公允价值计量准则的有关问题研究

邹小娟+温雅+陶懿

摘 要：原会计准则只是使用列举法规定在哪些范围内使用公允价值，并没有对公允价值做出一个具体的使用规则。2014年的新会计准则在原有的基础上规范了相关资产和负债使用公允价值计量的估值技术，输入值等，本文介绍了公允价值计量准则中的一些进步和应用中存在的问题，提出了相应的解决建议。

关键词：新旧会计准则；公允价值计量；相关性

一、公允价值在新会计准则中的进步

1.公允价值新旧准则概念对比理解

2006年2月颁布的《企业会计准则———基本准则》中把公允价值定义为，在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。公允价值的运用散落在金融工具、投资性房地产、债务重组、资产减值、租赁和套期保值等方面，没有一条专门的准则规范公允价值的使用范围，只是使用列举法规定在哪些范围可以使用。2014年第39号准则中，公允价值，是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。

“熟悉情况双方”做出的价格可能是不公允的，可能由于双方自身因素的影响，使得公允价值并不是多数人认同的价格，强调“市场参与者”表示参与交易是多个交易个体，受交易双方的个体影响的因素没那么大，市场参与者的价格是计量日发生的有序交易的价格，而不是偶然的价格；在计量日前的一段时期内，相关资产或负债具有惯常市场活动的交易，不是交易一方被迫交易价格（清算价格），我们强调的公允价值其实是存在多个交易情况，是相关资产或负债的交易量最大和交易活跃程度最高的市场。“所需支付的价格”表明公允价值是脱手价格，而不是买入价，卖出价或者中间价。新旧准则都强调是价格或者金额，虽然是公允价值，但是在交易中只能得到交易价格，并不能直接得到价值，价值是以价格表示的。

2.公允价值的三个层次

新会计准则对估值技术进行了详细的描述，强调尽量使用未经调整的输入值作为该资产或者负债公允价值。输入值是指市场参与者在给相关资产或负债定价时所使用的假设。这种在定价时所使用的假设，也许是在市场数据中直接获得的，也许不能从市场数据中取得。公允价值计量结果所属的层次，由输入值所属的最低层次决定。准则对公允价值计量所使用的输入值作了三个层次的划分，而且要求优先使用第一层次，其次考虑用第二层次，最后才考虑使用第三层次。划分的标准主要是能从市场上取得输入值的直接的程度。

第一层次输入值是在计量日能够取得的相同资产或负债在活跃市场上未经调整的报价。

第二层次输入值是除第一层次输入值外相关资产或负债直接或间接可观察的输入值。

第三层次输入值是相关资产或负债的不可观察输入值。

对于披露要求应当对高层次（第一层次）使用较少的披露，对于低层次（第三层次）公允价值计量，企业应当披露使用的估值技术、输入值和估值流程的描述性信息。披露得要更加的详细和规范。目前我国仍处于市场经济发展的初期，政府对国家经济调控比发达国家要多，市场不够成熟，这是由于我国的基本国情决定的，我国现阶段的国情对于第三层次公允价值计量有较大的使用空间，对第三层次的深入理解，是准确运用第39号准则的关键（郭均英，2015）。

二、公允价值在我国新会计准则中的应用现状

1.公允价值在金融工具会计准则中的应用

目前的金融资产主要包括：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；持有至到期投资；贷款和应收款项；可供出售金融资产。金融负债包括：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，包括交易性金融负债和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债；其他金融负债。由于金融工具主要运用在上市公司，对于金融负债的计量实务中使用的公司比较少，我们主要讨论金融工具中的交易性金融资产，因为大多数公司的短期投资都确认为交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。这两种都是以历史成本作为初始计量，公允价值后续计量，公允价值变动计入损益科目。应该关注相关金融资产对财务报表的影响，不仅要关注损益，还应该关注现金流量表产生现金的是经营活动现金流量还是投资活动现金流量，一般的公司应该经营活动产生现金流量为主。

