一种新的加速折旧法

朱亮峰　朱学义

【摘 要】 加速折旧法除了大家熟知的余额递减法、双倍余额递减法、年数总和法、递减折旧率法等外，还增加了“一次折旧法”。其依据是：加速折旧法包括“特别折旧”、“投资减税额”、“税前扣除”等“一次折旧法”的内容。我国最早规定具有一次折旧性质的萌芽是1993年，2009年高危行业应用，2014年1月1日起全国各行业应用。文章根据财政部、国家税务总局财税〔2014〕75号文件规定，举例说明了“一次折旧法”的具体账务处理。

【关键词】 加速折旧法； 一次折旧法； 特别折旧； 投资减税； 税前扣除

中图分类号：F231.3 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2015）13-0118-02

一、加速折旧法内容的变化及其依据

查找国内外《会计辞典》，对加速折旧法的基本定义是：加速折旧法是指固定资产每期计提的折旧费用，在使用早期提得较多，使资产的成本在耐用年限中加快地得到补偿的一种折旧法，包括余额递减法、双倍余额递减法、年数总和法、递减折旧率法等。时至今日，笔者认为，还要加上一种新的加速折旧法“一次折旧法”。所谓一次折旧法，即将固定资产折旧一次计入成本费用的方法。实行一次折旧法的依据有以下三点：

（一）加速折旧法包括“特别折旧”

侯文铿主编的《会计辞海》（辽宁人民出版社1992年版第214页、1995年版第242页）在解释“加速折旧法”概念时均认为，加速折旧包括“实行‘特别折旧制度”，即“鼓励企业在特定方面，为发展能源、开发新地区、利用三废，以及防止公害等进行投资，并允许在投资后头一年，即可对新使用的固定资产提取较多的折旧”。这一定义中的“较多的折旧”可以是全部，也可以是绝大部分，具体是多少，由政府经济政策决定。如果理解为固定资产投资后的第一年就提取“全部”折旧，这就是一次折旧法。

（二）加速折旧法包括“投资减税额”

1962年，美国国会通过了政府提出的收入法案规定，1961年以后取得并投入经营的固定资产可按其成本的一定百分比扣减各该年度的应付所得税，称为“投资减税”。政府提出这一方案的目的是鼓励企业投资，加快更新设备，加快采用新技术。对“投资减税”的处理可以采用“递延法”（即把税收减免作为“投资贷项”分期递延，作为设备使用年限内每年成本的减少），也可以采用“流尽法”或称为“当期计纳法”，也就是“减税法”（即把全部税收减免列入当年所得税计算）。许多企业选择了“流尽法”，也达到了政府实行这一经济政策的刺激目标。企业实行“投资减税”政策后，尽管会计账面固定资产折旧仍按固定资产原始价值进行计量，但税务部门的计税基数却是抵税后规定的金额，两者差异为“暂时性差异”，要进行递延所得税调整。调整的结果可以看出，“投资减税额”的实质是让企业少交所得税，同时也是让企业减少固定资产计入成本费用的数额。从“流尽法”角度看，它一次性少交所得税，也加速了固定资产的折旧。

（三）加速折旧法包括“税前扣除”

2014年9月24日，国务院总理李克强主持召开国务院常务会议，部署“完善固定资产加速折旧政策”明确了三条：（1）对所有行业企业2014年1月1日后新购进用于研发的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用在税前扣除；超过100万元的，可按60%的比例缩短折旧年限，或采取双倍余额递减等方法加速折旧。（2）对所有行业企业持有的单位价值不超过5 000元的固定资产，允许一次性计入当期成本费用在税前扣除。（3）对生物药品制造业，专用设备制造业，铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业，计算机、通信和其他电子设备制造业，仪器仪表制造业，信息传输、软件和信息技术服务业等行业企业2014年1月1日后新购进的固定资产，允许按规定年限的60%缩短折旧年限，或采取双倍余额递减等加速折旧方法，促进扩大高技术产品进口。在这三条中，前两条规定的“一次性计入当期成本费用”（即一次折旧法）属于“加速折旧”的范畴，第三条缩短折旧年限也属于“加速折旧”的范畴。

二、一次折旧法的应用演变

（一）一次折旧法的应用萌芽

我国最早规定具有一次折旧性质的萌芽是1993年。1993年6月10日，《财政部关于工业企业会计制度若干问题的补充规定》（财会字〔1993〕29号）规定：“企业为开发新产品、新技术而购置的单台设备价值在5万元以下的测试仪器和试验装置可一次或分次列入管理费用，其中达到国家固定资产标准的应单独管理，不再提取折旧。”

