纳税人基本权：理论范式与中国语境

侯 卓，张 莹

(北京大学 法学院， 北京 100871)



纳税人基本权：理论范式与中国语境

侯 卓，张 莹

(北京大学 法学院， 北京 100871)

面对我国纳税人权利保护不力的现状，有学者提出应当引入日本学者北野弘久“纳税人基本权”理论。纳税人基本权理论强调从税收收入和支出两个角度分析问题，本质上是公民基本权利在税法领域的具体映射；其具有提升纳税人权利位阶、将纳税人权利体系化和强调税款支出环节纳税人保护等方面的积极作用。但我国尚不是实质意义上的“税收国家”，《宪法》对税款用途的规定比较模糊，税法制度在主体层面形成“负税人—纳税人”的二元结构，纳税人诉讼在现行制度语境中也缺乏适用空间。因此，我国不宜将“纳税人基本权”作为税法建制的逻辑起点，而应当通过预算监督、税收救济等相关制度的完善，推动纳税人权利保护水平的整体提升。

纳税人基本权；税收国家；纳税人诉权；负税人

一、问题意识：纳税人权利保护的现实缺失与理论回应

法律规定和社会生活实践存在反差，是转型期中国法治建设要面对的难题，如何让法律规定止于至善，并真切地落实到法制实践中，在相当一段时期内也将是“常为新”的论题。我国税收立法还存在不完善的地方。无论是《税收征收管理法》、《个人所得税法》等全国人大及其常委会制定的法律，还是《增值税暂行条例》等行政法规，甚至大量存在的地方性法规、部门规章，对纳税人权利作了详尽的规定。现行法律法规规定的纳税人权利包括：知情权、保密权、监督权、选择权、延报权、延纳权、退税权、优惠权、委托代理权、陈述申辩权、拒检权、救济权、听证权和索证权等[1]75-76。

不难看出，我国纳税人所拥有的权利在数量上比较丰富，如果能在税收实践中得到实现，则纳税人的法律地位无疑会得到很大的提升。然而，就现有权利体系而言，能够真正被落实的还是少数。这其中的原因自然是很多的：比如税法虽然从正面规定了纳税人的权利，但没有规定纳税人权利受到侵害时应如何救济，无救济则无权利；再比如，税法在赋予纳税人权利同时，设置了若干不合理的限制，阻碍纳税人权利的实现，最典型的是税务行政复议须以先缴纳税款或提供担保为前置条件；纳税人权利意识较为淡薄，也是一个方面的因素。

除这些因素之外，也有学者认为，我国《宪法》中未见对纳税人权利的规定，是纳税人权利体系的重大缺失，使整个纳税人权利保护显得庞杂而缺乏体系。纳税人对自身权利的维护、对滥用征税权的国家行为的反抗，引发英国1640年革命、法国大革命等推动人类历史进程的重大事件，既如此，对纳税人权利的保护，又怎能不规定在《宪法》这一“根本大法”之中呢？沿着这个思路继续走下去，我们还可以接着追问：《宪法》中即便无明文规定纳税人权利字样，我们能否解读出对纳税人权利的规定呢？若能，这一《宪法》性质的纳税人权利的确立，是否有助于我们对纳税人权利的保护呢？世界范围内，由日本学者率先提出，进而影响到不同法系国家的“纳税人基本权”理论，其实就是对各国相继出现的“纳税人权利保护”浪潮的理论回应，并进而影响到各国的税法建制。但是，理论与现实间的张力常存于不同的时空条件下，“法律的生命不在于逻辑，而在于经验。”这要求我们必须详细审视该理论的基本范式，特别是其同现实语境的适配性。

本文的分析进路是：首先结合理论提出的背景，详细阐发“纳税人基本权”理论的概念、逻辑前提、基本内容，并阐述了引入该理论及制度安排可能带来的积极影响；然后从五个角度反思我国是否需要(以及适宜)引入该理论；与此同时，探寻我国在此问题上的应然立场。

二、理论范式：纳税人基本权的分析框架与借鉴价值

(一)“纳税人基本权”理论概述

1.基本概念及逻辑推演过程

纳税人基本权是指：纳税者享有以日本《宪法》为基础，仅在租税的征收与使用符合《宪法》规定的原则条件下，才应当承担纳税义务的权利[2]59。与之相近的概念包括：纳税人整体权利，即税收所体现的国家与纳税人的政治关系中，纳税人拥有的权利[3]；纳税人税权，指的是纳税人享有的与其纳税义务对应的基本权利[4]。这些概念虽然表述各异，但其内涵基本都是指宪政语境下，纳税人所应具备的最根本的权利。北野弘久认为，日本国《宪法》能体现出纳税人基本权的思想，其进行逻辑推演的两个依据是日本国《宪法》第30条的规定和《宪法》的人权条款。

