高校流转税纳税筹划研究

卢玉芳

（石家庄学院 财务处，河北 石家庄 050035）

高校流转税纳税筹划研究

卢玉芳

（石家庄学院 财务处，河北 石家庄 050035）

高校作为事业单位，由于涉税范围窄、数额较小、涉及税种少，其流转税纳税筹划工作往往不被重视。但近年来，“营改增”政策的实施和科研经费的快速增长等因素都要求高校做好纳税筹划工作。高校流转税纳税筹划工作应遵循合法性、合理性、长期性原则，综合考虑不同纳税人资格认定的利弊，合理选择纳税人资格，统筹规划与安排经济活动。高校财会人员要通晓并能熟练运用税法知识和税收优惠政策，并积极对相关人员进行培训，共同做好纳税筹划工作。

高等学校；流转税；营改增；纳税筹划

高校作为事业单位，涉税范围窄，涉税数额较小，故其流转税纳税筹划很少被提及。自2013年8月1日开始，在全国范围内进行了 “营业税改增值税”（以下简称“营改增”）转换，使高校的纳税筹划有税可筹。近年来，高校的科研项目及科研经费逐年增加，巨额资金的管理也要求高校做好纳税筹划工作。本文通过对高校流转税纳税筹划的研究，提出了高校做好流转税纳税筹划的措施和建议。

一、高校不重视流转税纳税筹划的原因分析

（一）高校作为全额拨款的事业法人，税收对其影响不大

高校作为事业法人，接受财政全额拨款，一方面经费较充裕，是否纳税筹划对高校意义不大。另一方面，由于事业单位不需要核算利润，对与利润有关的流转税的多少也不敏感。同时，高校实行“收支两条线”管理，是扣除上缴的税金后再把收入上缴，还是收入全部上缴财政，对高校几乎没有影响。

（二）高校经济业务大多享受税收优惠，涉税范围窄

由于高校提供的劳务多是准公共产品，国家在《营业税暂行条例》及解释中对高校的多项劳务明确予以减免税，列举如下：第一，凡经中央及省级财政部门批准纳入预算管理或财政专户管理的行政事业性收费、基金，无论是行政单位收取的，还是由事业单位收取的，均不征收营业税。第二，学校和其他教育机构提供的教育劳务 （包括收取的学费和住宿费），学生勤工俭学提供的劳务，免税。第三，高校承担的纵向科研项目业务及国际交流业务所获得的收入属于非营利机构收入，免征营业税。第四，对单位和个人从事技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务业务收取的收入，免征营业税。第五，个人转让著作权，免征营业税。

高校主要有教育、科学研究和社会服务三大职能，教育劳务、科学研究中的纵向课题都是免税的，高校需要缴纳营业税的主要业务是不属于科技部门认定的具有免征营业税资格的横向科研项目及其他业务，其他业务包括不属于免税范围的非学历培训教育业务、咨询业务等。

（三）涉及税种少，流转税纳税筹划意义不大

流转税，又称流转课税、流通税，指以纳税人商品生产、流通环节的流转额或者数量以及非商品交易的营业额为征税对象的一类税收。流转税包括增值税、消费税、营业税、关税、流转税附加税（城建税与教育费附加）等，是政府财政收入的重要来源。

由于高校很少涉及消费税和关税，所以在“营改增”之前，高校所涉及的流转税主要有营业税及附加税；在“营改增”之后，高校所涉及的流转税主要有增值税、营业税、流转税附加税等。

（四）高校财务会计部门缺乏纳税筹划的动力

由于高校能进行流转税纳税筹划的经济业务主要是横向科研课题，这一部分资金由科研负责人支配，高校只提取合理的管理费用，资金多少与高校关系不大，与高校财务管理人员更没有直接关系，所以有关的财务管理人员没有纳税筹划的动机和意愿，而与纳税筹划直接相关的项目负责人又没有纳税筹划的专业知识和能力，使有税却无法筹划。

二、高校进行流转税纳税筹划的必要性

（一）“营改增”政策的实施使纳税筹划有税可筹

在“营改增”之前，可以筹划的流转税主要是营业税，在“营改增”政策发布之后，可以筹划的流转税主要有营业税、增值税。理论上说，自2013年8月1日“营改增”进入第二阶段，即在全国范围内的部分行业（交通运输、部分现代服务业）推行“营改增”以来，各高校也应开始“营改增”转换。但据笔者调研发现，部分高校积极响应，已全面缴纳增值税；也有一些高校因为科研规模小、财务管理力量不足等原因，尚未启动“营改增”程序。对于高校来说，“营改增”政策的实施使纳税筹划有税可筹，选择哪种流转税更为有利是其纳税筹划的关键。

