韩国对外投资税收政策、管理及服务研究

宫 滨 （德勤税务师事务所 北京 100738）姜文阔 （山东省国家税务局 山东 济南 250002）陈江山 （首都经济贸易大学 北京 100026）



韩国对外投资税收政策、
管理及服务研究

宫 滨 （德勤税务师事务所 北京 100738）
姜文阔 （山东省国家税务局 山东 济南 250002）
陈江山 （首都经济贸易大学 北京 100026）

一、 韩国对外投资发展历程

（一） 初步发展阶段（1959-1985年）

20世纪60年代初，韩国提出出口导向型发展模式，同时积极引进外资，使其制造业得到了迅速发展。韩国最初开展的多为辅助性对外投资活动，主要目的是搭建出口产品的海外经销、服务网络。随后，自1968年韩国投资东南亚林业项目开始至1985年末，韩国对外投资总额超过10亿美元。这一阶段的对外投资主要为市场开拓型及资源开发型。

（二） 高速增长阶段（1986-1996年）

20世纪80年代中期，韩国对外投资战略的目标由配合其出口市场拓展和资源开发，转变为服务于产业升级及进一步提高国际竞争力，对外投资领域中先进制造业的比重显著上升。在对外投资类型上，技术开发及技术转让型投资在这一时期得到长足发展，鼓励本国企业“走出去”，与海外技术先进企业开展合作，在学习先进技术的同时，利用海外资源和技术生产产品，直接供应当地市场，以避免贸易摩擦。

（三） 成熟转型阶段（1997年至今）

1997年亚洲金融危机爆发对韩国对外投资造成了较为严重的影响。对此，韩国政府通过加强对企业海外投资的监管，完善资金管理和风险预防制度，以及向“走出去”企业提供更完善的政策支持和服务等措施，促使本国对外投资得到了快速恢复和良性发展。在韩国政府的各项积极政策的影响下，进入21世纪，韩国直接对外投资呈现出爆发性增长。同时，以高端创新型服务业为代表的第三产业的对外投资得到蓬勃发展。

二、 韩国支持企业“走出去”的税收政策、管理及服务措施

（一）主要税收政策

1.境外税收抵免。

韩国企业所得税对国内企业的全球所得征收，韩国国内企业来源于境外的收入同样须缴纳韩国企业所得税。此外，境外收入还须缴纳地方所得税。韩国针对境外收入的企业所得税、地方所得税处理与境内收入相同。

作为韩国支持国内企业对外投资的基本税收制度之一，韩国针对国内企业来源于国外的所得税应税收入实行单边境外税收抵免制度，以避免双重征税。企业每一纳税年度可就来源于境外的应税所得实际已缴纳的境外税负，自行选择采用扣除法或者抵免法对本企业的韩国企业所得税总体税负进行抵减，但上述两种方法不可在同一年度内同时使用。目前，韩国不允许就境外税负进行直接免税。

韩国企业采用抵免法进行境外税负抵免的情况较为普遍，即从企业当年的所得税应纳税额中减去该年度已实际缴纳的境外税负，但不应超过本年度境外税负抵免限额，①境外税负抵免限额=韩国企业所得税应纳税额×境外应税收入占全部应税收入的比例，企业每年可以自主选择采用一个综合抵免限额还是采用分国抵免限额。当年度未使用的抵免额度可向以后5个纳税年度结转使用。国内企业除可按照上述规定对其直接承担的境外税负进行抵免，还可对其满足条件的外国子公司所承担的境外税负进行抵免。

具体来说，2015年之前，针对国内母公司来源于其外国子公司的股息、红利等权益性收入，如果该母公司在其外国子公司向其分配股息前连续六个月，直接持有该外国子公司至少10%具有表决权的股份（以下简称“一级外国子公司”），则该母公司可就该一级外国子公司因上述收入所实际支付的境外税负，在该母公司层面进行抵免。此外，韩国还允许其国内公司就其通过上述一级外国子公司，间接持有10%以上具有表决权股份的二级外国子公司就其向上支付的股息、红利等权益性所得实际缴纳的境外税负进行抵免。①IBFD. Corporate Taxation Korea （Rep.）. 2015-01-01：69.

