额抵扣制度，只对流通过程中增值部分征税，已由前一流通环节征税的部分不再重复征税，有效避免了重复征税，在这种情况下，产业方向很有可能向实行增值税的行业发展。站在房产企业纳税筹划的角度上，对住房的后续装修投资可能会加大，“营改增”后，装修住房可以取得增值税进项税额，扩大了抵扣额度，可能致使企业缩小对以前毛坯房的投资。

再者，现实情况表明，“营改增”提升了我国产品或服务在国际上的角逐。目前，增值税在出口方面有很多的优惠政策，出口退税、出口免税、先征后退、即征即退100%、计征即退50%等一系列政策都有利于出口产品成本的降低从而更具竞争力、也有利于企业调整战略布局，“营改增”促进了我国税制与国际接轨，鼓励企业面向世界，走出国门。

最后，“营改增”政策的落实，使得在实务操作规范、各种票据收发齐全、会计核算健全的企业，很容易受到“营改增”减负的利好。而如果企业在材料采购、成本核算等环节不清晰、会计核算不健全，会发现税负不减反增。所以，“营改增”促使企业改进管理方式和会计核算模式。

三、“营改增”对建筑企业盈余管理的影响

（一） 对筹资活动的影响

企业的资金来源无非两种，自有或外来，自有资金，来源于吸收直接投资、发行股票、企业内部留存收益的等方面；债务资金，即企业通过银行存款、发行债券、应付款项等取得的资金。“营改增”后，对于新增值税一般纳税人来说，如果股东进行实物投资，并且具备增值税专用发票，那么投资者的投资价值增加，实物成本不变，但是企业可以抵扣的进项税额却增加了，减少了企业所交增值税；另一方面企业从银行融资的款项可以取得增值税专用发票进行抵扣，将会降低筹资成本，使财务费用降低。管理层可以在适当资本结构下，鼓励投资者投资具有增值税专用发票的实物，并尽可能地通过银行借款，让财务杠杆发挥最大作用的同时，降低企业的财务费用。

（二） 对投资活动的影响

企业将取得的资金投入使用，以谋求最大的经济效益；否则，筹资就失去了目的和效用。建筑业购置的机器设备等固定资产由于增值税是价外税，其账面价值是取得的增值税专用发票的价税合计减掉进项税额，会比征收营业税时要少，所以理论上讲，“营改增”后新增值税一般纳税人企业的资产总额会比“营改增”之前下降，而对小规模纳税人就没有什么影响。另外，企业购买机器设备的款项，通过银行借款可以实行进项税额抵扣和费用资本化不失为一种合理的盈余管理手段。

不过，建筑业在购置材料等流通环节时，通常由于项目所处地偏远面临的材料供给商少、而且所需材料比较杂乱零散，就存在就地取材、个体供料的情况，这样有些供应商就无法出具合规的增值税专用发票，使得新增值税一般纳税人施工企业不能进行抵扣而多付商品的增值税，加大了建筑企业的营业成本，管理层可以在权衡经济利益下对此类物资进行集中采购、分项目运送，加强对采购部门的监督，督促其正规采购，尽可能从一般增值税纳税人那里进行采购。

（三） 对资金营运的影响

一是营业成本的降低。“营改增”后，新增值税一般纳税人原材料成本会降低，固定资产成本降低，那么建筑业计提的固定资产折旧也会降低，从而降低了企业的营业成本。管理层还可以通过增加产量降低单位产品分摊的固定成本，也可以减少结转已销产品成本来降低主营业务成本。

二是营业收入的减少。建筑合同的谈判过程中，业主一般占据主动权，业主可能并不会因为“营改增”而多付商品的增值税，由此合同价款变为含税价，企业的营业收入将比“营改增”之前要少[4]。“营改增”之前建筑业的税率是3%，征收依据按照营业额计税，税费计入当期损益，“营改增”后，小规模纳税人的征收率为3%，一般纳税人的适用税率11%，“营改增”后小规模纳税人和增值税一般纳税人的收入都变成了原合同价款扣除价外税的增值税的余额，减少了营业收入。管理层对营业收入的减少并不容易进行调控，因为营业收入来自外部客户、经销商，做账的原始凭证订货单需要他们的协助，况且增加收入的同时会增加应收账款或银行存款账户，外界对应收账款的大额上升会加倍关注，而增加银行存款难度更大[5]。

