个人所得税对行业收入再分配效应的实证研究

李 蕾，李梦雪，刘千亦

(西南交通大学a.经济管理学院；b.公共管理学院，成都 610031)

0 引言

依据个人所得税税制设计原理和基本原则，个人所得税应对收入具有再分配效应，能够调节不同收入群体的收入差距，并且有利于缓解社会初次分配引发的不公平以及由此带来的资源配置扭曲。实践表明，在实行个人所得税制度的国家，个人所得税都在一定程度上实现了收入再分配职能，并取得了一定的正向效应。我国目前实行的是分类个人所得税制，由于工薪所得是个人所得税的主要征收来源，该税种目前采用超额累进税率，理论设计目标为“统一税制，公平税负”，有助于缓解不同收入群体的收入差距，发挥税收的收入再分配作用。自《个人所得税法》实施以来，除初期因居民收入较低而无法体现收入再分配职能外，1997年以后均对居民收入再分配发挥了正向调节作用。值得注意的是，由于我国31个省（自治区、直辖市）的各行业发展重点不同，经济增长点差异也较大，因此行业收入及个人所得税对行业收入的再分配效应也将有所差异。基于此，本文以2013年我国31个省（区、市）国民经济行业分类的人均行业平均工资和行业个人所得税额的统计数据为基础，对现行税制条件下，个人所得税对行业收入的再分配效应进行实证分析。

1 研究设计

1.1 验证假说

个人所得税具有收入再分配调节的职能。目前除了俄罗斯、乌克兰及牙买加等少数国家实行的是单一的比例税率，即所有纳税人都按照同一税率纳税之外，多数国家实行的是累进的个人所得税税制。从理论上讲，个人所得税中以工资收入为计征标准的制度设计能够使高收入行业群体具有较高的个人所得税税负，反之亦然。许多文献如Timothy Mahews(2013)、潘雷驰（2009）等的实证研究证明了累进的个人所得税均在不同国家或地区呈现出不同程度的累进性。但关于个人所得税对行业收入的再分配效应问题，一些研究将个人收入按行业进行分类，同时将行业的个人所得税收入占个税总收入的比重，即按行业收入分类的个人所得税的贡献进行了有效分析，如：白景明、何平（2014）等，但这类研究并没有体现个人所得税负担的行业归类问题。

事实上，从全国的实际情况来看，竞争性行业如信息数据传输、计算机服务和软件业、金融业等具有较高的行业平均收入水平，但从各地区来讲，这些行业的发展往往建立在自身的经济和行业增长的基础之上，地理位置、可利用资源等条件的差异性，使各省份的经济和行业发展差异较大，且具有不平衡性。而电力、能源等垄断性行业则不然，换句话说，全国的高收入行业并不一定在每一个省份或地区是高收入行业。因此，如果从每个地区的样本来分析，不同收入行业群体的个人所得税收入负担可能将呈现出不同的聚类效应，而这种聚类效应与行业群体的收入差别不一定相对应，即这种聚类效应中，不同收入行业群体的类别不一定按收入差别划分，这是本文需要验证的假说。

1.2 指标与数据

依据国民经济行业分类，全国各行各业大体分为19个大类。近年国家统计局等的官方统计资料显示，我国行业收入平均水平由高及低排序依次为：金融业、信息数据传输、计算机服务和软件业、科学研究、技术服务和地质勘查业、电力、燃气及水的生产和供应业、租赁和商务服务业、采矿业、文化、体育和娱乐业、交通运输、仓储和邮政业、卫生、社会保障和社会福利业、教育业、房地产业、批发和零售业、公共管理和社会组织行业、制造业、建筑业、水利环境和公共设施管理业、居民服务和其他服务业、住宿和餐饮业以及农、林、牧、渔业。在这19个行业中，部分行业包括建筑业、水利环境和公共设施管理业、居民服务和其他服务业、住宿和餐饮业以及农、林、牧、渔业在内的五个行业的人均收入未达到个人所得税免征额（俗称“起征点”）的标准，因此，官方统计资料并没有统计这五个行业的个人所得税，本文在统计分析过程中，将不考虑将这五个行业纳入统计分析指标范围之中。

