中国遗产税设计

陈玺章

[摘要]中国早在2004年9月就公布了《中华人民共和国遗产税暂行条例（草案）》，但是由于我国当时经济、政治等方面发展不成熟，导致我国遗产税的开征一再搁置。时隔十年，现在的中国正在飞速发展，已经有一部分人完成了财富的积累，为遗产税的开征提供了可能。同时，由于我国贫富差距也在进一步扩大，遗产税的开征刻不容缓。遗产税政策的制定便成为遗产税在中国能否成功开征的重中之重。

[关键词]遗产税制类型；遗产税；遗产税设计

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2015.23.123

1 遗产税制类型的选择

我国应采用分遗产税制。所谓“分”遗产税制有两层意思：第一层意思是“先分后税”，即先对遗产进行分配，再对分配后的遗产进行征税；第二层意思是区分不同的继承人，照顾到继承人与被继承人的关系远亲亲疏，实行不同的税率，对直系亲属继承的遗产征收轻税，对其他继承人征收重税，实行差别税率。

2 遗产税制设计

2.1 纳税人和征税对象的确定

根据《中华人民共和国遗产税草案》规定：凡在中华人民共和国境内居住的中华人民共和国公民死亡（含宣告死亡）时遗有财产者，应就其在中华人民共和国境内，境外的全部遗产征收遗产税。不在中华人民共和国境内居住的中华人民共和国公民，以及外国公民、无国籍人死亡（含宣告死亡）时在中华人民共和国境内遗有财产者，应就其在中华人民共和国境内的遗产征收遗产税。

遗产税的纳税义务人应按这样的顺序确定：有遗嘱执行人的，为遗嘱执行人；无遗嘱执行人的，为继承人及受赠人；无遗嘱执行人、继承人及受赠人的，为依法选定的遗产管理人；遗产税的纳税义务为无行为能力人或者限制行为能力人时，其纳税义务由其法定代理人或监护人履行。

2.2 征收范围的确定

遗产税的征税范围应包括被继承人的全部货币资金、非货币实物资产、无形资产、利息股息红利所得以及保险赔偿等。对于非货币性的资产的价值多少应由国家认可的专业评估机构进行评估，再依据评估价格按照相关规定缴纳遗产税。

为了避免被继承人去世之前，将财产赠与他人以达到避税的目的，应对发生遗产税应税行为加以时间约束。一般认为，被继承人以逃避遗产税为目的，赠与他人财产的起始时间为被继承人得知自己即将去世或者预测到自己即将去世的时点起。参照他国规定，我国遗产税应税行为发生的时间段为被继承人去世前三年。

对于被继承人生前的负责、欠款、丧葬费、遗产管理费等，不应计入遗产税的征收范围。

2.3 税率的确定

随着人均收入的提高，无论是高收入群体还是低收入群体所持有财富数量都会增长，如果遗产税的级差仍然保持不变的话会损害低收入群体的利益。综合考虑，笔者比较支持东北财经大学硕士研究生高菊山的划分方法，具体如下：

2.4 免征额的确定

遗产税的免征额的设定不宜过低，应该坚持高免征额的原则，充分发挥遗产税的调节作用。充分利用遗产税对少数财富所有人的过多财产进行再分配，限制财富过分积聚于个人，以实现社会公平，保障社会稳定。

笔者认为免征额的设定应结合各地方的经济发展水平和实际情况制定。例如，北京、上海、深圳等一线城市，人均收入相对较高，而且有诸如住房等大额资产的存在，导致被继承人的遗产数额较大，应该设定较高的免征额，以500万元为宜。对于三线和四线城市、偏远山区、贫困地区等经济水平较低的地方，为了实现缩小与经济发达地区的贫富差距，理应采用负税率。但是由于遗产税税制决定其不能有负税率，因此，零税率最为适宜。

2.5 免税项目的确定

由于遗产的范围很宽，大到房屋，小到钥匙都属遗产的范围。但是在现实生活中，不可能对被继承人所有的遗产进行征税，也不可能把被继承人所有遗产列入征税范围。这就需要我们在现实中进一步确定课税的具体范围，合理划定遗产税的课税界限。笔者认为以下几点可以列为免税项目，不征收遗产税。

①第一继承人继承死者拥有的唯一一套普通标准住宅。②遗赠人、受赠人或继承人捐赠给各级政府、教育、民政和福利、公益事业的遗产。③被继承人生前所拥有的著作权，专利权和专利技术等。④被继承人死亡所获得的保险金赔偿。⑤被继承人生前所饲养的宠物，免征遗产税。⑥没有继承人且没有受赠人，遗产归国家所有，免征遗产税。⑦国务院规定的其他免征遗产税的情形。

2.6 税前扣除项目的确定

①被继承人在去世前三年内无偿捐赠给政府、贫困山区、义务教育等公益事业性捐赠。②被继承人去世前所欠债款，可依据具有法律效力的欠条、合同等凭证记载金额，据实扣除。③被继承人去世前所欠缴的税款、税收滞纳金及罚款。④取得普通发票的丧葬费用，可依据发票注明金额税前扣除。执行遗嘱及管理遗产的直接费用，可依据合同记载金额税前扣除。⑤对非货币财产的估价费用。⑥以上行为合同订立所涉及的印花税，可据实扣除。⑦国务院有关部门规定的其他税前扣除项目的情形。

2.7 纳税期限与地点的确定

笔者认为，在被继承人去世后3个月内，由遗产继承人进行纳税申报最为适宜。一方面，3个月的时间被继承人丧葬相关事宜已经完成；另一方面，继承人的悲伤情绪也得到了缓解，适宜商讨遗产事项。税务机关应在接到申报1个月内对申报的内容进行调查核实，后向纳税人发送税款缴纳通知书。纳税人应在接到通知书后1个月内缴纳税款。逾期未缴纳税款，视为继承人主动放弃继承。

遗产为非货币财产的，应由国家认可的估价机构进行估价，以估价确定遗产数额；如果纳税人无法一次性清缴税款，可在提交纳税申报的同时，提交分期纳税的申请书。税务机关经调查核实，确认继承人是否确无一次性清缴能力，并于接到分期纳税申请1个月内给予回复。

3 结论

遗产税的纳税地点应為被继承人的户籍所在地，应由继承人到被继承人户籍所在地税务机关进行申报，并按照被继承人户籍所在地遗产税标准征收遗产税。