（二）税法中的一些可选择性规定为流转税纳税筹划提供了可能

《中华人民共和国增值税暂行条例》规定，应税服务年销售额未超过500万元的试点纳税人为小规模纳税人。应税服务年销售额超过500万元（含），会计核算较为健全，能够提供完整的核算资料的纳税人，为一般纳税人。应税服务年销售额包括免税、减税销售额。但《中华人民共和国增值税暂行条例》同时规定：“下列纳税人不属于一般纳税人：个人；非企业性单位；不经常发生增值税应税行为的企业。”

由此可见，高校作为非企业性单位，即使达到了一般纳税人的标准也可以选择不被认定为一般纳税人。这种可选择性规定为高校流转税纳税筹划提供了空间。

（三）科研经费数额的快速增长使高校流转税纳税筹划有利可图

我国自 “十一五”规划以来，科技经费总支出由2006年的3 003亿元，增长到2012年的10 298.4亿元，平均年增长近20%，研究与试验发展（R&D）经费投入强度从2006年的1.42%，增长到2012年的1.98%，[1，2]我国科研经费投入总量已跃居世界第三位。连年巨增的科研经费支出需要政府相关部门和用款单位做好款项使用的管理、监督工作。高校作为科研大户，其科研项目经费也逐年增加。为了管好、用好科研经费，高校财务部门帮助项目负责人做好纳税筹划工作是非常必要的。

（四）高校财务人员素质的不断提升为流转税纳税筹划提供了人员和智力保障

近年来，随着高校招生规模的不断扩大，高校教职工队伍发展较快，人员素质也有所提高。高校财务管理和会计人员队伍也随之不断更新和扩充，人员素质持续提高，这为高校流转税纳税筹划提供了人员和智力保障。

三、高校流转税纳税筹划的具体方法

（一）流转税纳税人的税务筹划

1.营业税纳税人和增值税小规模纳税人的比较

某一高校在“营改增”之后被认定为小规模纳税人缴纳增值税，小规模纳税人征收率为3%。假设其一次横向技术研发获得收入800 000元，“营改增”之前税收情况如下：

可以看出在高校被认定为小规模纳税人的情况下，“营改增”后会大大降低流转税税负，降低幅度为[5%-3%÷（1+3%）]÷5%=41.75%。

2.增值税不同纳税人资格的税收比较

增值税一般纳税人税率分17%、13%、11%、6%四档，其中与高校横向课题有关的税率为6%。高校按月计算进项税额和销项税额。

如果纳税人本月购进的实验材料和设备均可按17%抵扣进项税。设本月该高校作为一般纳税人和小规模纳税人缴纳增值税税额相同时，其购入的实验材料和设备总额应为X元。

800 000÷（1+6%）×6%（销项税）-X÷（1+17%）× 17%=800 000÷（1+3%）×3%

解得：X=151 288.21

151 288.21÷800 000=18.91%

可见，在进项税率17%的情况下，如果购进的材料和设备占到应纳税科研收入的18.91%以上，高校即可考虑申请为一般纳税人，反之，如果可抵扣金额低于应纳税科研收入的18.91%，导致进项税额很少时，高校作为小规模纳税人则更为合理。

同样的方法可以计算高校进项税税率分别为13%、11%、6%时的可抵扣临界值。实际可抵扣金额大于可抵扣临界值时，高校选择一般纳税人有利，反之亦反。

通过以上两方面的讨论可以看出，高校应根据其规模、经济业务特点等来选择纳税人资格，从而达到税务筹划的目的。

（二）充分利用税收优惠政策

前文已经列举了一些税收优惠政策,高校在税收筹划时应尽量创造机会去符合这些优惠条件。

需要提醒的是，有些优惠政策是税法上直接规定的，属于法定免税项目，不需要履行任何手续就可以享受税收优惠，比如“学校和其他教育机构提供的教育劳务（包括收取的学费和住宿费）免税”的规定。但另一些减免税项目是依据国家的其他规定免税的，需要向当地税务部门申请审核并履行必要的手续，比如“单位和个人从事技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务业务收取的收入，免征营业税（以下简称“四技合同”）”，这一规定不但要求转让方（或受托方）所提供的技术咨询、技术服务业务是与其技术转让、技术开发紧密相关的，而且这部分技术咨询、技术服务的价款必须与技术转让、技术开发的价款开在同一张发票上。也就是说，单独的技术咨询、技术服务业务取得的收入并不能享受免纳营业税的优惠。另外“四技合同”还需要到纳税人所在地省级科技主管部门进行认定，再持有关书面合同和科技主管部门审核意见证明报当地省级主管税务机关审核通过后，才能享受免税待遇。

因此，高校财会人员、科研管理人员等应熟悉税法政策和规定，掌握其约束条件、审批程序，以便指导具体业务人员积极争取免税机会，从而达到节税的目的。

（三）其他方式的纳税筹划

高校还可利用其他方式进行纳税筹划，比如销售额的筹划，要做到不将本来与提供劳务无关的事项与提供劳务人为地联在一起，从而增加价外费用；进项税的筹划，在税法允许的范围内，取得尽可能多的进项税，从而减少应纳税额；尽量将税法允许抵扣的进项税额在当期抵扣，以减少当期的应纳税额，达到尽快抵扣的目的，等等。