在具体分析过程中，我们首先需要确定用以分析不同收入行业个人所得税税负的分析指标。考虑到我国31个省（自治区、直辖市）之间各行业发展重点不同，经济和行业增长点差异较大，个人所得税对行业收入再分配效应的聚类也将有所差异，因此本文以行业个人所得税实际税率为分析指标，其计算公式为：

其中，R为行业个人所得税实际税率；Ta为行业平均税前工资；Tb为行业平均税后工资；Wa为行业个人平均税前工资。该指标能有效地体现不同行业的个人所得税的税收负担及再分配效应。

在做具体分析的过程中，各地区不同行业的个人所得税的实际税率分别用变量符号X1，X2，…，Xr来定义，变量符号中的r代表地区，所有数据根据《中国统计年鉴》（2013年）、《中国税务年鉴》（2013年）以及《中国重点税源调查》（2013年度）有关资料整理而得。

1.3 验证步骤与方法

本文采用聚类方法进行分析，这是一种将多元的研究对象进行分类统计，从而从中提炼对象之间的相似性和差异性的一种分析方法。在选择具体的聚类方法时，本文选择应用离差平方的聚类分析（Ward法）和多维标度分析（MDS法）对我国2013年个人所得税的行业收入再分配效应进行比较分析。

聚类分析的Ward法的基本思想是，数据的同类离差平方和较小，而类间偏差平方和较大。当通过Ward方法并类时，总是使得并类导致的类内离差平方和增量最小，将两类合并后所增加的离差平方和看成类之间的距离。依据该思路，先将n个样品各自成一类，然后每次缩小一类，每缩小一次离差平方和将会增加，选择使其增加最小的两类合并，直到所有样品归为一类为止。先将n个样品分为 k 类，表示为G1，G2，…，Gk代表类 Gp与Gq之间的距离，S表示每一类的离差平方和，则有：

任一类Gi与新类Gr={Gp，Gq}的距离递推公式为：

在做具体的聚类分析时，需要先确定聚类过程中类的个数，Bemirmen（1972）认为，应根据研究目的来确定适当的分类方法，并提出一些根据聚类图来分析的准则。本文将验证的行业个人所得税实际税率需根据传统研究中按照高、中、低收入群体的分类划分为三个排序类别，以便验证全国31个地区的行业个人所得税实际税率是否符合我国高、中、低行业的收入分布。结合本文数据，运用统计软件得出Ward法树状图进行分类分析。

而聚类分析方法中的MDS法即多维标度法是以空间分布的形式表现对象之间的相似性或相异性的一种多元数据分析方法，其分析结果可以通过多维标度图直观地表示出来。其基本思路是：设r维空间中的n个点表示为X1，X2，…，Xn，用矩阵表示为X=（X1，X2，…，Xn）。第i个点对应的坐标记作Xi=（Xi1，Xi2，…，Xin）。在多维标度法中，称X为距离阵D的一个拟合构图。设B=（Bij）为X的中心化内积阵，用矩阵表示为：

记 λ1≥λ2≥…≥λr为B的正特征根，λ1，λ2，…，λr对应的单位特征向量为 e1，e2，…，er；ΓΛ=为单位特征向量为列组成的矩阵，则令时，则有：

根据式（4）和式（5）即可求得空间中n个点的坐标。

由多维标度分析的统计学原理可见，在进行多维标度分析时，通常要通过两步来完成：首先，构造一个f维坐标空间，并用该空间中的点分别表示各样品，此时点间的距离未必和原始输入次序相同，通常把这一步称为构造初步图形结构；其次，逐步修改初步图形结构，以得到一个新图形结构，使得在新结构中，各样品的点间距离次序和原始输入次序尽量一致。MDS将研究数据转换为距离数据后，生成两种互相联系的结果：对象的空间分布与对象在各维度上的解即为其坐标值。前者以后者为基础。依据空间分布图进行聚类发生困难或可能产生偏差时，就需要运用对象在各维度上的坐标值进行聚类分析。因为维数过多会造成观察的困难，因此为直观表示出各行业分类的位置，本文在维数中选择了二维进行分析。

