“营改增”后续行业征管层面问题研究

刘 群

“营改增”后续行业征管层面问题研究

刘 群

本文概述了我国实施“营改增”改革的历史沿革。从“营改增”改革对税收征管方式、征管各个环节以及征管环境的影响，进行了系统、全面的剖析和阐述，并结合2016年5月四大后续行业实施“营改增”的实践，从六个层面分析了“营改增”全面扩围后面临的现实征管难题。在此基础上，从夯实征管基础，促进征管措施规范化；优化税收征管环境，强化部门协作；着力解决“营改增”全面扩围面临的征管难题三个方面，多层次、全方位论述了加强和改善“营改增”后续行业税收征管的政策思路和对策建议。

“营改增”；后续影响；税收征管

一、“营改增”改革的历史沿革

在理论界和实务界反复论证多年之后，我国于2011年正式启动了营业税改征增值税改革，简称“营改增”。从改革的范围来看，我国的“营改增”主要经历了地区试点、行业试点和全面扩围改革几个时期。

(一)地区试点

2011年，经国务院批准，财政部、国家税务总局联合下发了营业税改增值税试点方案，决定自2012年1月1日起，在上海市交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点，拉开了营业税改革地区试点的序幕。随后，北京、天津、安徽、浙江(含宁波)、福建(含厦门)、湖北、广东(含深圳)等10个省市先后被纳入“营改增”试点的地区。

(二)行业试点

经国务院批准，自2013年8月1日起，交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点范围扩大至全国，标志着营业税改征增值税由地区试点转入行业试点阶段。2013年12月4日，国务院总理李克强主持召开国务院常务会议，决定自2014年1月1日起，将铁路运输和邮政服务业纳入营业税改征增值税试点范围，至此，交通运输业全部纳入“营改增”范围。自2014年6月1日起，将电信业纳入“营改增”范围。

(三)全面扩围

在交通运输业、部分现代服务业、邮政服务业、电信业实施“营改增”以后，国家在总结改革经验的基础上，考虑将“营改增”向金融、房地产、建筑、生活服务四大行业推广，实现“营改增”对全行业的覆盖，并提出力争在2015年内完成“营改增”的全面扩围。但由于经济下行压力较大、“营改增”可能形成财政缺口、财税体制调整滞后、行业税负变化悬殊以及国地税征管体制尚未完全理顺等诸多方面的原因，2015年底之前“营改增”全面扩围的举措未能实现。2015年末中央经济工作会议召开后，减税已经成为社会各界推进供给侧结构性改革凝聚的共识。全面实施“营改增”试点所释放的改革红利，正好契合了供给侧结构性改革的紧迫要求。因此，2016年全国“两会”闭幕后，根据国务院的统一部署，自2016年5月1日起，将“营改增”试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业和生活服务业。3月24日，财政部、国家税务局联合对外发布了《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，通知所附办法规定，四大行业的增值税适用税率：金融业和生活服务业适用6%税率，建筑业和房地产业适用11%税率。至此，营业税的九大税目已经全部纳入“营改增”试点范围。

二、“营改增”对税收征管方式、征管环节和征管环境的影响

(一)对税收征管方式的影响

1.对信息管税带来新的挑战。2016年四大后续行业“营改增”全面推开后，新增行业的涉税信息存在种类减少、采集难度加大、信息准确度和可用性降低的问题，以信息管税为核心的征管思路将遇到新的严峻考验。主要表现在信息采集难度大。“营改增”政策实施后，受试点纳税人数量增多、经营模式多元化等因素影响，税务部门的数据采集工作压力增大。试点行业的资金流信息，在当前社会信用体系尚不健全、银行存款实名制落实不够到位以及大额现金交易普遍存在的情况下，资金流信息采集难度大，数据的全面性和确定性也无法得到保证；对于票据流来说，试点行业的相当一部分服务对象是增值税链条缺失的环节，纳税人存在着很大的收入调节空间，落实全面开票的难度很大，票据流信息质量无法得到有效的保证。