2.两个基本前提假设

北野弘久从日本国《宪法》对纳税人纳税义务的规定中，推导出纳税人基本权利，是一个精妙的反向思维过程。但在我们为其巧妙思维折服之同时，仍须保持冷静，意识到其得以进行这样的逻辑推演，离不开两个基本的前提假设。

假设1：人民主权假设

在宪法学(以及政治学)上，主权的概念分为两类：国家主权和人民主权。这分别代表国家本位和人民本位两种理念。北野弘久在论述日本情形时，明确指出“日本宪法的国民主权原理在宪法理论上，不用说是以人民主权为前提的”。但如果将讨论的背景置换为中国，这个前提就非不言自明的了。

具体就我国现行《宪法》而论，在文本中，对公民权利的规定是很详尽的。而且1982年《宪法》在结构上作出了不同于前三部《宪法》(1954年《宪法》、1975年《宪法》、1978年《宪法》)的重大改变——将“公民的基本权利和义务”规定在“国家机构”之前，凸显人权本位的思想。

假设2：税收国家假设

日本税法学上，将“税收国家”称为“租税国家”，指的是国家财政收入的大部分得依赖于税收的体制。在这种税收国家的体制下，《宪法》是以其为前提的，即：可以认为《宪法》规定的规范原则全部是关于征收与使用税收。北野弘久认为，租税国家的宪法政治归结为如何征收租税以及如何对征收的税金加以使用。在租税国家里，租税问题的处理方法决定着和平、福利以及人权等状况，因此可以将《宪法》视为规定租税国家的税收方式和使用方法的法律规则[5]。与之相对应，如果一国的财政收入中，税收收入所占比重有限，那么，该国《宪法》自然不能被认为是围绕税收之获得和使用而展开的，从而我们无法以《宪法》条文对纳税义务的规定为起点，通过体系解释、目的解释等方法，得出“其蕴含着保护纳税人基本权利要求”的结论。可见，是否是税收国家，是一个重要的逻辑起点。

3.纳税人基本权利的主要内容

北野弘久从税收收入和税收支出两个维度，界定了纳税人基本权利的主要内容。前文所说税收“征收”和“使用”，是对这两个维度的另一种表述。

在税收收入方面，北野弘久特别强调对不公平税制的诉讼，这和我们指出并强调的，他将纳税人基本权利视为“实定法”上的权利，是密切相关的。他设计了两个层次的诉讼方式。他认为，对纳税人基本权利的侵害，即使不用“法律上特别规定的权限”，在现行法的基础上也可以作为“法律上的纷争”来加以处理。以通常诉讼的方式，使纳税人得以保护自己的权利，这是基础性的诉讼方式。但他更钟意的是一种特别的诉讼方式，用其话讲，是“期望尽快制定完备的、有别于这种法理的、符合日本国情的、容许广泛参与的‘纳税人监查请求’、‘纳税人诉讼’的特别立法”[2]60。

纳税人基本权利理论强调税收的支出需要符合《宪法》的规定，受其制约。其特别有价值之处在于强调：纳税人对税款的使用有监督的权利。当然，北野弘久在这一点上，一如既往地走得更远一些，他认为，对于违宪的支出行为，纳税人得拒绝纳税。需要强调的是，在北野弘久的理论中，得以监督税款使用的主体并非限于狭义的“纳税人”，而将“负税人”也纳入此范畴。

北野弘久在讨论了纳税人基本权利的主要内容后，认为“必须将以上纳税人基本权利的具体化、体系化作为终极目标”[2]61。由此可见，他虽然在著作中重点讨论的是纳税人在税收收入和税收支出两个方面的权利内容，但这只是他认为需要加以强调的，而并非其构想的纳税人基本权利就仅包括此二者，否则，便没有将基本权利“体系化”的必要性了。可见，纳税人基本权利的内涵要广于这里所讨论的范畴。

