湖南省烟农专业合作社会计核算的规范性思考

□陈琳刘文丽,2（教授/博士） 曾尚梅,2肖春生李伟周世民

(1湖南农业大学商学院湖南长沙410128 2湖南涉农企业发展研究中心湖南长沙410128

3中国烟草总公司湖南省公司湖南长沙410004 4湖南省烟草公司长沙市公司湖南长沙410019)

近年来，烟农专业合作社快速发展，推动了传统烟叶生产向现代烟草农业转变，提高了烟叶生产的整体水平。然而烟叶生产具有较强的行业特殊性。如：烟叶根据订单计划生产、销售价格和渠道稳定、资产投入价值较大、烟叶生产过程多、劳动量大。实际运行中，烟农专业合作社的发展存在许多的制约因素，会计核算是合作社发展的基础和核心，会计核算不规范问题必须引起高度重视。

一、湖南省烟农专业合作社会计核算取得的成效

（一)基本按照《农民专业合作社财务会计制度(试行)》进行会计处理

财政部制定的《农民专业合作社财务会计制度（试行）》，自2008年 1月1日起在全国的农民专业合作社中开始施行。本次调研的8家合作社基本遵循这一制度进行必要的会计处理，包括设置和使用相关会计科目，如：成员往来、专项应付款、股金和专项基金等；进行记录、结转、分配等会计处理；开设和登记会计账簿，如：现金日记账和银行存款日记账、经营收入和经营支出明细账等；编制和打印会计报表，如资产负债表、盈余及盈余分配表和经营收支明细表等。部分合作社账务处理做到了真实和完整。

(二)基本实现了会计代理制，进行了较为有效的会计核算

本着民主、自愿的原则，有5家烟农专业合作社是委托乡镇农村经营管理机构、财政所代理记账；有1家合作社是委托代理服务中心代理记账；还有2家合作社是从外部聘请专职会计人员进行记账、核算。被调研的8家专业合作社基本上能根据自身的规模和业务需要，依法建账和设置应付盈余返还、应付剩余盈余等会计科目和成员账户，进行日常账务处理，并编制资产负债表、盈余及盈余分配表、收支明细表，形成了一整套较为完整的会计核算流程。

(三)采用会计核算软件，会计电算化水平逐步普及

为了加强烟农专业合作社信息化、规范化建设，提升合作社财务管理水平，基本上所有的烟农专业合作社都配备了电脑、打印机等基础设施，还有一部分合作社安装了会计核算软件。本次调研的8家合作社有2家使用的是农业部经管总站免费推广的 “农民专业合作社财务管理系统”软件；有1家使用的是从外部购买的新中大财务软件；还有1家合作社使用的是中农信达农村集体财务会计核算管理系统软件。被调研的8家合作社基本按照会计法规制度的要求在计算机上进行日常账务处理，并打印出所需的凭证、账簿和报表等会计资料。

二、湖南省烟农专业合作社会计核算存在的问题

(一)会计组织机构不健全，会计人员业务素质较低

许多合作社理事长集财权、事权、物权于一身，支票和财务印鉴由同一人保管；一些合作社存在负责人或理事兼任出纳，会计兼任档案保管的现象，且档案没有按相关要求于年度终了时集中统一保管。有些农经站、财政所兼职的会计对合作社账务处理比较随意，不够规范，4家合作社存在“股金”已归还但账上还有数的情况，以实物资产入股的，实物基本上已由社员取回支配，但仍记录在账中并作为年底分红的依据，多的股金账面数达260多万元。除了2家合作社每月按时进行做账之外，其他合作社一般是一个季度甚至半年才做一次账；在检查中还发现一些合作社存在“白条”抵库、大额资金往来不通过银行转账、所有收支都使用现金等问题。

(二)总账科目应用不恰当，明细科目设置不合理

合作社基本没有使用“生产成本”和“产品物资”这两个科目进行核算。在同一合作社会计科目使用存在不统一的情况，如合作社对收到的政府拨款和补贴，有的记入了“成员往来”科目，有的记入了“专项应付款”科目，有的记入了“专项基金”科目。也有合作社将所有的专项拨款都记入了 “应付款”科目。还有合作社将所有的支出都记入“经营支出”科目，包括管理费、工资、水电费、办公费和招待费等。大部分合作社只设置了一级科目，不能准确反映合作社的运营状况；没有对“应收款”、“应付款”和“专项应付款”等设置二级明细科目，有些科目即便设置了明细科目也不合理，如在 “经营支出”下设置的“管理费”和“其他支出”核算工资，并且基本都没有涉及到三、四级明细科目。