2.对以“管事”为主的税收管理方式带来新的挑战。随着税源专业化管理的不断深入，各级税务部门逐步建立起专业分工和分权制衡的税收征管岗位责任体系，形成了以“管事”为主，分工协作、兼顾“管户”的管理模式。全面“营改增”政策实施后，税目注释的复杂性和试点纳税人独有的经营特点，要求税务部门必须强化“管户”力度。虽然从大类和数量方面而言，纳入“营改增”试点行业范围的行业种类划分相对简单，但从国税总局制定的《“营改增”税目注释执行参考》的规定来看，应税服务的具体范围和个别规定所含内容较多，在实际操作层面，准确判定应税和免税范围的难度仍然很大。因此鉴于“营改增”后试点纳税人的特殊情况，税务部门必须尽快转变工作方式和手段，做到“管户”与“管事”相结合，这对于税务部门和税务干部而言也是一种新的挑战。

(二)对税收征管环节的影响

1.对户籍管理的影响。户籍管理是税收征管的基础。“营改增”试点行业户籍管理状况，将直接影响试点行业的税收征管质效。

(1)户籍登记信息质量不高。主要表现在以下四个方面：一是户籍登记信息维护不全，户籍登记信息更新不及时，存在大量的过期、失效等垃圾信息，如某些纳税人的联系方式、注册登记地点等都已发生变化而未进行变更，难以进行确认。二是非正常户、停业户比例偏高。三是行业登记信息维护质量不高。生活服务业涉及种类繁多，相关业态界定难度较大，部分纳税人行业信息维护出现错误，登记的行业分类比较粗疏或者存在空白。四是法定代表人与实际控制人不一致，不法分子通过购买外地户籍人员身份证件注册多个企业化整为零虚开发票，导致税务登记管理环节的“非正常户”的法人库比对信息无法在新登记环节有效发挥阻断作用。为减少累计开票金额过高引起税务机关关注的风险，注册多个非同一法定代表人的企业分散开票。

(2)户籍管理交叉引起的税收争议风险加大。主要风险来自两个方面：一是同行业纳税人的户籍管理可能出现交叉的风险。主要是因为纳税人甄别工作疏忽或失误，或因纳税人的行业登记信息维护等原因，导致出现了应移交而未移交的现象，从而导致同行业的纳税人中有的户籍管理在国税部门，有的在地税部门。二是由于建筑业以及生活服务业纳税人业务流动性大等因素的影响，可能导致这些行业纳税人户籍登记管理难度增大，漏征漏管的问题较为突出。

2.对税源监控管理的影响。

(1)汇总纳税企业数量增多，监管难度较大。在“营改增”后续行业中，建筑业和房地产业跨地区经营的现象较为普遍，这两大行业的企业的分支机构较多，总公司从整体经济利益考虑，申请进行汇总纳税的可能性增大。但受到当地经济政策、税收优惠政策差异等多方面因素的影响，其内部管理水平也参差不齐，尤其是在纳税信息的汇总以及抵扣凭证的收集层面，总公司难以确保及时准确，有可能造成税收信息失真，进而导致汇总纳税过程中出现诸多问题和矛盾，使税收在总分支机构属地间的分配缺乏公平性，给国税部门的纳税评估和稽查管理工作带来较大的难度。

(2)混合经营、兼营现象较为普遍，转移收入项目可能性增大。在“营改增”后续行业特别是建筑安装和生活服务业中，混合经营或兼营现象比较普遍。由于不同税目适用税率的不同出现的税负的差别，可能诱使部分企业转移收入项目，进而达到少缴税款的目的，造成国家税收的流失。

(3)国地税部门之间的税收征管衔接不够紧密，对税源监控管理影响较大。实施“营改增”并非国地税部门的管户简单实行交接了事，在实际工作中，存在国地税部门之间管户清单移交了，但管户的历史资料、税源情况和欠税处理等却成为“遗留”问题的现象。在实施“营改增”前地税部门很难将以往的欠税全部追缴清，移交国税机关后不再征收营业税，其欠税追缴的工作难度很大，容易导致税收的流失。另外，个别纳税人借国地税部门征管交接繁忙之机，为增加抵扣虚开发票的问题也比较突出，亟待通过进一步强化征管措施加以解决。

3.对发票管理的影响。

(1)全面实施“营改增”后，小规模纳税人代开增值税专用发票的需求激增，容易出现增值税专用发票开具不规范的情况，开户银行、纳税人识别号等要素填写不全，导致无法正常抄税和抵扣。

(2)“营改增”全面扩围后，个别行业的某些企业由于其部分经营成本按规定无法取得增值税专用发票，为了尽可能多抵扣进项税额，通过取得虚开发票的违法行为达到少缴税款的目的。