笔者注意到，国内不少学者对“纳税人基本权利”也有讨论。但其所表述之“纳税人基本权利”的概念，与北野弘久所谓之“纳税人基本权利”，似乎存在区别。突出表现便是两者对纳税人基本权利“内容构成”的表述不同。有学者认为纳税人基本权利应该包括税收人身权、税收信息权、税收财产权(依法纳税权)和赔偿救济权四个维度[6]。本文认为，纳税人基本权利和纳税人“基本的”权利不同，后者的外延更宽，而前者则是在宪政意义上对纳税人根本权利的界定，因此始终是围绕《宪法》进行讨论的。由是观之，上述学者所说的税收信息权、赔偿救济权，属于具体的权利种类，恐怕不能纳入纳税人基本权利的范畴。

诚然，“纳税人基本权利”仅仅是理论而非立法概念，“各自表述”具备合理性。但本文认为，一方面，从宪政角度推导出的纳税人基本权利，不应包括太多具体的权利；另一方面，学界在讨论问题时，首先应建立在统一的概念之上，否则，所进行的讨论便很可能是无效率的，对“纳税人基本权利”的界定，仍应采用其原初意义为妥。

4.“纳税人基本权利”本质探讨

我们认为，从本质上看，所谓“纳税人基本权利”，指的是公民的基本权利。理由有二：一者，“纳税人基本权利”是基于税收国家假设而归纳出的权利类型，税收国家语境下，公民和纳税人二者，是(至少在相当大的程度上)可以划上等号的；二者，“纳税人基本权利”由宪法推导而来，宪法性权利自然是公民最基本的权利。而且，将“纳税人基本权利”解读为公民基本权利，方才存在北野弘久所云之“将……基本权利……具体化”的问题，这也证明了我们的观点。

国内学者中，目前尚少见明确提出纳税人基本权利本质上就是公民基本权利者；但是，多有将两者放在一起加以讨论者。例如，有学者认为纳税人基本权利与公民基本权利存在竞合，可认为前者是公民基本权利所派生的权利，具体可分为财产权的延伸、生存权的延伸、发展权的延伸和自由权的延伸[7]；也有学者从纳税人基本权利保护公民基本权利中财产权的角度，来研究二者关系[8]。这些研究都表明，学者已经认识到纳税人基本权利和公民基本权利密切相关。但更进一步，两者能否等同？笔者认为两者可以等同，理由如上述。也有学者认为，纳税人基本权利不宜泛化，即将所有重要的宪政权利(公民基本权利)都解读为纳税人基本权利是不妥的，其认为纳税人基本权利仅是税上权利[9]。本文认为，该学者对纳税人基本权利泛化的担忧不无道理，但这种“泛化”却是北野弘久纳税人基本权利理论的题中应有之义，这从上文笔者对这一理论逻辑进路的阐释即可得知。易言之，该学者的分析，不能否认纳税人基本权利和公民基本权利的本质是相同的，但却(无意中)揭示了该理论过于宽泛、抽象的弊端。

(二)我国引入纳税人基本权利的积极影响

本文认为，引入纳税人基本权利的理论及其衍生的配套制度，包括但不限于以下三个方面的积极影响。这正是不少学者建议引入该理论及制度的直接动因。

1.提高纳税人权利的地位

我国的税收征收实践(而非立法和理论)中，对纳税人权利的重视程度不尽人意。在税收实践中，更强调国家税收利益的保障，而对相对人(即纳税人)权利的考量，显得不够。每年4月是全国的税收宣传月，相比于每年只有一天的水日、地球日、爱牙日等，税收宣传“月”仅从名称上看其重要性便彰显无余，能显示国家对税收的重视。从2002年到2007年，连续6个年度的税收宣传月的主题为“诚信纳税”。自1992年至今的20个税收宣传月，无一个主题是涉及到保护纳税人权利的，诸如“保障纳税人权利、依法征税”之类的宣传语，既朗朗上口、又易深入人心，其之所以不见于宣传月的主题，究其原因还是在于对纳税人权利保护的重要性认识不够。

2.将散落于各规范性文件的纳税人权利体系化

如前所述，我国的规范性文件中，对纳税人权利的规定较多，但缺乏系统性，从而在适用中会遇到困难。若明确《宪法》中已有对纳税人基本权利的(哪怕是间接的)规定，然后以此为依据、统领，在单行税法、法规中将其细化，无疑能形成一个相对更加规范、完整的体系。