（二）一次折旧法的行业应用

2009年6月23日，财政部印发《关于企业会计准则解释第3号的通知》（财会〔2009〕8号），对高危行业企业提取的安全生产费如何进行会计处理作出明确规定：高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“4301专项储备”科目。企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备。企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产；同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。这一规定中“按固定资产的成本”“确认相同金额的累计折旧”“以后期间不再计提折旧”，就是一次折旧法。这一方法在高危行业尤其是煤炭行业普遍应用至今。

（三）一次折旧法的全面应用

2014年10月20日，财政部、国家税务总局发布《关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》，规定从2014年1月1日起，对所有行业企业符合规定的固定资产“允许一次性计入当期成本费用在税前扣除”。这一规定表明，我国顺应新技术革命潮流，加大力度推进企业技术改造已成为国家的行为。国家从抓固定资产加速折旧政策变革入手，通过减轻税负，加快企业设备更新、科技研发创新，扩大制造业投资，促进大众创业，对增强企业经济发展后劲和活力，实现提质增效升级和持续稳定增长具有重要意义。

三、一次折旧法的账务处理

例1：2014年9月10日，W企业集团购入不需要安装的新技术研发使用设备一台，该设备不含税价款420 000元，增值税71 400元，取得增值税专用发票。购入过程中W企业集团还支付包装费1 970元、运杂费3 000元。所有款项已通过银行支付，设备已交企业集团技术开发部投入使用。W企业集团2014年9月10日购入不需要安装的设备时做如下会计分录：

借：固定资产 424 970（420 000+1 970+3 000）

应交税费——应交增值税（进项税额） 71 400

贷：银行存款 496 370

例2：2014年9月15日，W企业集团购入需要安装的新产品研发使用的全新设备一台，购价800 000元，增值税136 000元，包装费5 000元、铁路运费20 000元（可抵扣11%增值税），设备款项已付，研发设备交车间安装。

（1）W企业集团2014年9月15日购入需要安装的全新设备时：

借：在建工程82 2 800（800 000+5 000+20 000×89%）

应交税费——应交增值税（进项税额）

138 200（136 000+20 000×11%）

贷：银行存款 961 000

（2）上项设备安装中用银行存款支付安装费18 000元时：

借：在建工程 18 000

贷：银行存款 18 000

（3）上项研发设备安装完工投入新产品试制生产时：

借：固定资产 840 800

贷：在建工程 840 800（822 800+18 000）

例3：2014年9月30日，W企业集团决定实行国务院新的加速折旧政策，对账面固定资产进行统计，共有40项单位价值不超过5 000元的固定资产共计180 000元（其中，车间用固定资产30项计140 000元，集团用固定资产10项计40 000元）采用一次折旧法，做如下会计分录：

借：制造费用 140 000

管理费用 40 000

贷：累计折旧 180 000

W企业集团其他固定资产折旧仍按原有方法计提，会计分录与此相同（暂略）。

例4：2014年10月31日，W企业集团决定对上月购进的固定资产共计1 266 570元（其中，车间新产品研发用固定资产841 600元，集团技术研发用固定资产424 970元）采用一次折旧法计提折旧，做如下会计分录：

借：制造费用 841 600

管理费用 424 970

贷：累计折旧 1 266 570

以上固定资产一次计提折旧后，以后使用不再计提折旧。

W企业集团其他固定资产折旧仍按原有方法计提，会计分录与此相同（暂略）。

四、一次折旧法的其他处理

企业部分固定资产采用“一次折旧法”后，账面价值（净值）为零，但该固定资产还要使用很长时间。为了从会计账面上监督这些固定资产的长期使用，企业应增设“一次折旧固定资产”类别，让其数据按期进入“固定资产及累计折旧明细表”，并在期末报表附注中披露该类固定资产的“原价”和“累计折旧”金额。待该固定资产真正报废时再注销其账面“原价”和“累计折旧”。●

【参考文献】

[1] 朱亮峰.浅谈固定资产的一次折旧法[J].财务与会计，2008（8）：28-29.

[2] Ahmed Riahi-Belkaoui.会计理论（第4版）[M].钱逢胜，等译.上海：上海财经大学出版社，2004：72.

[3] 吴志刚，张锦河，朱学义.新会计准则应用研究——煤炭企业会计核算办法设计[M].徐州：中国矿业大学出版社，2009.

[4] 朱亮峰.工业企业持续经营能力评价——以煤炭工业企业为例[J].财务与会计，2014（11）：71-72.

[5] 张锦河，朱学义.煤炭企业应增设两类固定资产进行核算[J].会计之友，2009（9）：35-36.