(三)对税收征管环境的影响

1.地方政府的关注度加大。“营改增”对地方财政收入产生较大影响。营业税是地方政府的第一大税种。在省级层面，营业税占地税收入的比例一般在50%左右。“营改增”从运行机制来看，是地方主体税源的营业税减收，随着“营改增”试点范围的全面覆盖，对地方财政收入的影响必将增大。因此，“营改增”带来的减税效应，无疑会在短期内扩大地方政府可用财力缺口，必然引导地方政府加大对税收任务、税收征管的关注度和支持力度，国税部门的组织收入和税收征管压力也将进一步增大。

2.“营改增”对国地税管理格局产生深远影响。现行国税和地税两套机构在“营改增”试点前各自的人员和工作量相对匹配。随着“营改增”试点在四大后续行业的全面实施，原先征收营业税的行业改征增值税划归国税管理后，一方面，会给地税部门带来机构、人员、职责的调整需求；另一方面，也会进一步增加国税部门的工作量和工作压力。特别是基层一线、办税服务厅人员严重不足的问题将进一步显现。

3.部分行业税负提高容易增大政策的推行阻力。目前后续行业“营改增”试点的小规模纳税人减税效果比较明显，试点行业小规模纳税人征收率统一为3%，计税依据由以前的含税变为不含税，因此，原先按照5%征收营业税的生活服务业小规模纳税人在“营改增”实施后，减税效果将非常明显。减幅比例可达到40%左右。但是，对于一些粗放管理的行业短期内税负有可能加重。例如，建筑行业，考虑到材料、人工等项目无法获得增值税专用发票，或者材料供应方难以提供进项发票进行抵扣，部分企业的税负短期内会增加较多。同为“营改增”纳税人，承担的税负却有增有减，这种情况容易引发部分纳税人由税负增加产生的抵触情绪，给“营改增”政策推行带来较大阻力。

三、“营改增”全面扩围面临的现实征管难题

1.税率档次较多区分管理难度加大。在“营改增”试点之前，增值税税率分别为0、13%、17%，在近年全面推进“营改增”试点后，增值税税率的设定，由原先的三档增加到现在的五档，即0、6%、11%、13%和17%。随着“营改增”的整体全面推进，多档次税率设定尽管兼顾了不同试点行业的税负水平及进项抵扣的不同情况，但在实际征管操作中，税率档次过多引发的矛盾逐渐显现：一是如何快速和准确地将纳税人划分并适用不同的税率，对税务机关管理人员的业务水平提出了更高的要求；二是目前企业跨行业经营与捆绑销售的情况非常普遍，有时一笔收入对应多档税率，究竟应当按哪种税率征收税企意见无法统一，从而给企业带来操作上的困惑。多档不同税率的设置也极易造成纳税人不合理的税收筹划，隐匿高税率收入，转而虚增低税率收入，不同程度地增加纳税人逃税的动机与机会，由此形成的征管漏洞将给税收征管带来很大的矛盾与困难。

2.跨“营改增”时间节点的工程项目税务处理较为复杂。天津市很多建筑和房地产开发企业反映，由于房地产业和建筑业都具有工程量大、工期长的特点，很多建设项目跨越多个年度。对于跨年度建设项目，特别是跨“营改增”时间节点的建设项目，如何适用增值税政策，可能对企业税负造成较大影响。例如，部分建筑安装企业提出，在实施“营改增”之前，建筑安装企业会按照合同约定的付款时间或工程完工比例，确定工程款收入并缴纳营业税。由于建设方与施工方对工程进度的确认往往并不一致，导致施工方经常会在建设方并未实际付款的情况下先行缴纳税款，待实际收款时再开出发票。按照目前国税总局有关文件精神，目前已交营业税的收入最迟要在2016年底前开票，鉴于建筑施工企业施工周期很长，实际收款时间很可能晚于这一最后期限。届时企业为顺利开票，只能再缴纳一次增值税，然后去地税局申请退还已缴纳的营业税。这种方式在实际操作中难度较大，容易造成企业重复纳税。另外在增值税实际征管实践中，国税部门要求企业做到资金、合同、发票“三流”一致，但在“营改增”后续行业中，存在很多特殊业务，无法达到这一要求。例如，建筑行业的PPP模式，客观上存在付款方与受票方不一致的情况。诸如此类的问题在改革前后的税务处理比较复杂，一方面增加了企业的财务管理负担和税收遵从成本；另一方面也给税务机关的征收管理带来了较大的压力。