3.强调税款支出环节的纳税人权利保护

一直以来，我国对纳税人权利的论述，多停留在税款征收环节，而对税款使用、支出领域少有涉及。纳税人基本权利理论，无疑在这一点上大大拓宽了我们的思路，其强调纳税人对税款支出环节的监督、对不合《宪法》目的的支出行为可以拒绝纳税，都超越了一直以来我们所宣传的税收“取之于民，用之于民”的程度，更具实际意义。它要求我们，关注纳税人权利，除了关注税款是怎么征收的，还应当关注税款征收上去之后是如何使用的。

(三)运用纳税人基本权利理论对《宪法》第56条的再解读

我国《宪法》第56条规定，公民有依法纳税的义务。首先，公民的纳税义务以国家进行合乎《宪法》的财政开支为前提。而保护公民基本权利乃是《宪法》的基本精神和主旨所在。因此，本条所规定的纳税义务也要服务于公民权，离开公民权讨论纳税义务是不符合《宪法》基本精神的。我国现行《宪法》符合人民主权、人权本位是前文已经论证了的。其次，在公民身上，税收的收入和支出是二元统一、不可分割的。从形式上看，公民纳税是为了供养国家权力的运行，而国家权力存在的目的是为了有效维护公民权利，因此，从根本上看，公民的纳税义务和权利是统一的。最后，公民有权通过行使公民权监督税款的使用，保障其使用不偏离《宪法》的宗旨和精神，如果税款使用偏离《宪法》保护公民权利的宗旨，公民可以通过行使公民权要求国家予以纠正，并追究相关人员的责任[10]。此处的逻辑进路，关键在于利用公民权的介入，在纳税权利和义务之间架起统一的桥梁，然后方能展开论述。我们需要强调的是，这段论述，是理论上的推演，所得出的“纳税义务和权利是统一的”结论也并非实定法上的结论。事实上，我国《宪法》明确规定“既是权利又是义务”的事项只有受教育和劳动，这是需要言明的。同时，如前文所言，这种推演建立在税收国家假定的基础上，而我国是否真为税收国家，下文将详细讨论。

前面分析的，主要是纳税人基本权利这个理论所蕴含的积极因素。在肯定积极方面的同时，也并不意味着我国就应该引入该理论的相关概念来重构税法学研究和税法制度。

三、语境分析：纳税人基本权理论在中国的适配性探讨

纳税人基本权，首先是一种理论构造，但如果引入该理论，则意味着税法乃至整个法律制度都需要作出相应的变革，如建立不公平税制诉讼制度等。因此，需要从理论前提、制度的适配性及现实可行性等多个维度进行分析。

(一)理论前提反思：税收国家的“实质—形式”辨识

前文谈到，纳税人基本权利的推导，建立在税收国家这个基本前提之上。

我国税收收入占财政收入的比重很大，但需要注意到，还有很多具有税收本质特征的，可以称之为“准税收”的预算外收入乃至制度外收入，其规模甚至超过税收的收入规模。在政府预算内财政收入、税收收入占GDP比重较低的情况下，政府预算外资金和制度外收费的规模却日益增大，其占GDP的比重呈上升趋势。诚如学者所言，如果抛开这些“准税收”不论，来判断我国是否符合税收国家的标准，是不切实际的[11]。而我们所指称的税收国家，是指国家各级政府的所有收入(而非仅仅财政收入)几乎全部来自税收收入的一种国家体制。以此作为标准，我国不能称为真正意义上的税收国家。针对我国财税制度中制度外收费、预算外收入比重过大的现实，有学者甚至认为，有必要将非税收入法律问题的研究学科化，在现代税法学的统领下，建立一门“非税法学”[12]。

易言之，从实质层面考察，我国并不满足税收国家的条件。因此，构建基于税收国家假设之上的纳税人基本权利制度，在我国是不能通过理性的逻辑推理得到的，即不能认为我国《宪法》中有对纳税人基本权利的规定。

(二)实益性反思：《宪法》对税款用途的规定过于抽象

若将纳税人基本权利体系形象地喻为“一体两翼”，则《宪法》对税款用途的限制，无疑是一个很重要的方面，而且是该理论中极具理论价值的部分。北野弘久认为，纳税人对于不符合《宪法》规定用途的方式使用的税款，得拒绝缴纳。但我们注意到，至少三个方面的因素，使得这一制度安排的实益性要大打折扣，在社会实践中，难以收到成效。

