完善会计法律法规 提升国家治理能力

■徐玉德



完善会计法律法规提升国家治理能力

■徐玉德

摘要：会计法律法规是国家治理体系中的一项重要制度安排和国家治理不可缺少的有效工具。改革开放以来，我国会计法律法规建设取得一系列成就，对于推动社会主义市场经济发展、维护市场经济秩序体系做出了应有贡献。但是现行会计法律法规体系已有部分不适应新常态下经济社会发展和国家治理的现实需求。随着我国经济结构转型升级和经济全球化进程加速，亟需修订或完善相关会计法律法规，以推进国家治理体系和治理能力现代化建设。

关键词：会计法会计准则国家治理

推进国家治理体系和治理能力现代化建设是未来深化改革的重中之重。法治是治国理政的基本方式，完善的法律制度体系是推进国家治理体系和治理能力现代化的可靠保证。作为社会制度规范的形式和重要内容之一，会计法律法规均代表着一个国家或地区一定时期或发展阶段的社会理性和社会的共同意志，也是国家治理体系中的一项重要制度安排和国家治理不可缺少的有效工具。新形势下以依法治国为依托，进一步完善会计法律法规既是推动国家治理理念和治理方式转变的重要举措，也是国家治理体系和治理能力现代化建设的应有之义和必然选择。

一、会计法律法规变革为国家治理奠定了坚实基础

各个国家或地区的会计法律法规完善与否也事关其社会制度选择和市场经济体系的完善程度。健全的会计法律法规有助于协调规范会计行为，确保会计资料的真实性和完整性，震慑违法违规行为，维护社会经济秩序。会计法律法规作为一定时期或阶段的社会产物，集中体现了一个国家或地区现实社会经济环境中各种观念和思想的交织与碰撞，与一个国家或地区特有的社会文化传统、社会经济环境的变化紧密相关，且随着社会经济的发展而不断发展和完善。从西方发达国家会计法律制度的建设历程来看，会计法律制度的每一次重大改变或变革，总是与其社会经济环境的变化和相关法律法规的变革相关联，而这反过来又对各国或地区的社会经济发展和治理能力提升起到很大推进作用。工业革命时期法、德商法典的颁布与实施，奠定了近代会计法律法规的基本体系架构并极大地影响和促进了各国工业社会的经济发展和国家治理水平；美国二十世纪初期基于发展证券市场而大力推动会计准则的建设，在二十世纪三十年代以后的社会经济发展和资本市场治理中发挥了重要作用，目前业已发展成为一个具有重要理论支撑和世界性影响的规范体系。

经济越发展，会计越重要；会计越发展，社会越进步。自新中国成立以来，我国会计法律法规的每一次变革都为国家治理体系建设和治理能力提升奠定了坚实基础。新中国成立初期，经济凋敝，社会组织结构松散，金库会计制度以及预决算暂行条例的制定促进了国家统一财政收支举措的落实，推动了“一五”期间国民经济的恢复，为当时国家集中统一治理模式的建立打下了良好的经济基础，助力中国走上独立自主的发展道路。文化大革命期间，经济和社会发展遭受重挫，会计法规建设遭到了严重破坏，直到1978年，国家开始致力于推动形成中国特色的社会主义制度，并以全新的视角思考国家治理体系的问题，在此背景下党和国家的工作重点逐渐转移到社会主义现代化建设上来，各行业的会计制度也开始陆续颁布，1985年《中华人民共和国会计法》（以下简称《会计法》）的颁布实施更是标志着我国会计工作走向了法治的轨道。到20世纪90年代末，包括会计法律、条例、准则、制度等在内的会计法律法规体系的建立和完善，更好的适应了改革开放和社会主义现代化建设的需要，有效维护了社会主义市场经济秩序，提高了社会主义经济效益，会计治理功能在健全的准则制度下得以充分发挥，大大提升了会计法规在国家治理中的作用。21世纪以来，国际政治经济秩序发生了深刻变革，经济全球化和信息化浪潮拓宽了市场的广度和深度，要素在全球范围内流动、多层次的资本市场亟待形成，会计的国际趋同成为了一种内在必然。近10年来我国加快了与国际财务报告准则趋同进程，适时评估并修订现行会计准则，为企业走出去、资本引进来提供了契机和可能，夯实了经济转型时期国家治理的基础。