(三)原始凭证不规范，审批手续不完整

填制和取得原始凭证上，大部分合作社在日常收款、支出、购入和使用产品物资方面都没有合作社统一的单据。有的合作社缺少收支业务的付款回单、取现、付款审批单等凭证，有的合作社收据、领条、采购清单是白条，还有的合作社费用开支原始凭证只有总金额没有具体明细。大部分合作社与社员的服务交易无正式票据，无法真实核算生产经营成本。此外，各专业合作社普遍存在原始凭证手续不完整、审批不规范的情况，如费用报销单没有经办人签字，领款单没有出纳签字，有的经办人、审批人为同一个人；还有部分合作社伪造原始凭证，报账付款审批单的总经理、财务、监事、理事的签字是由一个人签字。

(四)记账凭证记录不完整，与原始凭证数据不相符

有的合作社记账凭证摘要不清楚、不具体，只有制单人的签字，没有审核人签字，手工做账发生错误时直接涂改、划线。对政府、烟草部门无偿拨入的款项、大额资产在权属上也没有明确的界定和明细的记录，对农机具、育苗工场、烘烤工场及配套设施的管护随意，没有定期进行清查。缺少健全的存货核算和清查盘点制度，对化肥、农药等大宗存货缺少详细的收发存记录。会计凭证与其后所附的原始单据的数据不相符，如记账凭证记录了 “经营收入”、“银行存款”的增加，但却没有附带入账回单、销售发票和具体明细，只有一些与该笔业务不相关联的单据。银行扣款回单金额与会计记账凭证不一致，账实不符。

(五)会计账簿种类不齐全，存在四账不符的情况

有的合作社没有依法购置会计账簿，使用不规范的账簿；有的合作社账簿种类设置不全，如缺少固定资产台账以及相关科目的明细账。内容填写不全，如银行存款日记账没有按账户分明细。记账错误更正不按要求，存在涂、划、补现象；年终损益结转不规范。没有定期对现金、银行存款进行对账，对存货和固定资产没有定期进行清查，存在账证、账账、账表和账实不相符的情况。如有1家合作社的明细账与总账数据、总账与会计报表数据不一致。有1家合作社日记账和银行对账单的数据也存在较大差异，会计和出纳也没有定期对账，记录不真实，导致合作社2012年度末总账上银行存款和现金有余额，日记账上却无余额。

(六)会计报表编制不及时，个别会计报表不平衡

大部分合作社没有按照会计制度要求，及时、完整地编制月（季）报，包括科目余额表、收支明细表；资产负债表、盈余及盈余分配表、成员权益变动表基本上一个年度才编制一次，基本上都没有编制财务状况说明书。个别合作社会计报表表间的勾稽关系不准确，资产负债表、盈余及盈余分配表和成员权益变动表之间相同科目余额不相等。如有1家合作社电算化做账不规范，没有结账却导出了会计报表，导致资产负债表不平衡；人为修改数据，盈余分配表的损益类科目还有余额。报表格式不统一，会计报表没有按规定报送合作社所属县（市）经管部门；同时也未将上述会计报表置备于办公地点，供成员查阅。

三、湖南省烟农专业合作社会计核算不规范的原因

(一)缺少统一、明确的会计核算制度

烟农专业合作社的业务事项有一定的特殊性，但由于合作社目前缺少可以遵循的统一、明确和具体的规范制度，造成很多会计人员对于一些具体业务的会计处理只能凭自己的理解来进行。此外，《农民专业合作社法》和财务会计制度颁布之前，合作社的账务处理和财务管理基本处于无法可依、无章可循、无证可凭的状态，也在一定程度上形成了历年积累和遗留的错误。