其一，《宪法》作为一国的根本大法，需要在有限的条文里规定该国政治、经济、文化等方方面面的重大问题，因此，语言上的抽象性就是不可避免、甚至是理所应当的了。于是，这就给纳税人基本权利在税款使用环节的适用出了一个难题。因为按照纳税人基本权利的制度逻辑，《宪法》对税款用途的规定，是通过对国家在经济、社会、文化等领域行为义务的规定体现出来的。但《宪法》对国家机关职能的规定，往往是原则性的，如“发展教育事业”、“建设社会保障制度”等，这种抽象的“限制”，到底还能发挥多少限制作用？须打上大大的疑问号。

其二，税收虽然也应当强调其用途的合宪性与合法性，但其毕竟不同于规费等财政收入，其征收和使用之间的一一对应性相对较弱。此时此地征收的税款，可能用于彼时彼地，这些很难(也不应该)在《宪法》上通过有限的条文规定清楚。既然无法一一对应，具体某个纳税人凭什么监督税款使用？由谁来监督具体的某次税款使用行为？都难以解决。如果强行将税款征收与税款使用僵硬地对应起来，本文认为，这与其说体现了对纳税人权利的保护，倒不如说是对《宪法》权威的一种漠视，从根本上来说，最终不利于对纳税人权利的保护。

其三，我国《宪法》在司法实践中的权威性，本就被诟病较多，更多是被供在神台之上，未曾“飞入寻常百姓家”。因此，《宪法》对税款使用的限制，其实际效力，是存有疑问的。

(三)理论外延反思：负税人与纳税人的不兼容

我们认为，北野弘久的纳税人基本权利理论，有一个“硬伤”——未对负税人和纳税人作出清楚的界定和区分。一般认为，纳税人是指在法律上负有纳税义务的人，而负税人则是在经济上具体承担了税负的人。纳税人和负税人的区分，在税负容易转嫁的间接税领域，显得颇有意义。税法是一门精密的学问，基于税收法定的要求，对纳税人和负税人作出清楚的界定，是很有必要的。而纳税人基本权利理论，有混淆二者之嫌，恐有失妥当。例如，上文论及的有权监督、约束某次税款使用的主体，是否包括负税人？该理论便语焉不详。

正如有学者所言，税法上对课税要件作出规定时，需要明确的是法律上的纳税人，而非负税人；将此二者区分开来，也是实现税法职能、研究税法实效的前提[1]62。纳税人基本权利理论中，不对法律意义上的纳税人和经济意义上的负税人作界分，容易造成税法体系的紊乱，也容易给税收实践带来不利影响。

(四)可行性反思：纳税人诉权的现实滞碍

依据该理论，纳税人对不公平的税制，得通过诉讼维护自己的权利。其设计了普通诉讼、特别诉讼两个层次的诉讼模式。需要指出，此处所谓之普通诉讼，其实并不普通，乃是基于《宪法》规定的权利、依据《宪法》所提出的诉讼，所谓“普通”，仅指相对更加“特别”的那种诉讼模式而言，在诉讼程序、受理法院等环节的“普通”。然而，对于我国而言，《宪法》的司法化，仍然停留在理论层面(准确地说，在理论层面都存在不小的争议)，因此，赋予纳税人直接对抗国家税权的诉权，并不具备可行性，至少在现阶段如此。而如果缺乏权利救济方式，那我们规定(或确立)的纳税人基本权利，纵然“基本”，又有何实际意义呢？

(五)可替代性反思：理论与实践的融通之道

当一项制度安排积极影响和消极影响同样突出时，寻求替代性的制度安排，从而在发挥被替代制度积极影响的同时，避免消极因素发生作用，这不失为一个好办法。

纳税人基本权利理论体系，有诸多积极因素，但笔者以为，在与其他制度间存在“兼容问题”、且其自身也有不少缺陷之时，积极寻找替代性制度，不失为明智之举。纳税人基本权利体系，注重对纳税人权利的保护，强调从《宪法》层面分析纳税人权利保护问题，尤其重视对税款使用的监督和限制。这些积极因素不可谓不多，当我们因为该制度本身存有不足而不得不忍痛割爱时，似乎单一的替代性解决方法难有满足此“一举多得”条件者。既然如此，我们不妨综合运用一系列的制度安排，通过统筹、结合，达到实现纳税人基本权利制度所有优点的目的。第一，对税款使用的监督、限制，我们可以通过完善预算监督制度，辅以各级政府和政府部门的信息公开制度来达致目的；第二，针对现行纳税人权利体系混乱之现实，我们可以整理税收规范性文件，提高相关立法的位阶，同时考虑在条件成熟时制定类似税收基本法性质的《税法通则》，对纳税人的基本权利作统筹规定；第三，在我国当前宪法司法化遥遥无期的现实条件下，在一部由全国人大制定的基本法律中规定纳税人诸项“基本的”权利，更重要的是规定权利被侵害时的救济方式(可考虑综合运用经济制裁、民事制裁、行政制裁等多种方式，以及经济法自身独具的经济责任形式)，似乎更切实际，也更具可操作性；第四，至于纳税人权利受侵害时提起诉讼的问题，考虑将其纳入行政诉讼范畴，并保障法院受理、裁判行政案件时的独立性，也许更有可行性；第五，对于现行制度诸如征税行为复议前置等的改进[1]356，也是十分重要的，同时又更加切合实际、具备制度协调性。