3.“营改增”抵扣项目范围尚未明确，影响企业政策预期。目前，“营改增”具体实施方案虽然已经公布实施，但对于“营改增”后进项抵扣范围的规定还不够详细和具体。进项抵扣范围对企业“营改增”后税负影响非常大，导致企业难以获取清晰的政策预期，给企业生产经营带来一定的负面影响。例如，天津市部分房地产企业财务人员提出，房地产开发企业通过出让或转让取得土地使用权，在缴纳土地出让金的同时，往往需要一并缴纳配套费等费用，这部分费用是否能够纳入抵扣范围，政策没有明确的规定。再如，金融行业企业利息支出包括同业拆借利息支出、储蓄利息支出和其他利息支出等，是否允许利息支出全额抵扣，将会对金融行业“营改增”后的税负造成较大影响。

4.实施“营改增”后某些行业部分成本项目难以取得抵扣凭据。按照增值税相关政策规定，可抵扣税额的计算必须以特定票据为依据。但是对于一些支出项目，纳税人很难取得相应抵扣票据。例如，建筑业劳务费用支出、部分建筑材料采购支出，金融业中非银行金融机构向自然人高息吸储的利息支出，房地产开发企业支付给被拆迁人的拆迁补偿支出等项目，都难以取得增值税抵凭证。但是这部分支出在三大行业的进项中占有相当的比例，如果无法进行抵扣，必然导致相关企业税负上升。

5.金融行业“营改增”未能完全解决金融业重复计税的问题。不少金融界业内人士反映，这次“营改增”改革对银行业主要收入的征收方式与之前营业税制非常相似，对商业银行收入的“重头”——贷款利息收入，仍然是按照毛利息而非净利息征税，不允许利息支出进行抵扣，对直接收费的金融服务全额征收，对金融同业往来收入利息收入免征增值税(此前免征营业税)；对金融商品转让按交易收益缴纳增值税，且卖方不可开具增值税发票。利息支出不允许作为进项抵扣，由于增值税税率较以前营业税高出1%，在银行业主要收入征税方式与营业税时代基本相同的制度设计下，如果进项抵扣不够充分，极有可能加重而非减轻银行业税负，不符合行业税负只减不增的设计初衷。

6.生活服务业“营改增”后税收管理难度增大。目前，我国生活服务业主要包括餐饮、住宿、洗染、教育、家政服务、旅游以及各类代理业等多种业态，具有经营者分散、直接面对最终消费者、以人工为主要成本开支的特点，导致实施“营改增”后面临诸多难题亟待解决：一是一般纳税人进项抵扣存在较大难度。由于人工费用成本在生活服务业中占比很高，而现行增值税制度没有设置单独的人工费用抵扣项目，美容美发等部分行业人工支出占比甚至达到70%～80%，不抵扣人工成本，“营改增”后势必导致税收负担出现大幅度上升。而生活服务业小规模纳税人由于实行核定征收的方式，征收率为3%，税收负担降低较多，两相对比之下，很容易引发攀比和偷逃税问题，增大了税收征管的难度与工作量。同时，由于生活服务业大部分是向小规模纳税人购进产品、原材料和服务，只能取得增值税普通发票，无法抵扣该部分进项税额。二是生活服务业市场主体财务会计核算水平普遍较低，财务核算制度不健全，很难适应整个行业实施“营改增”后会计科目增多、核算要求大幅提升、发票管理更加规范的形势需要，由此需要加大财务人员的技能培训和管理系统及设备支出，有可能加重企业负担。三是税务机关征收管理难度进一步增大。生活服务业税收转为国税机关征收后，由于其市场主体数量远高于其他三个行业，在人力资源基本不变的情况下，工作量成倍增加，需要在短时间内将数量庞大的纳税人划分为一般纳税人和小规模纳税人，确定查账征收与核定征收、定额征收或定率征收的征管方式，需要搜集海量的经营数据和征管资料，国税机关在相对缺乏行业管理经验的情况下，无疑更进一步加大了税收管理难度。

四、加强和改善“营改增”后续行业税收征管的政策思路和建议

(一)夯实征管基础，促进征管措施规范化

1.强化纳税人户籍管理，摸清税源底数。采取地毯式排查、加强与工商、房管等职能部门信息比对等多种方式，开展后续行业“营改增”税源状况的全面摸底排查，并将户籍登记情况、停开业状态等信息进行公开公示，强化外部监督。内外并举，着重解决开业登记率偏低及非正常户、停业户比例偏高等问题。同时，建立异常户信息库，将非正常户、走逃户、发票违法户的法人、实际控制人、财务负责人及办税人员的身份信息及实际经营地址，录入异常户信息库。加强与市场监管部门的合作，开设市场监管异常登记名册与税务登记非正常户名册的定期交换机制，税务机关内部也要打通信息流，实现横向间风险信息交换共享。强化对新开业户“一址多照”实际经营情况的管控，对存在疑点的纳税人，办理初次发票核定时发放最低版本和票量，后续对其经营地和发票使用情况进行实地巡查。