2.公允价值在非金融工具会计准则中的应用

（1）公允价值在我国投资性房地产准则中的应用

我国的房地产近几十年是价格飞涨，大多数都翻了好几翻，有些甚至涨了几十倍，由于房地产的使用年限一般都比较长，如果将投资性房地产作为固定资产，无形资产或者存货处理，固定资产和无形资产每年就应该计提折旧或摊销，每年的价值在减少，这与我国的国情是不服的，资产负债表的资产并不能反映企业的真实资产，这不利于报表使用者对公司财务状况作出合理判断。企业处置采用公允价值模式计量的投资性房地产，增加了财务报表的相关性和可靠性。

（2）公允价值在我国债务重组准则中的应用

债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，作为营业外收入，计入当期损益，其中，相关债务应当在满足金融负债终止确认条件时予以终止确认。在债务转为资本或者修改债务条件的，债务人也应该讲债务重组利得计入营业外收入，如果债务重组的非现金资产没有公允价值，交易双方就可能滥用公允价值，从而虚增收入，准则为了防止人为操纵企业利润，明确规定，只有债务人发生债务危机时，债权人才可以做出让步，债务人才能确认债务利得。

（3）公允价值在我国资产减值准则中的应用

资产减值是指资产的可回收金额或者公允价值减去处置费用两者都小于资产的账面价值时，表明资产发生价值，资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额，可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定，不管用哪种方法确定资产的可回收金额都需要运用公允价值计量，未来现金流量的现值需要对未来现金流量进行估计，毛新述认为公允价值计量和资产减值会计是统一的（毛新述，2011）。

三、采用公允价值计量存在的问题和对策

1.公允价值计量的会计信息生产成本较高

采用公允价值计量需要有活跃的市场坏境，不同的坏境可能估计出来的公允价值并不一样，公开市场报价需要各有关部门的结合和企业配合，需要资产评估师对于资产价值的评估，由于资产的多样性和复杂性，并不是所有的公司都能负担得起这样的成本，即使能够负担得起，及时的公允价值计量出来得到的收益可能并不能弥补其成本，使很多公司放弃使用公允价值计量，比起公允价值，采用历史成本法，历史成本容易取得，从成本效益考虑，企业可能会放弃使用公允价值计量。

2.公允价值计量存在不确定性监管难度大

中国还处在市场经济的初期，市场不够完善，很难得到比较可靠的公允价值信息，公允价值波动也无法证明是认为的波动还是供需坏境的变化，容易给企业操作利润提供机会，现行会计准则虽然规定有些公允价值变动计入所有者权益科目，但是在处置时还是可以转入损益。公允价值是一个本身是一个估计的金额，假设的交易环境，并不是真实的交易下产生的金额，受主观人为因素影响较大，比起真实交易产生的历史成本具有极大的不确定性。由于公允价值的职业判断运用较多，在中国这个不成熟的市场，受到的质疑南北消除。利用关联方交易产生利润，如果交易主体又没有活跃的市场环境，那么监管部门要查处是非常的困难。

四、展望和建议

公允价值的使用是中国与国际经济接轨的一大进步，我们应该加强公允价值计量的法律监控环境，增强报表使用者对于公允价值计量的信息；同时企业应该加强会计人员的培训，公允价值计量需要收集非常多的市场信息，在信息爆炸的时代，收集筛选信息得出当钱最符合市场坏境的价格需要会计人员的专业判断；提高对财务报表信息披露的要求，使财务报表能够更加的透明；加速建立市场交易的数据库，这样使得人们能够更方便的处理出资产的公允价值。

参考文献：

[1]财政部.企业会计准则第39号——公允价值计量[S].2014.

[2]李虹.公允价值计量准则的利弊分析[J].企业经济，2015（10）.

[3]郭均英等.新会计准则下公允价值计量的层次问题研究[J].武汉大学学报（哲学社会科学版），2015（4）.

[4]张晓雨.公允价值在新会计准则中的应用研究[J].品牌，2015，8.

作者简介：邹小娟（1990- ），女，江西省，西华大学工商管理学院2014级硕士研究生，会计学，研究方向：内部控制与财务管理；温雅（1990- ），女，江苏省，西华大学工商管理学院2014级硕士研究生，企业管理，研究方向：企业战略管理；陶懿（1992- ），女，四川省，西华大学工商管理学院2014级硕士研究生，会计学，研究方向：内部控制与财务管理