我国国有企业内控审计推进问题探析

杜顺美

摘 要：随着内控理念在国内的传播和发展，内控审计工作也逐步开展，在各类企业等组织中有了一定的实践推进，不过同时也遭遇到系列问题和困难，亟需克服和破解。有鉴于此，本文概述内控审计的理念的发展传播历程，分析国内推进内控审计的问题和困难，思考推进实施内控审计的对策建议。

关键词：国有企业 内控审计 指引

一、内控审计的理念及发展传播历程

对于内部控制的概念，《企业内部控制审计指引》认为“是指会计师事务所接受委托，对特定基准日被审计单位内部控制设计与运行的有效性进行审计”。应该说，这个概念在内控审计重点阐述方面有一定的科学度，不过其将内控审计单纯理解为外部社会审计是一个致命缺陷。另外，《内部审计具体准则第2201号——内部控制审计》虽然没有给出具体定义，却将其“分为全面内部控制审计和专项内部控制审计”，并分别为两种审计进行界定。综合2201号文件的界定，其主导观点是将业务活动内控的五个要素（对于全面内控审计而言）或单个要素（对于专项内控审计而言），对审计对象的阐述比较全面。

综合两个制度条文的规定，内控审计应该是有内外审计团队执行推进的，以特定组织系列管理及业务活动的内控五要素中的全部或部分为对象，以其健全性、有效性为考量维度重点的审计活动或工作的总称。

内控审计的理念发端于1930年代的美国，当时美国的一个专业委员会不仅倡導在审计工作中关注内部控制，而且在稍后比较系统地阐述了内控审计的要点。而后，该理念不断成熟，并且在《萨班斯法案》中由弹性选择转变为硬性选择。20世纪末，随着国内经济的成熟发展、国企改革的不断深入及企业组织架构现代化的推进，开始关注内控审计问题。为此，中注协、证监会、审计署等部门陆续颁发或修订了《独立审计具体准则第 9 号》、《内部控制审核指导意见》（2002）、《企业内部控制基本规范》（2008）、《企业内部控制鉴证指引》（2008）、《企业内部控制审计指引》（2010）、《内部审计具体准则第2201号——内部控制审计》（2013）等系列规章制度，在顶层设计层面不断强化、完善内控审计理念，并推动实现了由外部评价、外部审核、外部审计到内外审计的转型。

二、国内国企推进内控审计的问题和困难

（一）内控机制构建的滞后和残缺

虽然，国有企业的规模一般较大，因为国家层面的倡导也普遍启动构建内控机制。不过，国有企业的内控机制在整体上说存在系列问题，可以说是残缺而且滞后，缺乏推进内控审计的基础条件。从顶层设计方面来说，目前已经有《企业内部控制基本规范》，但却没有国有企业专门的规范文件，在实务层面的指导价值有限。在内控各要素方面，国有企业的情况也不容乐观。比如在内部环境方面，一股独大现象严重，治理结构缺乏实质性制衡，组织结构层级过多职责模糊，等等。

（二）思想认识不足。国有企业的资产或资金属于国家和人民，有必要对国有资产的安全及其资本效益的发挥负责人，这从逻辑及法律法规文件两个层面均要求国有企业应该在内外两种审计中均推进内控审计的实施。可惜的是，大多数国有企业虽然基于对国家层面的呼吁在形式上启动了内控机制的构建，但在内控审计的推进方面却缺乏积极性和主动性，除了少数上市国企外，其他国有企业在推进内控审计工作方面的实践均相当有限。实际上，即便是上市国企，也只是基于上市平台的规定而要求事务所进行内控审计，但日常内审工作中却很少考虑内控审计工作的推进。

（三）技能和经营缺乏。虽然，内控审计及其类似理念在国内传播及实践已经有了十多年，但是长期以来保持在内控鉴证及评价方面，并不具备完全意义上的内控审计的实质，《企业内部控制审计指引》在这方面对国内企业的明确要求始自2011年。也就是说，真正的内控审计推进的时间并不长，即便是技能水准较高及经验比较丰富的会计师事务所的成员，也普遍存在素质和经验短板，实际上均不具备推进内控审计工作的胜任能力。

三、国有企业推进实施内控审计的对策建议

（一）修正顶层设计。虽然，和其他类型的企业组织相比，国有企业的企业本性并无不同。不过，基于国有企业的属性、过往历史及改革轨迹等系列因素，国有企业的确存在其他类型企业不具备的特点。而且，中国特殊的国家性质决定了国有企业的关键地位。所以，有必要在《企业内部控制基本规范》的基础上，参照国有企业的特征及相关情况，颁发国有企业专属的内控规范，或者在该规范的具体条文中，增加国有企业专属的系列条文，以便提升国有企业构建内控机制推进内控审计的指导价值。

（二）健全国企内控机制。在顶层设计得到适当修正的情况下，系列国有企业应该切实推进内控机制的构建及完善，应该走出形式化或者内容残缺的尴尬处境。具体而言，应该从三个方面着手，一是参考顶层设计的相关规定，制定企业自身的系列规章制度，构建完善健全的内控构建，对此还可以参考由国有企业内部控制课题组编著的《国有企业内部控制框架》中的相关内容；二是根据特定企业管理结构及主导业务的具体情况，厘定系列工作流程，并确保系列流程设计的严密和科学；三是设置简洁高效的内控措施，确保内控机制有比较充分的执行力。

（三）纠偏企业高管层的意识。国有企业高级管理层在所负责企业中推动构建内控机制的时候，不应该仅着眼于应对或应付国家部委在相关文件及规范中的规定，而应该在对内控理念进行详实研读的基础上，清醒地意识到内控机制对自身企业发展方面的作用，籍此纠正过往实质上不重视内控机制构建的思想倾向，转而打造推动内控机制持续完善的实际动力。

（四）强化内审工作推进。基于顶层设计过往历史的特殊性，内部控制审计或者评价、鉴定在很长时间内只是社会审计的专属，严重制约了内控审计工作推进的深度及广度，也影响了系列企业内控机制完善的步伐。所以，系列国有企业应该在积极要求事务所开展内控审计的同时，也应该在内部审计计划中适当安排内控审计的项目，并适当提高其占比。另外，为了确保内审团队胜任内控审计工作，还应该在确保内审独立性、重塑内审工作机制及提升内审人员素质等方面给予强化及重视。

另外，面对经验和技能暂时性不足问题，可以考虑灵活利用各种方式和途径，尽可能地借鉴海外的经验和资源。

参考文献：

[1]关于印发《企业内部控制审计指引实施意见》的通知，会协[2011]66号.

[2]《内部审计具体准则第2201号——内部控制审计》.

（作者单位：中国船舶重工集团公司第七一六研究所

江苏连云港市 222061）