2.完善征管基础信息。要把移交信息的核对、甄别和补充作为一项长期性的工作来抓实抓好，不能移交完毕即束之高阁。可以采取国地税联合办公、加强与相关部门的信息比对、现场实地核查等方式，对税种鉴定、发票管理等户籍登记信息进行全面的梳理、比对和分析，甄别真伪，剔除垃圾信息，并对空白项与错误项进行修订补充和完善，进一步提高征管基础信息质量。

3.进一步规范纳税人申报信息。一是强化对纳税人申报信息包括纳税申报表及财务报表等相关附表的填报培训，尽可能杜绝空白、异常和疑点报表，提高报表申报质量，从源头上降低错误信息、垃圾信息的录入概率。二是加强对一般纳税人进项抵扣的审批和监控。进一步强化事后监控分析，特别是重点加强对大额抵扣项目和进项抵扣税额过大企业的监督检查，对违规抵扣的，及时责令企业作进项转出。同时加大纳税辅导力度，促使其取得规范的抵扣凭证，按时进行抵扣，正确核算销项税额和进项税额。

4.做好全面实施“营改增”后增值税发票日常管理工作。一是合理核定发票用量，严格落实发票验旧供新制度，控制发票供应量。对购票频繁的纳税人，核实其申报收入及营运能力是否与发票使用量相匹配；对核实业务不匹配的纳税人进行发票降量，及时开展税务约谈评估，发现有虚开、代开问题的，收缴其税控装置和剩余空白发票，按规定程序移送稽查部门处理。二是监控发票异常使用情况，对发票开具后大量作废、大量顶额开具、进销项结构异常、购买票量激增、一窗式比对异常的情况进行重点监控，及时核实其经营业务变动的真实性，有效防范开票公司虚开发票的风险。另外，对代开发票频繁的小规模纳税人，要重点关注其是否存在虚开发票的风险。

5.尽快完善汇总纳税政策。原来的增值税汇总纳税后分税没有像企业所得税有明确的规定，分税不够透明，对分支机构所在地不够公平。因此，建议弱化总机构在纳税过程中所承担的角色，尽量减少对汇总缴纳增值税的资格批准，对分支机构在当地按照规定的预征率预征税款，总机构汇总纳税申报予以清算后不再进行分配，同时赋予当地主管税务机关更大的管理权和稽查权。从长远目标看，随着“营改增”试点的全面推开，《增值税暂行条例》中关于增值税注册地管理办法也要逐步进行修订和完善，生产地原则的注册管理办法事实上导致了税收收入归属与税负归属不一致，扭曲了地方政府与市场参与者的行为。因此，建议适时采用消费地原则确立增值税地区间分享制度，促进经济发展方式的根本转变。

6.强化信息管税，加强多部门联合征管力度。随着金税三期工程的全面上线，国地税机关必须加大信息化投入力度，做好系统对接前的软硬件升级准备工作。同时，由于全面实施“营改增”涉及多个行业增值额以及进出口额的确定，要注重多部门与跨行业的横向联动，实现税务、工商、海关、银行、公安等系统数据的联网，构建第三方信息数据共享机制，提高数据利用效率，形成税源监控的整体合力。通过综合数据比对，通过对试点行业资金和票据流的有效监控，实现对行业纳税人的全面监管，大幅提升税务部门的服务能力和办事效率，提高纳税人满意度，最大限度减少偷逃税和税款流失。

(二)优化税收征管环境，强化部门协作

1.加强内外部协调协作，探索建立新型国地税分工协作关系。“营改增”政策的实施，对国地税之间的协调协作注入了新的要素。国税部门应主动加强与地税部门的协调协作。进一步完善和探索国地税办税服务厅合署办公机制，全面提升国地税合作水平，实现国地税服务无差别化，构建“前台一家受理、后台分别处理，限时办结反馈”的服务模式，既可减轻国税部门的征管服务压力，又可极大程度方便“营改增”纳税人。整合12366纳税服务资源，建立统一的税收信息数据库，实现税收信息共享，最大限度地降低税收成本，提高税收征管和纳税服务水平。

