基于战略导向的全面预算管理研究

朱晓蓉

摘要：全面预算管理是集团公司实现战略发展、有效沟通战略规划和经营目标的战略管理工具。利用战略管理工具——平衡计分卡（BCS）将战略目标和经营目标的有效对接，通过集团公司预算目标的顶层设计、战略规划引领的全面预算业务流程设计、预算执行和绩效评价，构建新型的战略导向预算管理体系，能合理分配集团公司战略资源，有效防范风险，提高经营效率，最大程度实现集团公司战略目标。

关键词：战略导向 集团公司 全面预算

当前，面对中国经济所处的经济增速换挡期、结构调整阵痛期、前期刺激政策消化期“三期叠加”时期，企业转型升级，激发管理活力，无疑是为适应经济新常态下所采取的有效方法。针对我国管理会计发展相对滞后，财政部提出大力发展管理会计，而全面预算管理正是管理会计的核心内容之一，是企业实行内部控制的核心工具，增强企业价值创造力的重要手段。

全面预算管理是指在企业整体战略规划指导下，为有效配置企业战略资源，实现企业战略目标，加强风险管控，而对企业的生产、经营、销售、投资和财务等各个环节进行统筹安排，从而发挥规划、控制、沟通、激励和业绩评价功能为一体的管理工具。集团公司是以资本为纽带，以母子公司为主体的多法人联合体，建立一个全面的、良性的全面预算体系可以在集团公司发展中发挥重要作用，它可以使集团公司战略落地，优化战略性资源配置，产生战略协同效应。

一、基于战略导向的全面预算编制原则

全面预算管理从战略高度重新审视预算管理，构建新型的战略预算管理体系，强调的是“全面预算、全员预算、全过程预算”，最终目标是“发展战略目标”，区别于传统意义上的财务预算，因此要改变三个误区：一是企业缺乏战略的指导，迷失方向，一味追求短期目标行为；二是“雷声大，雨点小”，只有预算编制，没有执行力，预算成为一纸空文；三是认为全面预算纯属财务行为，是一套涵盖所有会计科目的财务报表，导致其他业务部门不配合、不参与。

集团公司在编制时应遵循的原则有：（1）战略引领原则。编制预算必须与公司整体战略规划相结合，符合集团公司产业定位，突出国家倡导的转型升级、资源配置和新兴产业培育理念。（2）市场导向原则。在市场为导向的经营理念下，真实反映子公司的经营业绩，不向母公司要政策，在市场竞争中验证各子公司的技术水平、产品成本竞争力和人才优势。（3）效率优先原则。预算指标的测算和确定都要以实现企业效益和价值最大化为目标，体现“业绩就是硬道理”的理念。公司资源要向优势企业倾斜，同时要求优势企业要多做贡献。（4）考核协同原则。预算要与绩效考核进行有效衔接，但不能将预算考核作为薪酬的唯一计量标准。

二、基于战略导向的全面预算管理组织体系构建

全面预算管理组织体系由公司董事会、预算委员会、预算办公室、预算责任单位组成。总部对预算拥有最终决定权，任何单位和部门不能游离在预算管理体系之外。

董事会是集团公司最高决策机构，下设全面预算管理委员会，是预算决策支持机构，委员由董事会成员担任。预算管理委员会下设办公室（简称预算办公室），负责预算管理的日常事务处理，一般与财务部合署办公，成员由财务、生产技术、人力资源、发展投资、市场营销等职能部门负责人构成，公司各单位和部门负责或兼职预算管理的工作人员，在预算业务上接受预算办公室的指导。预算责任单位是预算执行主体，由集团公司内部各业务机构和所属子公司组成，负责本单位全面预算编制和上报工作。全面预算管理组织体系如图1所示。

三、全面预算目标的确认和分解

（一）全面预算目标顶层设计。集团公司对预算目标的确认属于顶层设计的范畴，对于预算目标的顶层设计，重点考虑如何将战略目标和预算目标有效衔接，为绩效考核提供客观公正的依据，使预算目标能支撑战略目标，强化全员对公司战略的理解和执行，产生战略协同效应。因此，将全面预算管理和长期的战略目标、具体的战术行动、最后的绩效评价联系在一起，可使战略在不断变化的环境中调整资源配置获取竞争优势。

通过国家政策、行业环境、自身生存能力、竞争对手表现等因素分析制定战略，将长期战略目标按部门业务规划细分成经营目标，通过行为分解各项计划，最后通过量化形式分解为各预算指标。战略与预算对接如图2所示。