(二)相关部门的监督检查不够

对于专业合作社的会计核算，无论是合作社内部还是外部，都没有给予应有的重视。从合作社内部看，有的合作社负责人忙于扩大服务范围、提高规模，忽略了财务工作；有的合作社成员只关心自己烟叶的生产和销售，而对合作社财务状况漠不关心，对民主管理和财务公开更是闻所未闻。从合作社外部看，地方政府、烟草部门和农经部门普遍存在“重规模轻财务”的思想，对合作社很少进行日常会计工作的业务指导，也没有对所辖地区合作社报送的财务报告进行审查，更没有开展经常性的会计基础工作监督检查。

（三)缺少高素质财务人才，专业培训开展不够

通过调研发现，设有专职财务人员的合作社还很少，当前合作社财会人员大部分都未接受过专业培训，而烟农专业合作社的会计核算有其特殊性，因此，对合作社会计进行全面培训和辅导极为必要。从调研情况来看，尽管从2013年就开始了合作社财会制度的业务培训，但总的来讲培训还较少，很多地方受经费制约，财会人员平均每年培训不到1次。

四、规范湖南省烟农专业合作社会计核算的对策

(一)制定会计核算指导手册，健全相关内控、审计制度

建议烟草公司可以联合高校会计专业教师，起草制定烟农专业合作社会计核算指导手册，对全省烟农专业合作社的会计处理、核算进行统一、明确和具体的规范，包括设置和使用会计科目、填制和取得原始凭证、开设和登记账薄、选用会计核算软件、编制会计报表等，健全合作社内部控制制度，如建立开支审批、预决算、管理人员岗位责任、档案交接等制度，以及内外部审计制度，特别要加强财政补贴资金和烟草公司投入资金使用情况的审计，确保专项资金的准确核算和有效使用。完善收益分配制度，制定统一的可分配盈余的方式和比例。

(二)加强内外部监督指导，提高政府部门的重视

要加强对合作社的监督管理，特别是对财政扶持项目资金和烟草基础设施投入资金、设备的审计监督。要加强对合作社资金开支审批、盈余分配方案、财务公开等方面的监督。内部监督由监事会负责，通过报刊、网络、宣传栏等多种途径和手段进行宣传讲解，让社员关心合作社财务情况，了解合作社每年的盈余分配、资金使用是否合理。外部监督由烟草部门负责，定期对会计人员进行指导和检查。烟草部门补贴投入的各项资产设备要明确合作社具有资产的使用权、收益权和管护权，烟草公司具有资产的运营监督权和最终处置权。

(三)加强合作社财务培训，提高财会人员的素质

财政、烟草、农业等部门要加强协作，抓好烟农专业合作社财会人员会计基础知识、会计法规政策、会计业务的培训；指导依法建账、算账、报账，确保会计信息资料客观、真实、完整。社员较多、业务和规模较大的合作社可从外部聘请专职会计做账；合作社要留出必要的经费用于财会人员的聘用、培训；会计人员要具备专业知识和从业资质，必须持证上岗，定期考核。农经站要定期举办培训班，普及推广电算化知识，并进一步在管辖区域统一规范并安装使用烟农专业合作社会计核算软件。

(四)加强会计基础核算工作，保证会计工作质量

要求各合作社要按照规定的核算方法使用会计科目，应用要统一（如财政补助的量化，拨款收入），明确明细科目的归属、固定资产增加的处理、折旧的计提等。按照规定的填制方法、审核程序填制会计凭证，可以专门设计印制用于合作社经营的票据。按照规定的格式内容、对账要求登记会计账簿，总账、明细账要及时核对，收支明细、成员往来、应收应付、成本核算、固定资产的台账要一目了然、真实，便于成员了解合作社真实的经营情况。及时、准确编制会计报表，各种凭证、账簿、报表等会计资料定期装订成册、归档并妥善保管。

(五)加强合作社之间的沟通，培育典型示范带动

构建沟通和交流的平台，如建立QQ群，不但合作社的会计人员全部加入进来，同时也邀请会计行业的专家教授加入，对不同的财务问题进行探讨。相关合作社还可以将自己的培训视频和资料上传群里，以便于其他合作社学习和查看。定期将共同关心的财务问题及解答整理出来上传QQ群，供给会计人员查阅和参考。在烟草公司摸底调研的基础上，选择规模较大、会计人员业务素质高、财务管理基础好的合作社作为示范点，总结其财务管理典型经验和具体做法，并通过会议、培训、现场学习等方式与其他合作社展开交流，以带动其他合作社更好地进行会计核算。