2.加强“营改增”征管衔接工作。为保证“营改增”征管工作的平稳过渡，省级国税局、地税局要联合下发做好“营改增”试点过程中的征管衔接工作方案。加强税务登记管理，将相关涉税文书出具等基础征管工作联系起来一并考虑，有效减轻纳税人多次往返的负担。强化普通发票管理，在票种衔接方面，适当增加与地税衔接的票种，根据纳税人的行业、类型、规模等属性，明确“营改增”试点纳税人可以选择使用的国税票种，确保每个纳税人都可便捷选择开票方式开具发票。明确试点前后欠税清理、纳税评估、税务稽查等工作中，纳税人应纳税款的归属关系及衔接管理办法。

3.强化后续管理和风险排查，防范执法风险。积极组织开展“营改增”试点行业调研，熟悉行业的基本生产经营情况及业务特点，探索建立“营改增”风险防控机制，完善“营改增”税收风险岗位责任体系，及时发布风险警示，防范可能出现的虚开增值税专用发票、隐瞒销售收入等逃骗税行为。对重点税源企业要逐户调查摸底，对兼有“营改增”业务的混业经营企业，重点调研“营改增”业务的经营模式、占比大小等内容。注重数据分析，全方位、多角度地剖析试点行业和企业的经济税收情况，采集补充信息数据，建立税收大数据库，深化数据增值应用，探索建立符合实际的“营改增”行业管理模型，提高征管质效。

4.对税负升高企业给予财政补贴。随着“营改增”改革的全面推进，试点企业成倍增加，由于各行业成本结构与现行抵扣政策等诸多原因，导致部分行业的企业税负上升的情况仍然会存在。建议适时出台“营改增”过渡配套政策，给予相关企业亏损补贴，努力使企业合法合理利益不受到损害。补贴的办理应尽可能简化程序，提高效率，及时解决企业资金周转问题，促进企业健康发展。

5.加强“营改增”日常管理和政策效应评估工作。“营改增”试点以来尤其是今年后续四大行业纳入试点范围以后，对增值税管理推出了新的更高要求。因此，必须做好“营改增”的征管基础工作，一方面，细化“营改增”的应税服务口径，建立行业与应税品目的匹配目录，统一界定“营改增”试点业务的边界和范围，由于目前新兴业态层出不穷，这就要求税务部门密切关注，不断跟踪各行业试点的最新情况和问题，广泛收集仍存在模糊界定的应税服务，重新整理并及时更新《增值税应税服务范围注释》。在政策存在相对滞后性无法穷尽列举的前提下，可通过服务的目的、性质、对象以及手段等不同角度作出区分与甄别。另一方面，加强“营改增”政策效应评估工作，建议国税总局抽调省级国地税部门的精干力量成立相应的组织机构，对“营改增”行业特别是2016年5月新纳入试点范围的四大行业的“营改增”政策的实施进行跟踪调研，开展政策效应分析，为后续政策的修订与完善提供对策与建议。同时，进一步完善“营改增”工作的考核评估体系，优化考核指标，细化考核标准，加大考核考评力度，推动“营改增”政策的全面贯彻落实。

6.做好“营改增”应急预案管理工作。针对2016年四大行业“营改增”试点扩围工作时间紧、任务重、影响大等特点，国地税主管部门要确定畅通、安全、平稳的应急工作原则，逐项梳理可能出现的紧急情况。特别要做好应对两大类突发情况的应急预案：第一类主要包括：系统升级停机影响纳税人购票的、委托代征点因突发情况无法正常代开发票和征收税款可能引发群体性事件的、多业务系统组合升级发生故障的等情况。如发生上述情况，技术人员应立即查明原因，能够自行恢复的，应立即用备件替换受损部件；如不能自行恢复的，立即与设备供应商联系，请求派维修人员前来维修；如果设备暂时无法修复，应向税务机关主要负责人汇报，并告知各下属单位，暂缓上传上报数据。及时向上级报告并向纳税人发布公告，各级税务机关及办税人员应做好纳税人的安抚工作。第二类主要包括：遭受黑客攻击、网页被篡改或出现非法言论以及感染病毒。出现这类问题，要严格落实征管系统的容灾备份工作，密切监视网站信息内容。发生异常情况后，技术人员应迅速分析情况，杀灭病毒，对被破坏系统进行恢复和重建工作。如遇重大紧急情况，应上报政府并与公安网监部门合作处理。