然而从2015年起，韩国实行了更为严格的间接税收抵免政策。首先，废止了国内母公司对其二级外国子公司承担的境外税负进行抵免的规定；其次，将国内公司可抵免一级外国子公司境外税负的持股比例要求从10%提升至25%。②PWC. Korea， Republic of Corporate-Tax credits and incentives［EB/OL］. http://taxsummaries.pwc.com/uk/ taxsummaries/wwts.nsf/ID/Korea-Corporate-Tax-credits-and-incentives，2015-12-01.

2.税收饶让。

韩国实行税收饶让制度，作为对境外税收抵免的配合和补充。总体来说，韩国目前通过与部分国家/地区签订的税收协定，针对韩国居民来源于这些国家/地区的特定所得提供定率饶让抵免优惠。

例如，《中华人民共和国政府和大韩民国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定第二议定书》第五条规定，本条第一款第（一）项和第二款所述在缔约国一方应缴纳的税额，应视为包括本应缴纳的，但按该缔约国为促进经济发展的法律规定给予减免税或其他税收优惠而未缴纳的税额。本款中，在第十条第二款、第十一条第二款和第十二条第二款的情况下，该项税额应分别视为股息、利息和特许权使用费总额的百分之十。根据上述中韩税收协定中的税收饶让条款，韩国可对其国内公司来源于中国的所得在中国应当缴纳但予以减免的中国税负进行“视同抵免”，其中，针对股息、利息及特许权使用费所适用的中国税负按照不超过其总额10%的固定税率进行“视同抵免”。但是，根据《中华人民共和国政府和大韩民国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》第二十三条第二款，韩国对于其居民来源于中国的分配股息前的利润征收的税收，不予以间接抵免或饶让抵免。

3.海外投资损失准备金制度。

韩国积极利用税收政策支持海外投资，其中一项特色政策是实行海外投资损失准备金制度。该制度规定投资者可以将对外投资金额的15%（资源开发投资的20%）作为海外投资损失准备金储存起来，并且被认定为损失费，可以享受免税优惠。但是，如果没有受损失，则从第三年起分四年作为利润予以纳税。

（二）税收管理与服务规定

1.管理部门及其主要职责。

对于“走出去”企业，韩国主要由计划财政部中的国际税收司、税收协定司以及国税厅的国际税收管理部进行管理。国际税收司主要负责制定韩国的国际税收法律并进行解释；税收协定司负责与外国主管税务机关就税收协定事宜进行沟通并对税收协定进行解释；国际税收管理部的主要职责如下图所示：③金贤中. 韩国对外投资税收征管. 普华永道，2015-03-26.

2.境外税收管理。

（1）境外税源信息收集与管理。

为了准确获悉国内企业、个人向境外投资的信息，韩国政府规定：韩国的居民个人、居民企业在境外设立投资企业、分支机构以及常设机构，或境外企业结算、停业的，必须在三个月内向韩国的外汇银行申报；同时，外汇银行必须及时向韩国进出口银行提供境外企业投资及停业的相关资料。而外汇银行、韩国进出口银行必须定期向韩国国税厅国际税源管理科提供上述资料。凡是不能及时、准确、全面提供资料的，由监察部门进行监督、处罚。韩国国税厅会将收集到的所有境外投资企业的有关资料建立数据库，内容包括投资者名称、注册资本、注册日期、设立国家、停业与否、经营情况、从业人数等，以便于查询、更新，提供税务检查的参考资料。

境外企业税务登记。为了方便税务管理，所有境外企业需要根据韩国国税厅的规定，办理税务登记代码，代码为9位数字，包括企业类型（或个体户、分支机构、代表处）、投资国家代码和投资国家的税务登记证号。根据韩国进出口银行提供的资料，韩国国税厅向地方国税厅或者税务署传送赋予税务登记代码的企业名单，由税务署所得税科具体办理税务登记。被赋予税务登记代码的境外企业，必须输入税务登记代码才能申报纳税。