（二）预算指标的确认、分解量化。无论是企业的高管，还是员工，所关心的预算目标不外乎是两大类，一类是财务指标，这些指标是可量化的，易于事后进行绩效考核，如净利润、净资产收益率、资产负债率、经济附加值、产品单位成本等；另一类是非财务指标，如市场占有率、客户满意度、产品合格率、员工满意度、员工培训率等。战略管理工具——平衡计分卡（BCS）正好涵盖了这些指标，它将一个企业愿景和战略分解为财务、客户、内部流程、学习和成长等四方面，完美地体现了财务与非财务的平衡、动因和结果的平衡、短期和长期的平衡、内部和外部的平衡。但是，四方面的指标设定并非所有的企业都相同，要根据各预算责任单位的不同经营特点和生命周期设置筛选业绩指标（KPI）。

1.关键业绩指标（KPI）筛选原则。（1）按照各预算责任单位的业务单元特点的不同，设计不同或各有侧重的财务和非财务指标；（2）将各预算责任单位的采购、生产、销售、投资等各项资金活动全部纳入预算指标；（3）预算指标可以量化，具备挑战性，并且保障一定的实现可能性，与绩效考核评价指标协调一致。

2.预算指标分解量化。预算责任单位针对业务单元不同的特点，按照责任中心的权责范围，区分为投资中心、利润中心、成本中心、费用中心、收入中心，多维度设计预算指标。具体见表1。

四、预算编制方法

（一）战略规划引领的全面预算业务流程设计。全面预算业务流程的所有环节体现了全面预算与战略目标的有效衔接。预算编制按“上下结合、分级编制、逐级汇总审核”的程序进行：

1.根据集团发展规划，由战略部门负责，其他部门配合，制定若干时期内的战略目标，一般是三至五年，据以编制公司的长期规划，初步确定集团公司预算总目标，报预算管理委员会初步确认。

2.预算责任单位根据集团公司下达的初步预算目标并结合自身规划，提出符合本单位各类资源配置的需求。

3.根据效率优先原则，资源配置向优等企业倾斜，集团公司下达年度预算编制大纲，明确编制要求，提供编制预算的前提。

4.预算责任单位根据总部下达的各项指标和本单位具体情况编制年度预算草案，逐级汇总上报预算办公室。

5.预算办公室对预算责任单位进行“质询、协调、沟通”等方式确认预算责任单位预算草案，审查汇总集团公司预算方案报预算管理委员会。

6.预算管理委员会对预算方案进行论证研究，从企业战略发展全局角度提出进一步调整的建议，形成年度全面总预算报集团公司董事会。

7.董事会审核通过后的预算下达给预算责任单位，据以指导其经营活动，确保全面预算与企业发展战略、年度生产经营计划相协调。

8.预算执行过程中，集团公司总部进行全方位的监控，应根据实际执行情况随时调整偏差，保证预算的完成。

（二）预算编制方法。为强化战略管控职能，结合集团公司战略滚动修编规划和全面预算对标管理内容，在启动全面预算编制时，集团公司以文件的形式将预算编制大纲提前公布，向预算责任单位明确集团公司主要预算目标、预算编制方法和时间要求、预算基本假设前提、预算编制表格等内容。

1.预算编制基本假设前提（以制造业为例）。（1）明确各种应付职工薪酬费用的提取比例和计算标准，主要有“五险一金”、工会经费、教育经费等。（2）预算责任单位的技术研发费预算按规定标准计提，并在预算中列明具体研发项目；其他单项费用如检修费、运输费、环保费等采用零基预算的方法确认费用，可控费用按上年数据的基础调整确认。（3）关于产量：大部分集团公司下的子公司属于产业链关联紧密型，需按装置的资源配置情况确定生产能力，以优化资源配置、提升运营效率和效益为目标。（4）关于消耗：正常生产产品消耗，以近三年最优指标结合行业先进水平对标确定；改扩建装置和新建装置产品消耗，以设计消耗结合试生产期间消耗确定。（5）关于原料采购价格：外部原料采购价格由业务部门参考当年平均价格及结合市场趋势分析确定指导价格；内部关联交易价格，由集团公司确定。（6）关于产品销售价格：产品价格由业务部门参考当年平均价格及结合市场趋势分析确定指导价格。