二、推进国家治理现代化亟需完善会计法律法规体系

当前经济全球化、新型工业化、信息化、城镇化进程的加快催生了社会结构、社会组织形式、价值观念等一系列深刻的变革，现有国家治理体系遭到有力冲击，国家治理能力面临极大挑战。治理现代化意味着国家治理应更加科学、民主、法治，要实现从依赖政府强制性的公共权威到依托制度协调互动的变革，形成更加科学、合理、规范的制度体系是国家迈向有效治理新阶段的重要保障。“天下欲治计乃至”，会计凭借其基础化制度角色，本身就是国家治理现代化的一部分。但是当前会计法律法规体系在有效发挥会计的经济效应以推动我国战略转型和可持续发展方面仍存在诸多不足，阻碍了国家治理现代化的进程。

（一）现行《会计法》等一定程度上滞后于当前我国社会经济发展实践

《会计法》、《注册会计师法》等作为当前会计法律法规中层次较高的法律规范，在规范社会各经济层次的会计行为、建立以产权为基础的健全有序的社会经济秩序方面发挥着重要的基础性作用。但是法律法规建设必须与一个国家或地区特定的社会政治经济文化环境相适应，同时考虑全球化经济一体化进程加速的现实需要。在全球经济一体化的大背景下，会计法律法规建设应充分考虑并紧密结合国际政治、经济、文化、法律制度规范协调和趋同的需要与趋势。以《会计法》为例，该法于1999年修订出台，在当时的社会经济环境下，国家对各行业的管理仍带有较重的计划管理特色，会计的宏观管理职能没有完全剥离。治理的基础是协调，在国家治理现代化和经济全球化的新要求下，《会计法》应在推动公私部门、市场与政府的良性互动等更广泛的领域发挥作用，如何有效协调会计的宏观管理职能和微观管理职能，如何在强调市场在社会资源配置中起决定作用的同时推动政府转变职能，会计法的立法目的、适用范围、会计工作的性质、政府会计体系的制度安排等一系列基础会计问题都需要重新梳理和规范。而且从建设现代法治国家和法治政府的要求来看，现行相关会计法律仍不尽完善或不系统。比如：《会计法》和《注册会计师法》、《预算法》等仅对特定领域的规范对象做出了原则性规定，但对监督的职责权限、监督范围和内容、监督程序和步骤等并无详细或系统性规定等；现行《会计法》在具体法律责任界定上仍存在归责不清、对违法行为处罚力度不够、与同级法律存在冲突等问题，民法和刑法中对财务造假缺乏明确的相关制裁措施，仅依据会计相关法律所进行的惩罚与其所造成的社会危害相比，难以形成有效威慑力。

（二）企业会计准则渐趋同但会计信息披露质量仍有待提高

会计准则是规范会计主体运行的基本条件，是会计法律制度体系的重要组成部分。自2006年准则和制度并行的局面结束后，我国已基本形成了相对成熟完备的企业会计准则体系。然而，我国作为新兴经济体，市场环境处于发育阶段，多层次资本市场建设尚处于起步阶段，市场深度不够、规模较小，很多市场的活跃程度不高，还不能充分发挥价格发现功能，尽管我国对新制定或修订的准则做了较为细致和全面的规定，在相关技术问题的解决上也尝试与国际接轨，但由于缺乏信息获取的土壤和条件，部分准则在执行过程中并未有效发挥其生成决策有用信息的作用，企业依据准则披露的相关信息的相关性和可靠程度难以保证，信息使用者难以依据企业披露的财务信息做出风险预判和投资决策，从而无形中限制了会计治理资源配置和风险防范功能的发挥，降低了市场配置资源的效率和市场经济调控水平。现代化的国家治理要求从重经济发展速度到速度质量并重，从重效率转变为公平效率并重，会计信息披露的不充分或不公允造成的资源错配直接导致了准则经济后果丧失公平，阻碍了国家治理的现代化进程。此外，生态环境现已成为困扰我国经济社会可持续发展的核心问题，也是国家治理现代化亟待解决的重要课题，当前企业会计准则框架下的报告和披露要求并未将企业承担的重要社会责任——环境信息包含其中，会计信息作为直接反映企业经济行为的一项公共产品，没有发挥其应有的约束和激励作用。

