论我国征税主体的基本权力(利)与义务制度

杨　萍

中国政法大学，北京　100120



论我国征税主体的基本权力(利)与义务制度

杨萍

中国政法大学，北京100120

摘要：大多文献认为，在我国现行税法中没有关于征税主体的基本权力(利)与义务方面的内容，这主要缘于单从自己所认为的税法视野看税法的缘故。以宇宙全息统一论原理为基础，站在整个法世界之下重新考察会发现，我国征税主体的基本权力(利)与义务的内容，主要规定在现行财政管理体制分税制之中。这个发现为税法理论研究提供了更高、更广阔的视角，使立法实践避免了同一问题重复立法的现象。

关键词：征税主体；基本权力(利)；基本义务

一、关于征税主体的界定

对于任何一个国家来说，国家是根本的征税主体。但国家是一个看不见、摸不着的抽象实体，它不能亲自履行自己的征税权，只能通过立法形式将其征税权授权给代表其履行征税职能的行政机关，即各级政府。各级政府作为代表国家的行政机构，其职责是统管整个国家的包括税务在内的行政工作，并不能亲自征税。因此，各级政府又将其征税职能授权给其所属的征税机关，税务机关和海关。

综上，征税主体可以分作两个层面：根本层面与具体层面。根本层面的征税主体是国家以及代表国家的各级政府；具体层面的征税主体是代表各级政府履行征税职能的税务机关与海关。

本文所要谈及征税主体是指根本层面上的征税主体。因为，具体层面的征税主体的权力与义务一般都规定在一个国家的税收程序法(我国在《税收征收管理法》)之中，不属于本文所要研究的主题。

二、征税主体的基本权利(力)与义务制度的理论依据

(一)财政与税收的本然

财政是国家为满足社会公共需要筹集与运用资金的一种手段。这里的社会公共需要即为公共产品与公共服务。

税收的本然，是人们从国家那里获得公共产品和公共服务所付出的代价。

(二)宇宙全息统一论原理

宇宙全息统一论的内涵，是指“一切事物的部分与整体之间存在着相互全息的关系；每一部分中都包含了其他部分，同时它又被包含在其他部分中。”①以宇宙全息统一论看万事万物的部分与整体之间的关系，可以说，部分即是整体；看部分与部分之间的关系，可以说，部分之间是你中有我、我中有你的关系。

三、我国征税主体的基本权力(利)与义务制度考察与分析

(一)我国征税主体的基本权力(利)与义务制度的考察

从上述财政与税收的本然，我们知道，作为根本层面上的征税主体，国家及代表国家的各级政府，其基本权力(利)是征税并取得税收收入，其基本义务是向其国民提供公共产品与公共服务。关于这个问题，现有文献多认为我国法律法规中没有涉及，建议国家应该建立此方面的法律法规。②这些建议还引起了立法机构的重视，我国人民代表大会也几次将此方面立法列入立法规划。笔者认为，上述观点源于研究视角狭窄、单从自己所认为的税法视野看税法的缘故。

从宇宙全息统一论原理，我们明白了两个道理：一是每个部门法即是一个法世界；二是部门法之间是不可分割、相互依存、相互依赖的。面对这样一个法世界，法学研究应站在法世界之下、而不是禁锢于每个部门法本身。因此，税法研究亦应如此。站在法世界的角度俯瞰会发现，我国征税主体的基本权力(利)与义务的内容主要规定在现有的财政管理体制分税制之中，并非属于现有文献所讲：没有规定。

根据国务院《关于实行分税制财政管理体制的决定》(以下简称《分税制》)的规定，根本层面征税主体的基本权力(利)与义务具体如下：

根本层面征税主体的基本权力为征税权。征税权分为税收的立法权与征管权。税收的立法权全部于中央。征管权属于中央政府与地方政府，具体为：中央税与共享税由中央税务机关负责征收，地方税由地方税务机构负责征收。根本层面征税主体的基本权利是取得税收收入，具体为：维护国家权益、实施宏观调控所必须的税种为中央税。主要有：关税，海关代征消费税和增值税，消费税等。同经济发展直接相关的主要税种为中央与地方共享税。主要有：增值税、资源税、证券交易税等。适合地方征管的税种为地方税。主要有：地方企业所得税、地方企业上交利润，城镇土地使用税等。

根本层面征税主体的基本义务是为社会提供公共产品与公共服务。具体为：中央政府主要负责国家安全、外交和中央国家机关运转，调整国家经济结构、协调地区发展、实施宏观调控以及由中央直接管理的事业发展。地方政府主要负责本地区政权机关运转以及本地区经济、事业发展。