2.预算编制说明指南。在信息化程度较高的集团公司开发财会信息化平台，全面预算管理信息系统作为其中一个子模块，所有预算责任主体全部在信息平台上完成统一的预算编制表格，便于预算管理办公室汇总预算报表，为集团公司的事前编制、事中控制和事后分析提供平台。预算表格由预算办公室统一制定，按照平衡计分卡的基本理念，预算表格应兼顾财务指标、客户满意度、优化内部流程、学习与成长四个方面，通过战略目标分解成年度运营计划，涵盖经营预算、资本预算和财务预算。预算表格见表2。

预算责任单位除了向集团公司上报预算表格以外，还要编写全面预算编制说明书。主要内容包括：上年度预算工作情况总结；本年度预算编制基础，包括：企业编制全面预算的基本依据、所采用的基本假设及其论证依据；预算年度关键业绩指标（KPI）说明，主要根据企业年度业务预算，具体分析说明关键业绩指标（KPI）的预算目标，对比分析年度间指标变动情况；可能影响预算指标的事项说明，如国家宏观政策变动因素、预期市场变动因素、企业决策过程重要不确定因素等，企业应当充分说明各种不确定性因素的原因，分析对关键业绩指标（KPI）的预计影响程度等。

3.预算编制方法举例。无论是何种预算目标，从财务角度看，其核心目标最终都转换为利润指标，而集团公司全面预算最弱的一个环节是由于信息不对称，各预算责任单位对上报的利润预算指标留有水分，以下预算编制方法可以从一定程度上防止预算责任单位隐藏利润。

（1）推行零基预算，彻底清查潜盈、潜亏。在确定各预算责任单位的预算利润前，应对各预算责任单位的费用进行一次零基预算，不能在现有基础上作一定比例的增减，现有的费用开支，不一定全部都是非用不可的支出。因此，有必要在预算工作启动前对各预算责任单位的费用特别是可控费用进行一次零基预算。为保证预算的顺利实施，在每年财产清查时对各预算责任单位的潜盈、潜亏应进行一次彻底清查，盈亏相抵后有盈上交集团公司，为亏则自行消化，防止各单位利用潜盈、潜亏来调节利润。

（2）针对不同生命周期的子公司运用不同的编制方法。（1）对于在建设期和试运行阶段的子公司以资本预算为主，资本预算一般经过了详细的论证，预测的数据和完成的数据较接近。具体可以根据工程建设进度、投资执行情况和开办费控制进行指标确定；对正常进入运营期的新公司可按投资回报率确定利润指标，考虑各产业回报不同确定最低的净资产收益率。（2）成长期和成熟期的子公司以零基预算为基础，参照利润表的内容来确定利润指标，可简称为“顺算法”；同时可以用“倒算法”来验证“顺算法”的正确性，所谓“倒算法”即是在基期的利润基础上，列出预算期相对于基期的增减利因素来确定预算期的利润指标，增减利因素包括产品销量、产品价格、产品成本（含产品产量、原材料价格和消耗、人工成本、制造费用）、期间费用等。（3）衰退期的子公司一般是亏损单位，短期有其存在的必要性。利润预算指标的确定可选择停产状态下可能发生费用与亏损预算额孰低原则，也就是说，若预算亏损额大于停产费用（主要是一些固定费用，如人工费、折旧费和利息），不如选择停产。

（三）质询协商方式确认预算指标。为有效保证战略目标的实现，各预算责任单位依据集团公司战略规划或初步预算目标制定本单位经营目标，并据此制定经营计划，提出资源配置要求，编制本单位预算并上报，此阶段是全面预算业务流程中“上下结合”中“一下一上”的过程。第二阶段是以“质询”为主要方式确定各预算责任单位的预算指标。通过预算办公室的技术审核后，开展高效、严谨的双方质询会议，由集团公司与各预算责任单位进行质询对话，在客观分析其可利用资源及经营现状的基础上，讨论其经营目标的成长性、内控计划的可行性、经营资源配置的合理性等问题，使得自上而下的目标设定和自下而上的预算编制在质询协商中趋于一致，修正预算指标。第三阶段是全面预算业务流程中“上下结合”中“二下”阶段。集团公司质询后，汇总审批、确定集团公司总目标和各预算责任单位的预算目标，正式下达预算文件，发布总预算目标和预算责任单位预算目标、各内部资源配置计划、内部互供价格等。

全面预算一经审批下达，各预算责任单位将关键指标层层分解，从横向（各专业职能部门）和纵向（各责任中心）落实到各部门、各单位、各环节，形成全方位、闭环的全面预算执行责任体系。

