跨境税务筹划

跨境税务筹划

选择最有利的法律形式，并充分利用东道国提供的税收优惠，争取实现税负最小化

党的十八大以来，国家出台一系列的新政策，支持企业加快国际化经营的步伐，培育中国跨国公司，鼓励企业跨国并购、联合投资、证券投资等。国务院作出关于“一带一路”发展战略的重大决策部署，鼓励我国国有企业和民营企业“走出去”，扩大跨境经营。由于各国的法律政策和经济发展与我国存在一定的差异。企业在跨境业务经营中，不但应注意投资经营的风险，也应关注税收方面存在的风险。

跨境税收

目前国内对跨境经营制定了相应税收优惠政策，包括增值税、营业税、出口退税等方面。

以增值税为例，首先，在增值税差额征税的优惠政策中，2013年财税106号文规定，试点纳税人中的一般纳税人提供国际货物运输代理服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给国际运输企业的国际运输费用后的余额为销售额。

其次，在增值税免税的税收优惠政策中，例如2013年财税106号文件规定试点纳税人自2014年1月1日至2018年12月31日提供的离岸服务外包业务，试点纳税人提供的国际货物运输代理服务（符合相关规定要求）免征增值税；以及满足应税服务免征增值税条件的境内单位和个人，可免征增值税；工程、矿产资源在境外的工程勘察勘探服务；会议展览地点在境外的会议展览服务；存储地点在境外的仓储服务。

此外，增值税零税率。例如根据2013年财税106号又规定，境内单位和个人提供的国际运输服务、向境外单位提供的研发服务和设计服务，提供的港澳台运输服务，适用增值税零税率；2014年国发10号文规定，对纳入增值税征收范围的文化服务出口实行增值税零税率或免税；2014年财税43号文明确，境内单位和个人向境外单位提供电信业服务，免征增值税。

享受增值税税收优惠政策过程中，需要注意几方面内容。首先，增值税差额征税时试点纳税人从全部价款和价外费用中扣除价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证。否则，不得扣除。其次，增值税零税率的应税服务，如果属于适用简易计税方法的，实行免征增值税办法。如果属于适用增值税一般计税方法的，生产企业实行免抵退税办法，外贸企业外购研发服务和设计服务出口实行免退税办法，外贸企业自己开发的研发服务和设计服务出口，视同生产企业连同其出口货物统一实行免抵退税办法。

再如，以出口退税为例，2012年财税39号文规定，对外承包工程属于视同出口业务，可以按规定申请退税；2014年财税62号文规定，对融资租赁企业、金融租赁公司及其设立的项目子公司，以融资租赁方式租赁给境外承租人且租赁期限在5年（含）以上，并向海关报关后实际离境的货物，试行增值税、消费税出口退税政策。

跨外税收政策差异

当前，世界各国的税收设计和税收立法存在差异，涉及的纳税主体、课税对象、税种、税率、纳税环节和税收优惠与我国存在差异。

——了解跨界经营所在国的税收政策

企业在投资之前要做好税务尽职调查。国际上，各国的所得税税率相差很大，如美国的税率是35%，香港的税率是16.5%，南非的税率是28%，有些国家和地区是免税的。

据不完全统计，中国企业走出去的投资中，75%都是通过中国香港、英属维尔京群岛、开曼和卢森堡这四个国家/地区走出去的。企业跨境经营，应当遵守各国当地的税法规定，并密切关注重要的税法变更和发展动向；以及是否可以通过行政复议和诉讼渠道解决涉税争议。

——关注相关的税收协定

税收协定具有降低境外税收负担、消除重复征税、防止歧视待遇和解决税收争端等意义。截止2015年12月，我国已对外正式签署101个避免双重征税协定，其中97个协定已生效，与香港、澳门两个特别行政区签署了税收安排，与台湾签署了税收协议。

享受税收协定时需注意几方面问题。首先，是否构成常设机构。如构成常设机构，对所得全额征税。常设机构是指一个相对固定的营业场所，如对于缔约国一方企业在缔约对方的建筑工地，建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理活动，仅在此类工地、工程或活动持续时间一般为六个月以上的，构成常设机构。未达到该规定时间的则不构成常设机构。且在不同的国家或地区，对于“常设”的时间约定也不完全相同。

其次，在跨境业务往来合同条款拟定，需注意税收协定待遇，如向境外提供技术开发时合同中一定要划分应税服务收入、产品销售收入和佣金收入，税负差距很大。有的通过技术实现的服务收入是享受免税优惠。企业向境外企业提供贷款取得利息的，要特别关注利息条款，一般协定规定，对国家（中央）银行或政府拥有金融机构贷款利息免予征税。除此之外，大部分的协定税率为10%。但也有比较特殊的国家，比如与新加坡、以色列和阿联酋签署的为7%，与科威特的协定税率为5%。

——关注特别纳税调整

境内母公司在境外投资设立子公司，当子公司所在国税率低于国内税率，母公司可能通过支付境外子公司巨额费用转移国内利润而少缴企业所得税。2009年国税2号文规定，对关联企业涉及转让定价，税务机关有权作出转让定价调整。2015年国税16号文规定，企业向境外关联方支付费用，应当符合独立交易原则，未按照独立交易原则向境外关联方支付的费用，税务机关可以进行调整。

企业以融资上市为主要目的，在境外成立控股公司或者融资公司，因融资上市活动所产生的附带利益向境外关联方支付的特许权使用费，在计算企业应纳税所得额时不得扣除。

税务筹划

境内投资企业取得跨境经营的所得和股息红利，是要并入当年应纳税所得额申报缴纳企业所得税。很多的税收筹划是通过关联交易将利润从所得税税率较高的国家和地区转移至所得税税率较低或免税的国家和地区的做法已经受到各国税务机关的高度关注。中国企业应当注意防范转让定价的风险，特别是最近国际上各个国家竞相遵从的反“税基侵蚀和利润转移（BEPS）”措施带来的风险，尽可能使关联企业间的利润分配符合独立交易原则，使企业所获得的利润应该与其所承担的职能、风险以及拥有的资产相匹配。

例如，在境外所得税收抵免政策中，企业已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免；超过抵免限额的部分，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。

居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额。

2009年国税698号文规定，境外投资方（实际控制方）间接转让中国居民企业股权，如果被转让的境外控股公司所在国（地区）实际税负低于12.5%或者对其居民境外所得不征所得税的，应自股权转让合同签订之日起30日内，向被转让股权的中国居民企业所在地主管税务机关提供企业经营的相关财务资料。

境外投资方通过滥用组织形式等安排间接转让中国居民企业股权，且不具有合理的商业目的，规避企业所得税纳税义务的，主管税务机关层报税务总局审核后可以按照经济实质对该股权转让交易重新定性，否定被用作税收安排的境外控股公司的存在。

当前，在“走出去”大趋势背景下，在繁复的国内、国际税法规则下，做好跨境经营的税务筹划方案并达到理想的效果，关键是对国内、国际相关的税收的了解和掌握，并根据瞬息万变的国内、国际相关的税收政策及时作出正确应变和调整。

（作者单位：众华会计师事务所）