（三）政府会计准则体系建设略显缓慢，民间非营利组织准则体系尚不规范

财政是国家治理的基础和支柱，财政通过确定社会分配关系，对各方利益诉求做出回应，国家治理现代化就是要提高对公众利益诉求的尊重程度，实现公共利益最大化，维护社会的公平正义。现代预算会计和政府财务会计是对国家这种“理财限政”能力最有效的评价手段。然而我国现行收付实现制的预算会计模式弊端频现，地方政府债务危机、各级财政年底突击花钱、预算编制不合理等由此产生的问题直接导致了政府效能的降低以及民众与政府间信任机制的失衡，国家治理成本因此大幅提高，低效的财政治理水平直接影响了国家治理现代化的进程，严重阻碍了我国法治政府和服务型政府的建立。此外，作为经济社会发展的“第三只手”——非营利组织以其特有的公共服务性在国家社会经济管理活动中同样发挥着重要作用，我国目前尚未建立规范民间非营利组织的准则体系，而是以《民间非营利组织会计制度》来规范其会计行为，当前该制度只针对具备法人资格的非营利组织，大批刚刚兴起并不断壮大的不具备法人资格的非营利组织当前并无会计规范可依，致使非营利组织会计核算混乱，而且非营利组织财务报告的披露内容较少、强制披露方式渠道过窄等问题也都直接影响着社会资源配置的公平性和有效性。因此，完善《民间非营利组织会计制度》，释放第三只手在推进国家治理上的巨大潜力愈显紧要和迫切。

（四）管理会计规范体系建设尚处于起步阶段

全面推进管理会计规范体系建设，是建立现代财政制度、推进国家治理体系和治理能力现代化的重要举措。政府、企事业单位等各类组织借助财务会计、统计等多种方法将从不同渠道获取的信息进行加工综合处理后，能有效服务单位的预测、决策、规划、控制等管理活动，促进组织管理创新，提升单位整体治理能力、技术创新能力及研发投入的资金使用效率，满足利益相关者有效决策或客观评价单位管理层受托责任履行情况。尽管财政部2014年底下发的《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》较为全面的阐述了管理会计未来发展的指导思想、基本原则以及主要任务，但管理会计规范尚未形成完整的系统，缺乏具体可操作的适用于不同组织类型的管理会计指引体系。而且当前管理会计工具应用实践不成熟、管理人才短缺、管理信息系统开发滞后等问题，致使各单位管理会计应用仍存在较大的完善或提升空间。

三、完善会计法律法规建设需从四个方面协调推进

（一）推进《会计法》等修订工作，进一步提高立法的科学性和前瞻性

以全面依法治国为引领，重新梳理《会计法》、《注册会计师法》的立法目的、适用范围及基本概念的定义和认定标准，明确各类会计主体的核算方式，尤其要做好中国特色政府会计体系的顶层设计，理顺预算会计和财务会计的关系，为以权责发生制为基础的综合财务报告的编制提供核算基础和核算依据。对日渐蓬勃的小微企业以及基于互联网形成的新型行业企业的会计人员配备、会计核算方式的选择做出明确规定，有效规范各类会计主体的核算行为。同时梳理《会计法》、《注册会计师法》以及《宪法》、《证券法》、《公司法》、《预算法》等在内的多层次综合法律制度体系中的会计法律责任体系，明确法律责任主体、违法行为、相关法律责任、处罚标准，特别要对违法犯罪行为加大处罚力度，加大财务舞弊成本，追责到人，起到法律应有的威慑作用；对现存与其它法律出现冲突的法条，重新规范或统一执法标准，严格执法行为，有效指导会计实践。健全会计监督体系，在会计法中明确细化对会计工作进行监管的政府部门并明确其监管权责，完善会计监管和会计执法检查的相关政策措施，建立注册会计师的考核评价机制，配套政府会计核算体系建立相应的审计和内部控制规范，强化非营利组织会计信息披露要求，推动形成社会监督、政府监督、单位内部监督三位一体的动态监督体系。