四、流转税纳税筹划需注意的几个问题

（一）流转税纳税筹划应遵循基本的原则

纳税筹划并不是要经济单位采取一切手段减少税负。流转税纳税筹划首先应遵循合法性原则，即纳税方要严格地按照税法规定尽其义务，才能享有其权利，纳税人不得偷税、逃税和漏税；其次，纳税人应遵循合理性原则，使纳税筹划符合包括税收政策在内的各项国家政策精神和发展方向，且在筹划活动中构建的事实要合理，容易被税务机关接受。再次，要遵循长期性原则，流转税纳税筹划是一种值得不断总结提高的理财手段，应作为长期工作常抓不懈。

（二）应综合考虑不同纳税人资格认定的利弊

前文已经讨论了不同税种的纳税人选择会影响高校的流转税税负。除了税负的高低之外，高校还要综合考虑其他因素。比如高校被认定为小规模纳税人时，存在计算简单，利于会计核算，财务工作量不大、名义税负低等优点。但也存在缺点，比如小规模纳税人只能开具普通发票，对方单位不能抵扣，不利于双方的长期合作等。相反，高校被认定为一般纳税人时能开具增值税专用发票，方便对方抵扣；同时自己能抵扣研发服务项目中产生的水电费、材料费、设备费等，实际税负有可能更低。但也存在需要分别核算增值税进项税额和销项税额，计算复杂，以及横向课题需要按项目核算，财务管理工作量太大等缺点。高校如果存在财务人员短缺或总体素质不高等情况，应综合衡量自己的实力和未来的发展前景，积极与国税部门沟通，合理选择纳税人资格。

（三）流转税纳税筹划在税之外

纳税筹划主要在于“筹”，要有前瞻性，未雨绸缪。纳税筹划是一种高层次、高智力型的财务管理活动，要求经济单位事先对其经济活动进行全面的统筹规划与安排，达到减少或降低税负的目的。如果经济业务已经发生，纳税项目、计税依据、税种和税率等已成定局，[3]就无法事后补救了。

就高校流转税纳税筹划而言，相关人员应积极配合、及时沟通。关键是做好经济合同或相关证明的编制与签订工作，使纳税义务的产生符合自己的预期和意愿。同时要求经济业务相关人共同配合，学习税收政策，增强税收法律意识，降低纳税成本，达到纳税筹划的目的。

（四）高校应做好流转税纳税筹划的培训工作

流转税纳税筹划是经济业务相关人员相互配合的结果，不仅高校财务会计人员要有纳税筹划的意愿，通晓并能熟练运用税法知识，熟悉税收优惠政策，而且应积极对各院系签字“一支笔”、科研项目负责人、科研项目管理人、采购人员、报账员等进行培训，让他们熟悉税法知识、了解税收优惠政策、掌握经济合同的签订技巧、增强纳税筹划意识，共同配合做好纳税筹划工作，最终达到节税的目的。

[1]国家统计局，科学技术部，财政部.2006年全国科技经费投入统计公报[EB/OL].（2007-09-12）[2014-06-15].http:// www.stats.gov.cn/tjsj/tjgb/rdpcgb/qgkjjftrtjgb/200709/ t20070912_30479.html.

[2]国家统计局，科学技术部，财政部.2012年全国科技经费投入统计公报[EB/OL].（2013-09-26）[2014-06-15].http:// www.mof.gov.cn/zhengwuxinxi/caizhengshuju/201309/ t20130926_993359.html.

[3]王琪.税收筹划及注意事项[J].商业会计，2007，（22）：43-44.

（责任编辑 张 转）

A Study of College Circulation Tax Planning

LU Yu-fang
（Office of Financial Affairs，Shijiazhuang University，Shijiazhuang，Hebei 050035，China）

As public institutions，colleges and universities involve taxes with narrower range，smaller amount and fewer categories.Accordingly，their tax circulation planning is usually ignored.However，in recent years，the policy to replace business tax with value-added tax has been executed，and funds for scientific research have been growing fast，which demand colleges and universities to do tax planning well.Tax circulation planning shall abide by principles of legitimacy，rationality and long-term projection，and take into account the pros and cons of qualification recognition for different tax payers to choose appropriate tax payer qualification so as to make overall plan and arrange economic activities.Accountants shall know well and be proficient with taxation laws and preferential tax policies.And other related persons need to be positively trained，thereby working together to accomplish tax planning well.

colleges and universities；circulation tax；replacement of business tax with value-added tax；tax planning

F810.42

A

1673-1972（2015）02-00122-04

2014-11-05

卢玉芳（1974-），女，河北行唐人，高级会计师，注册会计师，主要从事企业、高校等财务管理研究。