(三)完善健全“营改增”政策制度设计，着力解决现实征管难题

1.减少税率档次，适当降低增值税基本税率。增值税是一个运行相对复杂的税种，在税率设计上既要考虑纳税人对税收负担的承受能力，不至于因增值税的税率水平而影响纳税人的正常生产经营；同时，也要考虑在目前地方税体系尚未完善健全的情况下，过低的税率对财政收入的影响。尽可能避免因税率档次过多而增加税收征管难度，影响纳税人的税收遵从度。因此，建议在后续行业“营改增”全面扩围过程中，未来应当逐步减少增值税税率档次，适度降低增值税基本税率。对现行增值税税率作出适当的简并和调整，仅保留一档基本税率和一档优惠税率。政府对需要鼓励或刺激发展的部分行业，不必通过设置更多的低税率达到降低税负的目的，可以考虑通过增值税即征即退或先征后退等优惠政策给予支持。这样有利于消除行业歧视，促进不同行业之间的公平竞争。同时，也有利于方便税务部门征管，节省征纳双方的成本，降低税收执法风险，最大限度地压缩纳税人利用不同档次税率高低不同的差别，寻找征管漏洞偷逃税的空间，减少国家税收的流失。

2.设立“营改增”过渡期，合理消化以前项目。可以考虑在全面实施“营改增”的同时，给予房地产和建筑行业的企业一个比较合理的政策过渡期。对建筑工程施工时间跨度较长、刚好处于“营改增”时点上的尚未完工的项目如何征税，以及对在建、在售房地产项目“营改增”前后达到税负平衡进行充分考虑和详细规定，最大限度消除“营改增”对建筑业和房地产业经营造成的负面影响。建议对“营改增”实施前已经开工的项目，继续实施营业税政策，直到项目完工结算；对“营改增”实施后开工的项目，则按照新的税收政策处理。同时，对于已缴纳税款的开票期限问题，建议对已经缴税的收入部分，取消开票的截至期限，对于企业已经缴纳营业税的收入，允许其随时开具增值税普通发票。另外，对于建筑业等行业存在的无法满足资金、合同、发票“三流”一致的问题，建议明确对于此类问题的具体征管要求，确保税收管理工作的顺利进行。

3.进一步明确相关行业进项抵扣范围。合理确定进项抵扣方式和范围。结合房地产企业普遍实行预售(增值税销项在前、进项在后)的特点，合理明确销售不动产增值税的征收和抵扣方式，并将房地产企业缴纳的土地出让金、行政性收费、融资成本(贷款利息)等纳入增值税抵扣范围。同时，要明确进项税额抵扣范围，明确对一些特殊进项的处理办法，确保税制公平。由于“营改增”导致建筑业税负可能增加，建议税制设计应充分考虑人工成本、河沙、水泥、混凝土、临时水电费等项目如何进行抵扣的问题。同时，出台相关优惠政策以降低纳税人的实际税负，优惠政策重点向处于建筑行业末端的建筑劳务行业倾斜。另外，结合金税工程的实施，尽快将高技术含量和高效率的凭证识别体系应用于增值税征管，以适应全面“营改增”后增值税进项抵扣骤增的情况。目前，增值税已经具备了联网比对的功能，因此应尽快将网络发票纳入“营改增”抵扣凭证列举范围，加大监管力度。

4.改进生活服务业“营改增”的政策设计，提升征管水平。首先，鉴于生活服务业人工成本占比较高的客观实际，建议完善相关政策规定，允许生活服务业纳税人将实际发生的与生产经营直接相关且实际支付的工资、薪金、劳务费按照一定比例予以抵扣。同时，要进一步明确生活服务业可抵扣凭证的类别，除增值税专用发票外，明确购进农产品取得的农产品销售发票、海关完税凭证等纳入可以抵扣的范围，使纳税人可以充分用足用好抵扣政策。其次，对生活服务业纳税人提供政策支持，鼓励其购买税控机具等必要设备和管理软件等操作系统，允许该项支出税前扣除并计算进项税抵扣，做好增值税核算的硬件基础。健全和完善财务核算制度，强化对财务会计人员的培训辅导，帮助其尽快熟悉和掌握“营改增”后的业务操作和税务处理。最后，加强国地税机关的双向合作。一方面，地税部门将多年积累的生活服务业征管数据和经验进行梳理分析，特别是“营改增”前的纳税情况等重要信息传递给国税部门，使其掌握第一手的征管数据。另一方面，加强国地税业务骨干的交流与合作，通过对生活服务业多年来的管理经验进行分享，促进和提高“营改增”后生活服务业税收征管水平有效提升。