2 主要分析结果

2.1 Ward法聚类分析结果

在统计软件SPSS19.0中，以行业个人所得税实际税率（公式1整理得到的相关数据）为分析指标，通过Ward法得到所有行业个人所得税实际税率聚类的树状图(见图1)。

从图1可以看出，若将14个行业分成两类，则类间的距离过大，具有较强的差异性。因此，在综合考虑最大限度保留原始信息和明确归类的基础上，将其归为3类是可行的。其中教育业、公共管理和社会组织行业、房地产业、批发和零售业、制造业、采矿业、文化、体育和娱乐业、卫生、社会保障和社会福利业、交通运输及租赁和商业服务业具有较强的相似性，可被划归为一类，电力、燃气、水的生产及供应业及科学研究、技术服务和地质勘查业可被划归为一类，信息数据传输、计算机服务和软件业及金融业可被划归为一类。从中也可以看出，第一类划分中的行业分类显著多于其余两类。

2.2 多维标度法分析结果

图1 ward法树状图

进一步地，通过SPSS19.0软件，以行业个人所得税实际税率为指标，对相关数据进行多维标度分析，计算得出的具体坐标值数据如表1所示，为使表1的坐标值能更直观地表现出各类别之间的距离关系，在SPSS19.0软件中根据表1的数据绘制出了上述14个行业行业个人所得税实际税率的二维标度图（见图2）。

图2 二维标度图

表1 14个行业个人所得税的收入再分配效应二维坐标值表

从图2中可以看出，14个行业可被明显地分为3类，其中社会组织、采矿、房地产、批发零售、制造业、教育、文体娱乐、交通运输行业在图中所处的位置相距较近，可以划归为一类；卫生社保、租赁商务、电力燃气及科学研究行业相距较近，处于坐标系的中间地带；信息数据传输及金融业相距较近，它们之间的差异情况相对较小。但是，交通运输、卫生社保、租赁商务行业处于第一和第二类的分界线附近，说明两类的特征在其身上都较明显的体现，这也说明相比第二类与第三类，第一类与第二类间的同质性更强。

2.3 Ward聚类分析与多维标度分析结果比较

对比图1和图2的分析结果，可以发现无论是采用系统聚类法中的Ward法，还是采用多维标度法，对31个省区不同行业个人所得税赋的聚类分析的结果大致是相同的，即这14个行业均可被归为3类，相比其他两类，其中一类的分布更为密集，行业分类数量远多于其他两类。综合考虑Ward法和多维标度法得出的结论，根据树状图和二维标度图得出3类行业划分如表2所示。

表2 全国31个省区行业个人所得税负担的类别划分

表2的分析结果显示，14个行业被明显地分成三类，体现出不同收入行业群体行业个人所得税实际税率的聚类效应。但结合图1和图2的聚类特征，可进一步观察到，在聚集效应最为显著的一类中，其行业分类数量明显多于其余两类，这些行业群体大多属于中等偏下的低收入行业群体，但同时也存在一些行业收入相对较高的群体，因此本文的假说得到了验证。

3 结论

本文运用2013年我国31个省（自治区、直辖市）按国民经济行业分类的人均行业平均工资和行业个人所得税额的统计数据，建立了行业个人所得税实际税率这一分析指标，运用两种不同的聚类分析方法并进行结果的比较，对我国行业个人所得税的再分配的聚类效应进行了分析。结果显示，在我国个人所得税缴纳体系中，不同收入行业群体的税负都有相应的个人所得税税负类别。但值得注意的是，多数行业群体聚集在个人所得税税负相对较低的类别中，而且在此类别中，存在着一些中等及偏上收入的行业群体。本文的结论虽然说明了我国个人所得税对高收入行业群体发挥出收入再分配调节作用，但个人所得税对行业个人收入的调节效应主要集中于中低收入行业群体，一定程度上背离了个人所得税立法宗旨。本文研究证明了我国个人所得税制虽然与社会经济发展的规律及要求保持基本一致，但个人所得税的累进税制更应强调纵向公平性，意在拉平高收入群体与低收入群体间的收入差距，因此我国个人所得税的职能仍有进一步发挥的必要，应当通过税制要素机制调整，科学计征个人所得，使其合理符合个人所得税收入再分配职能。

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