境外企业档案管理。韩国国税厅重视档案管理工作，主要是为了及时掌握境外企业的经营变化情况。境外投资者在申报所得税时，必须同时提供境外企业明细单、境外企业财务报表、境外分支机构明细单等相关资料。境外企业须及时提供停业、清算以及股权转让等生产经营变动情况。对境外投资者在申报所得税时未提供相关资料的，税务署有权要求补报。韩国国税厅将于每年申报期前的2～3个月对境外企业的“一户式”档案资料进行升级，主要用于纳税指导或税务检查。

境外企业税收制度。为确保税收权益不受损害，韩国政府规定：居民企业在低税率国家设立控股子公司而少缴税款的，其差额部分作为投资者的红利、股息所得补缴税款。适用条件为投资国税率15% 以下，国内投资者持境外公司股份50%以上或实际控制。同时，韩国对境外投资实行税收抵免（包含税收饶让）政策。为了防止境外所得虚假申报，规定办理境外税款扣除时，必须提供来源于投资国的收入明细单、投资国缴纳税款明细单。目前，还实行境外税额扣除网络申报制度，以此对境外税额申报情况进行跟踪调查，确保申报内容的真实性。

（2）境外投资环境信息收集。

对于海外的投资环境及其变化，韩国主要通过以下途径收集信息：

第一，派遣税务代表。韩国向对外投资较为集中的国家（如美国、中国、日本等）派遣税务代表。目前，韩国向中国派遣了两名税务代表，北京一名，上海一名。根据韩国税务机关的指示，这些税务代表与所在国家税务机关直接沟通，协助韩国境外投资的企业解决在当地的税务问题。

第二，发挥社会中介力量，建立投资信息网络。韩国进出口银行、大韩贸易投资振兴公社、中小企业振兴公团、其他组织机构收集有关海外投资市场以及海外政策的信息。

第三，通过国际税务工作者交流项目（KOICA）获取信息。韩国国税厅与其他国家税务机关保持工作往来，就共同的税务问题进行探讨。2012年，通过KOICA项目，国税厅接待了来自12个国家的34位税务工作者；通过其他税收组织的请求，国税厅接待了来自27个国家的191位税务工作者。

第四，通过政府间征管互助，以情报交换的方式收集投资环境以及政策信息。

3.优化税收服务。

为鼓励韩国企业“走出去”，国税厅和关税厅积极为企业提供优质的税收服务：

国税厅：国税厅通过面对面的税法咨询、媒体宣传指导、设置服务窗口，加大对境外投资企业纳税服务力度，为其创造了良好的发展环境，也营造了和谐的税收征纳关系。如举办境外投资企业税收政策说明会，出版外国税收业务指导书，建立纳税服务官制度，开设境外投资企业专用咨询窗口，开通E-mail服务系统等。

关税厅：2009年韩国关税厅全面完成电子通关系统的建设。该系统由进口通关、出口通关、税款征收、进口货物管理、出口货物管理、税金返还、通关一站式窗口组成，简称UNI-PASS。引入UNI-PASS系统，简化了通关手续，缩短了通关时间，提高了通关效率。

三、韩国支持装备制造业“走出去”的税收政策分析

韩国装备制造业发展迅猛，离不开税收政策的大力支持。装备制造业“走出去”有一个循序渐进的过程。除了一般意义上的税制优惠和管理服务外，韩国主要通过“引进—消化—吸收”外国先进技术的模式发展壮大装备制造业，推动装备制造业“走出去”。大体上，可以分“三步走”：

（一）鼓励装备制造业在国内发展壮大

1973年，韩国实施《重工业和化学工业发展规划》，着重发展装备制造业。同年制定了《国家投资资金法》，旨在以优惠的利率为大型投资项目提供资金。重点支持了钢铁、造船等7个战略产业，贷款时间一般为8～10年。通过制定有利于装备制造业发展的法律法规，到20世纪80年代初，韩国的装备制造业取得了长足发展。