（二）持续推进趋同并建立联动监管机制，切实提高会计信息披露质量

会计准则通过发挥其政策导向作用影响微观企业的经济行为，企业生成的会计信息又通过引导资本流动和信息使用者的投融资决策，促进市场资源有效配置。未来企业会计准则的改革应以提升会计信息披露质量为根本，一方面要在与国际会计准则持续趋同的过程中不断提升我国在会计准则制定上的话语权，继续密切跟踪国际会计准则理事会正积极推进的概念框架、披露动议，以及金融工具、保险合同、同一控制下企业合并等多项准则的最新动态，做好意见反馈工作；对于正式发布的国际准则项目做好相关调研和测试工作，通过资本市场、监管部门、会计师事务所等多种渠道，开展实地调研，广泛搜集各方意见，对我国非活跃市场环境下准则的订立、实务操作及信息披露问题进行系统研究，适时启动我国相关准则的修订完善工作，提升会计信息的相关性和可靠性，从制度和程序上减少企业信息生成和披露的随意性或主观性，真正发挥准则对国民经济市场化、规范化和法制化的促进作用。另一方面，应不断完善会计准则执行的相关配套措施，加强与各级监管部门的沟通，形成政府会计监管、中介机构、社会监督、行业自律相互配合的监管机制，对企业会计信息披露质量进行长效跟踪、分析和评价，并与准则制定机构的反馈机制实现对接，及时了解企业会计准则执行中出现的新情况、新问题，研究制定准则解释文件或相关办法，通过联动的监管体系和会计信息披露评价体系的建立促进准则有效执行，确保信息披露质量。同时，准则制定机构还应积极推动坏境会计的研究及相关准则制度的颁布，探索包括污染成本核算、资源付费、生态补偿、自然资源资产负债表的编制以及企业社会责任信息的核算和披露标准，充分发挥好会计的价值导向和经济治理作用。

（三）加快政府会计准则体系建设，进一步完善非营利组织会计法规体系

2015年政府会计准则基本准则的发布，标志着我国将结束对财政总预算会计、行政单位会计、事业单位会计分别规范、分头管理的局面，同时确立了收付实现制的预算会计和权责发生制的财务会计“双轨并行”的政府会计核算体系。在当前建立现代财政制度、深化财税体制改革的背景下，我国亟需加快制定一套科学规范的政府会计准则体系，建立权责发生制的政府综合财务报告，为健全风险预警机制，提高政府绩效铸就制度基石。在制定具体准则时，应充分考虑预算会计与财务会计的衔接，在“各司其职”对所有经济业务进行归类反映的前提下，建立起预算报告与财务报告的钩稽关系和核对体系，率先制定存货、投资、固定资产、无形资产等资产准则和相关负债准则，做好第一张资产负债表并做好模拟测试等工作，摸清家底，科学核算地方政府债务，进而循序推进收入、费用等准则的制定，逐步完善政府会计准则体系。同时发挥政府会计准则委员会作用，加强与部内外相关单位沟通与协调，推进准则制度建设和权责发生制政府综合财务报告制度改革，完善政府内部控制体系及政府财务报告审计机制以保障新型政府会计体系的顺利转型和运行顺畅。对于民间非营利组织会计体系则应从健全内部控制制度、加强民政部门和财政部门双重监管的外部监督体系建设以及完善会计核算方法、扩大规范主体范围等方面做出更详细明晰的规定，出台相关指引，改善当前民间非营利组织会计信息失真、信息披露不足的现状，通过提升非营利组织的社会公信力，充分发挥非营利组织的活力，使其成为推动政府转型和国家治理现代化的重要力量。

（四）全面推进管理会计制度建设，提升单位治理水平

结合我国管理会计发展现状，现阶段应在完善管理会计理论框架的基础上，尽快出台行政机关、企事业单位及非营利组织管理会计的基本指引和应用指引，并配合案例实例总结提炼管理会计实践经验，指导单位管理会计实践应用，初步确立起具有中国特色的管理会计制度体系，形成以管理会计基本指引为统领、以管理会计应用指引为具体指导、以管理会计案例示范为补充的管理会计指引体系。同时加快以人为中心的管理会计人才培养体系建设，推动以信息化为中心的管理会计信息系统建设，实现财务会计收集、处理、提供信息等核算系统与管理会计的预测决策、规划控制及分析考评等的有机融合，适时对整个价值链系统的物流、资金流及其引起的价值信息进行综合对比分析和评价，提升单位预算绩效管理、决算分析和考核评价工作水平，确保管理会计工具方法在单位中的应用效果，提高单位管理效能，增强单位核心竞争力和价值创造力，促进经济结构转型升级，助推国家治理体系和治理能力现代化。

参考文献：

［1］徐玉德，宋帅.以国家治理引领会计法律法规建设〔J〕.财务与会计，2016（5）.

［2］边静如，毛成银.《会计法》存在的问题及修订建议〔J〕.财会月刊，2015（4）.

◇作者信息：中国财政科学研究院

◇责任编辑：张力恒

◇责任校对：张力恒

中图分类号：F235.99

文献标识码：A

文章编号：1004-6070（2016）03-0024-04