统而言之，前述诸方面的制度完善，实则是分别从各自角度提升对于纳税人权利的保护水平；而且由于任何单一环节的制度更新，相对而言都具有现实可行性，而且不具备理论谱系和制度语境的不兼容性，因而实践起来可能遇到的阻碍要小很多。这就在吸纳“纳税人基本权”理论诸多优点的同时，回避了其可能遇到的问题。“它是低调的，不会过分提高人们的期望值；它是具体的，比抽象谈论‘政治民主’更容易操作；它是务实的，可以在不太长的时间里产生看得见的变化。”[13]王绍光先生的这段论述，是在谈论财税改革在改革全景中的枢纽地位，迁移语境，其又何尝不是在论述纳税人权利保障的现实路径呢？整全视域下的多管齐下，或许正是融通理论与实践的可行路径。

[1] 张守文.税法学[M].北京：法律出版社，2011.

[2] [日]北野弘久.日本税法学原论[M].5版.郭美松，陈刚，译.北京：中国检察出版社,2008.

[3] 甘功仁.纳税人权利专论[M].北京：中国广播电视出版社，2003:50.

[4] 单飞跃，王霞.纳税人税权问题[J].中国法学,2004(4):91-96.

[5] [日]北野弘久.和平、福利国家的发展与纳税者权利保护[J].郭美松，译.财税法论丛,2002(1):320-325.

[6] 缪新芳.论我国纳税人基本权利体系的构建[J].金华职业技术学院学报,2005(4):49-52.

[7] 王建平.构建纳税人的权利体系[J].税务研究,2007(5):61-64.

[8] 马存利.纳税人基本权与公民财产权的关系[J].中国税务,2007(8):62-63.

[9] 张永忠.纳税人基本权利的属性和层次[J].社科纵横,2007(11):89-91.

[10]刘剑文，熊伟.财政税收法[M].北京：法律出版社，2009：195.

[11]刘剑文，熊伟.税法基础理论[M].北京：北京大学出版社，2004：34-35.

[12]梁文永.人权与税权的制度博弈[M].北京：中国社会科学出版社，2007：121.

[13]王绍光.美国进步时代的启示[N].中国财经报，2001-08-18(8).

(责任编辑：任红梅)

Basic Rights of Taxpayers：Theory Formations and Chinese Background

HOUZhuo,ZHANGYing

(School of Law，Peking University，Beijing 100871,China)

In the face of the current lacking of protection of the rights of taxpayers in our country, some scholars put forward the introduction of Japanese scholar Kitano Hiroku " the basic right of the taxpayers" theory. The taxpayer’s basic right theory emphasizes the analysis of the problem from two angles of tax revenue and expenditure, is essentially the mapping of the basic rights of citizens in the field of tax law; it has the rights of taxpayers, improve level of the taxpayer rights system and emphasize the positive significance of the protection of the taxpayers. But China is not a real state of the "tax", the constitutional provisions on tax purposes is fuzzy, the formation of "tax system structure of two vital points tax people-the taxpayer" in the subject, the taxpayers litigation is also a shortcoming of available space in the current system in the context of our country. Therefore, "the basic rights of taxpayer" should be regarded as the logical starting point of tax law system, and we should perfect the budget supervision, tax relief and other related system thus to promote the taxpayer rights protection level in the end.

basic rights of taxpayers; taxation state; litigation rights of taxpayers; tax people

2015-10-15

侯卓(1988-)，男，湖北武汉人，北京大学法学院博士研究生，研究方向为财税法、经济法;张莹(1982- )，女，北京人，北京大学法学院博士研究生，研究方向为财税法、经济法。

F812.42

A

1672-2817(2016)04-0010-06