在税收减免及优惠上，1974年韩国实行“关键部门的特别税收待遇”，规定重点部门可以在投资税收抵免、免税期、特别折旧中选择一项优惠待遇。1977年，韩国制定了《科研设备投资税金扣除制度》；1979年制定《技术转让减免所得税制度》。1980年，韩国制定《对先导型技术产品实行特别消费税暂定税率制度》、《技术及人才开发费税金扣除制度》以及《免征外国人员的所得税制度》。同时，对新技术开发的流转税与所得税予以减免。对企业研究所、产业技术研究组以及非营利法人等单位用于新产品开发，且国内不能生产必须进口的试验研究用物品，免征特别消费税。对企业的专职研究开发机构及产业技术开发部门进口用于科学研究或产业开发的物品，给予享受减免关税的优惠措施。为促进技术转化，韩国政府规定转让或租赁专利、技术秘诀或新工艺所得收入，可减免所得税。

同时，实行技术开发准备金制度。为鼓励技术开发和创新，企业可按收入总额的一定比例计提技术开发准备金，基本比率为 3%（技术密集型产业为 4%，生产资料类产业为 5%）。在企业投资前，准备金可以损耗计量，允许在以后三年内用于技术开发和创新或相关活动（如引进技术的消化改造、技术信息及技术培训和研究设施等）。但是，准备金有期限限制，一般使用期限是三年，三年到期时没有使用的资金，要按正常税率课征企业所得税，并加收应纳税金的利息。

（二）扶持大型企业集团

韩国在装备制造业现代化过程中注重强化政府干预，以财阀大集团为主体牵动装备制造业升级，推动技术进步。扶植大型企业集团是韩国加入WTO后经济稳步走向国际化的重要条件。韩国政府扶植企业的方式主要体现为政府出面担保、发放贷款、税收优惠等。韩国政府采用集中投资的方式，在短时间内建立起重化工业体系，确保实现规模经济。通过向大企业提供优惠贷款，促使它们向相关产业部门扩张，进一步促进企业的规模化，为国内企业的国际化发展道路奠定坚实的基础。

但是，不少学者认为，韩国政府将经济资源不均衡地分配给少数大型装备制造业企业集团，挤压了轻工业和农业部门的发展，排斥了中小型装备制造业企业的壮大，大型企业集团的垄断阻碍了产品质量和技术进步的提高。

（三）推动装备制造业“走出去”

韩国装备制造业从20世纪90年代以来一直呈缓慢上升的趋势。近几年，韩国积极采取“请进来、走出去”的战略：一方面努力构筑高效率的装备制造业技术分工体系，以吸收发达国家先进的技术；另一方面积极采取生产本地化策略，把国内处于夕阳阶段的传统装备制造业转移到其他发展中国家，实现国内装备制造业升级。

1982年，韩国制定了《海外资源开发事业法》， 放宽了投资持有资金的比率。1983 年韩国进一步放宽了境外投资有关的资格条件， 1984 年又制定了境外投资审议标准。这些都改善了境外投资的政策环境， 促进了境外投资的发展。

在2017年12月31日前，为提高生产效率，韩国居民企业投资于机器设备，在一般情况下投资金额的3%（中等企业为5%，小型企业为7%）可以从企业所得税中扣除；未使用的税收抵免同样可以结转五年。

参考文献：

［1］金贤中. 韩国对外投资税收征管. 普华永道，2015-03-26.

［2］段培真. 韩国如何服务“走出去”企业［J］. 中国税务，2010，（6）.

［3］杨莎.“走出去”企业税收支持政策的国际借鉴［J］. 企业管理，2011，（9）.

［4］国家发改委重大技术装备协调办公室. 韩国发展装备制造业的政策和措施［J］. 装备制造,2007,（10）.

［5］IBFD. Corporate Taxation Korea （Rep.）. 2015-01-01.

［6］PWC. Korea, Republic of Corporate-Tax credits and incentives［EB/ OL］. http://taxsummaries.pwc.com/uk/taxsummaries/wwts.nsf/ID/Korea-Corporate-Tax-credits-and-incentives， 2015-12-01.

责任编辑：赵薇薇