5.完善对金融行业(重点是银行业)“营改增”的制度设计。打通金融业与上下游企业之间的抵扣链条，降低金融业的税收征管难度，提升征管质效。由于金融行业的特殊属性，对于金融行业征收增值税是国际性的难题。对于此次“营改增”试点的方案，由于实施时间比较仓促，很多业内人士认为，只是一个过渡性质的改革方案，还需要根据实际情况进一步修订和完善。具体而言，改革的重点是对于商业银行核心业务只针对净利息(利息收入扣减利息支出)征税，同时允许进项抵扣，并允许银行给从事金融中介业务的下游企业开具增值税专用发票。对于直接收费项目(中间业务)和出口金融服务，前者全额征收增值税且允许全额进项抵扣，后者实施零税率或免税。对净利息征收增值税且允许全额进项抵扣，对商业银行而言，不仅在理论上能满足增值税的内在含义，而且在经济下行时期，有助于减轻我国银行业的整体税负，提高银行业的竞争力，减少银行业对净利差、净息差指标的关注度，对降低实体经济融资成本很有帮助，也与2016年中央经济工作会议所部署的五大重点任务之一——降成本相呼应。这一后续改革方案如果可以顺利实施，能够打通金融行业与上下游企业间的增值税链条，对于非金融企业而言，未来可通过银行开具的贷款利息增值税发票进行抵扣，通过增值税减税的方式变相减低企业融资成本。这一改革举措较为符合我国现阶段实际情况，既符合“营改增”后税收负担只减不增的总体方针，又能满足税收中性和财政平衡的客观需要。此外，税负的减轻对提升我国银行业的竞争力也是大有裨益，据业内人士估算，该方案下银行业实际税负能减少1个百分点以上。因此，建议国税总局相关部门对这一问题予以关注。尽快出台对于金融行业“营改增”试点的后续改革举措。

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2.刘睿：《“营改增”对税收征管的影响分析与对策研究》，《山东社会科学》，2015年第5期。

3.刘建徽、周志波：《“营改增”政策演进、面临问题及政策建议》，《经济体制改革》，2016年第2期。

4.陈晓维：《“营改增”征收管理问题研究》，《首都经贸大学学报》，2015年第9期。

5.李婷：《“营改增”征收管理问题研究》，《现代商贸工业》，2015年第10期。

6.刘峰：《“五重目标”模式下实施全面营改增的思考》，《税收研究资料》，2016年第4期。

7.北京市密云区国家税务局、地方税务局课题组《关于防范营改增工作中风险点的建议》，《税收研究资料》，2016年第5期。

8.徐淑明、宋怡：《浅析全面推行营改增后的税收征管工作》，《中国管理信息化》，2016年第6期。

9.汪少敏：《“营改增”对房地产业的影响剖析》，《知识经济》，2016年第4期。

10.刘艳红：《“营改增”对房地产业税负影响及征管对策思考》，《会计之友》，2016年第3期。

11.邸玉江：《建筑业“营改增”后税负及征管问题探析》，《财经界(学术版)》，2016年第4期。

12.吴锦锦：《建筑业“营改增”改革面临的问题与应对措施》，《企业管理与改革》，2016年第5期。

13.娄晓松：《金融业“营改增”后面临的问题及对策思考》，《财会学习》，2016年第5期。

14.侯玉莉：《2016年营改增金融业如何改》，《华北金融》，2016年第2期。

15.严智：《生活服务业营改增 政策变化要厘清》，《税收征纳》，2016年第5期。

16.张农高：《生活服务业推行营改增的难点与对策》，《税收研究资料》，2016年第5期。

Research on the Follow-up Industry Studies，Collection and Management Level of Replacing the Business Tax with a Value-added Tax

Liu Qun

This article summarized the history of BT reforms to UAT in China.It analyzed and stated the influence of the reform and analyzed actual difficulties from six aspects since May，2016，when the reform has been enlarged.Then the article put forward some stragety from three aspects：compact tax administration base，optimize administrationenvironment and solve difficult problems.

BT Reforms to UAT，Following up Industry，Tax Administration

天津市财政税收科学研究所