五、全面预算的执行过程控制

（一）协调各项经营活动、投融资活动，确保预算指标完成。为了确保年度预算各项主要指标的全面完成，预算方案中的细节一般每月检查一次，各预算责任单位应按“以月保季，以季保年”的原则，结合当月实际情况，编制月度滚动预算，报预算办公室备案，作为控制、分析和考核的依据；季度滚动预算，报预算办公室审批，以分期预算控制的手段确保年度预算目标的实现。

（二）实行收支两条线的现金流量为主线的预算控制管理。在年度总预算的基础上，建立月度生产、经营、资金综合计划管理系统，及时反映资金平衡状况，强化现金流过程控制，保证全面预算有效执行。所有单位资金收支严格按照集团公司收支两条线管理规定执行，各预算执行单位每月月底前向集团公司财务部报送下个月用款计划及资金来源，重点是加强对支出帐户的审核和授权管理，防范资金风险。对于预算内的资金拨付，按照授权审批程序执行；对于资金预算外的项目支出，不予支付，若属特殊采购支出，上报预算管理委员会审批通过。

（三）建立预算分析报告和预警制度。各预算责任单位在预算执行过程中，应当加强预算控制，建立周资金调度会、月预算执行情况分析会等例会制度，进行定期分析，着重做好预算与实际或和行业标杆的对比分析，从销量、产品价格、成本（包括产量、原材料价格和消耗、直接人工制造费用五因素）、三项期间费用、现金流等五大板块内容来进行差异分析、比较分析、比率分析，从定量和定性两个层面充分反映预算执行单位在预算执行过程中的差异所在等财务信息、重要事项披露以及整改措施。

集团公司设立总部及各子公司关键业绩指标预警台账，每月向预算管理委员会报告关键业绩指标实际与预算的偏离程度、异常指标次数、风险等级等，旨在进一步明确：公司战略目标的实施进展情况，战略实施过程存在问题，战略本身是否需整合、收缩、充实。

（四）建立预算调整机制。针对预算在执行过程中因外部市场变化、公司战略决策调整、重大生产设备事故及其他重大事项等情况，经集团公司预算委员会同意可以调整预算外，其他情况不得调整预算指标。对必须进行的预算调整，由预算责任单位提出预算调整意见，详细说明理由，交预算办公室审查，并报经集团公司预算委员会批准方可调整预算指标。对预算总目标作较大调整的，必须报经公司董事会批准。

六、预算绩效评价

（一）确定绩效考核对象。绩效评价是对预算完成情况的一种财务回顾，主要目的是对战略目标实施程度的评价。企业应建立考核的约束和激励机制，明确权力和义务，主要包括对预算责任单位的经营层和员工两部分的考核。只有客观、公正地评价经营业绩，才能充分调动经营者和员工的积极性和创造性。不同级次的管理者和员工的考核指标要有所区分，高层管理者薪酬指标中偏向价值化预算考核指标，如收益性指标、资金类指标；普通员工薪酬指标更多的是考虑作业指标，如安全类指标、质量数指标。

（二）明确考核指标。具体到集团公司下面的预算责任单位则可实行“一单位一策”，如制造业的绩效考核表具体见表3。

（三）设定考核方法。绩效考评由人力资源部负责实施，内审部门和财务部配合，绩效考核完成指标以外部审计或内部审计确认后的财务数据为主要指标，其中利润指标在考核中的权重较大，以审计后的净利润为基数进行调整在考评体系是非常关键。因为预算编制时有许多不确定因素未曾考虑到，特别是面对市场环境的变化或是政府行为导致停产（如节能减排要求永久性关闭）等因素，为减少调整预算的工作量以及处理好预算和考核两者的关系，可采取通过考核调整利润指标的方法。如当市场因素发生很大变化，会出现两个极端：预算完成的极好或极差导致预算责任单位的绩效考核兑现困难。当主要原料和主要产品的价格实际与预算口径不可比的利润增减时，两者价格增减利润净额，如变动幅度在预算10%—20%范围内一般不调整考核利润；变动幅度超过预算10%—20%的，对超过部分按照影响净额的一定比例给予调整。考核利润确认必须做到客观、公正，对待子公司应“一视同仁”。

集团公司的战略是长期经营的目标，从战术角度体现在年度预算和经营业绩中，而预算作为一种执行力，使日常的经营活动和企业的战术得以沟通，形成了具有良好的闭环管理系统，使企业战略目标得以顺利实现。J

参考文献：

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