三是现金流量的影响。长期以来，我国建筑业管理并不规范，存在诸多问题，如工程款支付比例低，建设单位在每期验工计价时，一般扣除10-20%质量保证金、暂留款、垫付款等，有的项目甚至更低，这些暂扣款通常要到工程竣工结算后才会支付，而增值税当期必须缴纳，这样将导致企业经营性现金流量支出增加，加大企业资金紧张的局面[6]。管理层要加强对项目的追踪，已完工的项目要及时收回应收款项。不过另一方面，“营改增”也可以减少现金流量支出，像新一般纳税人购买原材料和劳务的支出等。

（四） 对资金分配的影响

税前资金分配是对债务的利息等进行分配，如果企业融资是通过银行，那么“营改增”后新一般纳税人由于可以扩大进项税额的抵扣，将可能减少利息的分配。税后资金分配是对权益性资金进行分配，“营改增”后整体税负会降低，税负降低且盈利上升的企业，管理层可以减少权益性资金的分配，适当的扩大企业的规模以使企业达到规模经济。

四、“营改增”下建筑企业的应对策略

（一） 加强增值税发票的管理

根据税法相关规定，增值税实行进项税额抵扣制度，一般情况下，只有增值税专用发票才能抵扣，若建筑企业新一般纳税人没有取得进项税额的专用发票，不仅不能实行抵扣，还会增加营业成本，造成企业税负的上升。建筑业“营改增”虽然还有细节性的政策没有出台，但是不论什么情况，新一般纳税人尽可能地取得增值税专用发票一定是没错的。为了避免因管理上的失误而造成的损失，企业要遵守增值税法相关条例，加强对增值税发票的管理，制定适合本企业发票开具、获得、传递等管理办法，并且不定期对这些工作进行检查、以防虚开或漏开现象。

（二） 加强财务人员专业技能培训

会计核算是进行纳税的基础，作为财务人员，不仅与增值税发票密切相关，还是会计核算的参与者，其重要性是不言而喻的。“营改增”后会计核算的变更会给他们带来新的挑战，故而管理层要组织安排相关会计和涉税人员参加专业知识的辅导培训，加强新政策的学习，让企业在“营改增”前做好充足的人才准备，使其更新专业技能，熟悉最新政策规定并掌握相关纳税工作和会计核算的衔接，降低税务风险和会计核算风险。

（三） 利用契机，加强纳税筹划

“营改增”将会导致整体税负水平的降低，新一般纳税人企业要善于抓住这个机会，利用流通环节中的税负转嫁来实现减少新税收的目的。如果供应商提供相同质量的产品并且收取相同费用，管理层可以利用“营改增”筛选更多的供应来源。再者，管理层要引导相关会计和税务人员深入研究增值税的优惠政策。当下“营改增”还在实行推广阶段，肯定存在一定的税收优惠政策空间，如果企业财务人员钻研这些新政策，肯定可以发现减少企业税负的办法。

五、结语

“营改增”对于建筑企业来说既是机遇，同时又有挑战。“营改增”可以避免重复征税，对于大部分企业可以降低税负。同时，“营改增”会对建筑业在筹资、投资、资金运用以及资金分配这些财务管理活动上产生影响，从而影响管理层的盈余管理，企业在增值税专用发票管理、会计核算等方面的工作量也会增加，管理层应做好相应的准备工作，把握机会，使企业持续健康稳定发展。（作者单位：广东工业大学管理学院）

参考文献：

[1]Willian.R.Scott.Financial Accounting Theory，Prentice Hall，1977.

[2]Schipper K.Commentary on Earnings management，Accounting Horizons，Dec，1989.

[3]杨榛.营业税改证增值税对企业盈余管理的影响研究[J].会计实务，2015（12）.

[4]程双华.浅谈“营改增”对建筑业财务管理的影响[J].财务与管理，2013（2）.

[5]张昕 杨再慧.中国上市公司利用盈余管理避免亏损的实证研究[J].管理世界，2007（9）.

[6]李辉.浅谈“营改增”对建筑安装企业的影响[J].城市建设理论研究，2014（7）.