(二)我国征税主体的基本权力(利)与义务制度的分析

我国征税主体的基本权力(利)与义务制度，主要存在以下不足：

1.立法层次低。从上述财政与税收的本然，我们已经知道，征税主体基本的权力(利)与义务的问题，既关系到国家政治与经济的稳定与发展，又关系全民的基本利益。我国《立法法》第8条规定：“下列事项只能制定法律……税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度……基本经济制度以及财政、海关、金融和外贸的基本制度制定法律……”。据此，我国征税主体的基本权力(利)与义务制度，至少应通过“法律”形式呈现，但我国的现行制度至今仍停留在行政法规状态，法律效力显然过低。

2.没有规定省级以下地方政府税收收入范围。我国《分税制》没有规定省级以下地方政府的税收收入范围，导致省级以下的各级政府在财力方面对上级政府存在着依赖性，失去了完成其基本义务的财政能力。

3.没有规定省级以下地方政府基本义务的范围。我国《分税制》没有规定省级以下地方政府的基本义务范围，导致省级以下的各级政府在提供公共产品与公共服务时，与其上级政府之间常会发生两种情形：利大时相互争夺，利小时相互推诿。

四、我国征税主体的基本权利(力)与义务制度的完善

(一)提高立法层次

如上所述，按照财政与税收本然与我国《立法法》的要求，我国征税主体的基本权力(利)与义务制度至少应以“法律”形式呈现。从世界角度考察，诸多国家的征税主体的基本权力(利)与义务制度，大多以宪法形式呈现。如美国、德国等。因此，笔者建议，我国征税主体的基本权力(利)与义务制度最好以“宪法”、至少以“法律”形式呈现，以保证这个关系国家政治与经济及全民的基本生存与发展的制度的权威性。

(二)明确省级以下地方政府的税收收入范围

在省级以下地方政府的税收收入范围方面，笔者建议，我国可以借鉴美国与德国的做法，通过宪法或法律明确省级以下地方各级政府的税收收入范围，避免省级以下地方各级政府之间，因没有法律约束，财力大小完全依赖于上级政府的被动状态。美国各州通过宪法明确规定州政府之下的地方政府的税收收入范围：以财产税为主辅之以销售税、个人所得税和其他税种，及其他收费，还有一部分是与上级政府共享的部分。德国在其《基本法》中规定，州政府以下的地方政府的税收收入范围主要包括：企业营业和资本税(上交给联邦和州各9%)、土地税、饮料税、狗税、狩猎税、钓鱼税、酒类营业许可税等消费税和奢侈性开支的税收等。共享税有增值税、公司所得税、个人所得税、工资税、资本利得税、进口销售税及营业税等。如此明确的规定，充分保证了地方政府独立完成其基本义务的财力。

(三)明确省级以下地方政府的基本义务范围

在省级以下地方政府的基本义务方面，笔者建议，我国仍可借鉴美国与德国的做法，通过宪法或法律明确省级以下地方各级政府的基本义务范围，避免政府之间提供其基本义务时要么争夺、要么推诿的局面。如美国《宪法》规定，地方政府主要负责提供以下基本义务：教育、医疗补贴、福利与社会服务、高速公路、警察与消防、监狱、供水、排水与卫生以及其他项目等。德国《基本法》规定，地方政府主要负责提供以下基本义务：地方政事务管理、基础设施建设、社会救济、地方性治安保护、公共交通和乡镇公路建设以及城市发展建设规划、当地城镇煤水电等公用事业、公共福利、文化设施、能源的供给、垃圾和污水处理、普通文化教育事业、成人继续教育及卫生、社会援助、社区服务等。此外，地方政府还接受联邦和州的委托，承担诸如选举、人口普查等任务。德国《基本法》，甚至规定各级政府不完成任务就是违法，将被联邦宪法法院追究责任。如此明确的规定，使地方各级政府能够在宪法的约束下，为其所辖区的人们提供基本的公共产品与公共服务。

五、结语

本文旨在通过征税主体基本权力(利)与义务制度的浅显探讨，提供一个全新的研究视角，即站在法世界之下来研究每个部门法、甚至每个部门法之下的每个问题。这样的研究视角，有以下两个意义：一是在理论研究方面，会让我们的研究避免因视角过于狭窄而找不到所要研究的问题所在；二是在立法实践方面避免对于一个问题重复立法，导致立法资源浪费的现象。

[注释]

①王存臻，严春友著.宇宙全息统一论.山东人民出版社，1988：45-46.

②王鸿貌，向东著.税收基本法立法问题研究.中国税务出版社，2009；杜永奎.我国税收基本法立法问题探讨.甘肃农业，2006(11).

[参考文献]

[1]王存臻，严春友著.宇宙全息统一论.山东人民出版社，1988.

[2]葛筑英.联邦德国财政平衡制度及启示.财政研究，2002(10).

[3]财政部国际司.美国财政管理体系介绍.http：//gjs.mof.gov.cn/pindaoliebiao/cjgj/201310/t20131024_1003146.html，2015-10-9.

中图分类号：D911；D912.2

文献标识码：A

文章编号：1006-0049-(2016)02-0165-02