论社会责任会计之环境税收体系的构建

赵云鹏 等

摘要：在治理环境问题的经济手段中，环境税尤其受到重视。本文首先分析了开征环境税的现实意义，结合我国实际情况并借鉴国外经验和教训，提出了关于我国开征环境税的思考，并从制度设计等方面对我国开征环境税提出了几点建议。

关键词：环境税 环境税费制度 问题 对策

世界各国的经验表明，在保护环境的各项措施中，税收具有举足轻重的作用，单纯依靠收费筹集的环保资金已经很难满足日趋严峻的环境恶化形势的需求，而征收环境税则是筹集环保资金的最有效方法。我国应通过对现行税费制度进行税收化改造，开征适合我国国情的专门环境税税种。

1 环境税概述

1.1 环境税的内涵 狭义的环境税专指排污税，即国家为了达到控污减排的目的，对经济主体的环境污染行为征收的税种。广义的环境税是指国家为实现环境保护、筹集环境保护资金等特定目标而征收的与环境污染、资源利用行为相关的各个税种以及与环境保护有关的其他税种，按照其开发、利用资源的程度或污染、破坏环境资源的程度征收的一种税种。本文主要侧重于从广义的环境税出发。

1.2 开征环境税的现实意义 在我国开征环境税主要具有以下三点现实的意义：①增加政府环保资金投入；②可促使污染者承担环境与资源保护费用；③促进人们形成环境意识，有利于生态环境的良性发展。

1.3 现行环境税费存在的问题 我国目前虽然有一些与资源环境相关的税种，如消费税、增值税等，但是还没有形成环境税收法律制度的框架体系，现行税制中缺少以保护环境为目的，针对污染环境的行为或产品课税的专门税种。现行环境保护主要是依靠征收排污费。排污收费制度在促进老污染源治理，控制新污染排污，为防治污染提供专项基金等方面起了积极作用，取得了一定的经济、社会和环境效益。但是排污费本身又存在种种问题：排污费征收标准偏低，排污收费立法基础薄弱，权威性差，监管成本高。虽然我国也采取了一些税收方面的措施，但比较零散且在整个税收体系中所占比重较小，既难以起到充分的调节作用，又无法满足环境保护资金需求。

1.4 国外环境税的实施情况和经验借鉴 世界各国从上世纪70年代起就纷纷利用税收的方式来解决所存在的环境问题，总体上根据课征对象的不同，可分为水污染税、大气污染税、固体废物税、噪音税等四大类。西方国家通过开征环境税减少了污染排放，环境质量得到明显改善，在环境保护方面取得了很大成效，这些国家的成功案例为我国开征环境保护税提供了宝贵经验。

2 环境税税制的设计

近年来，我国环境治理和生态保护取得积极成效，但生态环境总体恶化的趋势没有得到根本扭转。随着工业化、城镇化的快速推进，人口继续增加，资源相对不足、环境承载力弱成为我国在新的发展阶段的基本国情。发展与环境密不可分，只有加强能源资源节约，发展循环经济，加强环境治理和生态建设，才能有效破解经济增长中的资源环境瓶颈制约。开征独立的环境税对于发展循环经济有着重要意义，应在我国逐步推行。环境税征收的原则应根据受益者付费或者使用者付费，以科学发展观为指导思想，以统筹兼顾作为基本策略，逐渐形成完善的环保税收体系。

2.1 纳税人 凡在我国境内造成外部环境污染的企业、单位和个人或者是自然环境的使用者和受益者均是该税的纳税人。只要有污染行为，行为人就要为其支付代价。总之，环境税的纳税人既可以是单位也可以是自然人。

2.2 征税对象 原则上说环境税的征收对象应包括一切污染环境的行为和在消费过程中会造成环境污染的产品与服务。环境税的征收以减少污染产生持续的刺激作用，鼓励人们采用更有效的污染控制方法去控制和减少污染。发达国家的环境税征收较早，且税种多样化。环境税在发达国家税收收入中占据重要位置。不少发达国家通过不断完善，已经形成了比较完整的环境税收制度，并占有一定的财政地位。如荷兰，其环境税收入占总税收收入的14%，占GDP的3.2%。目前我国对于环境税的制度设计和征管经验还不成熟，应采取循序渐进的方法。首先，将对环境污染严重的废气、废水和固体废物的排放纳入征税范围。因为这类行为对环境的污染最为严重，而且既有征收排污费的经验作为基础，又有大量的外国经验可供借鉴。其次，待条件成熟后再扩大征税范围。可以将那些难以降解和再回收利用的材料制造的、在使用中会对环境造成严重污染的各种包装物纳入征税范围。另外在调整环境税收政策的同时，要防止排污企业将所缴纳的环境税，在生产成本中列支而计入产品成本，导致排污收费实际上成为商品价格的一部分，最后转嫁给消费者。

2.3 税率 环境税的税率，必须与环境污染治理成本相一致。环境税的一个难点是制定合理的税率，理论上税率应当等于污染削减到边际控制成本这一水平上。税率过高会加重企业的税收负担，过轻又不足以引导纳税人减少污染行为。因此税率既要达到控制污染的目的，又不能抑制社会生产。

①税率水平要适中，应高于现行排污费的收费标准。按照环境保护税收原理，以其税率计算的应纳税额应该不少于污染所造成的社会机会成本。②根据排放浓度和污染危害程度，实行差别税率。对那些污染程度高、破坏性强的行为课征较高税率，引导纳税人减少污染物的排放。③环境税率以采取定额税率，从量计征。定额税率的征收将税收负担同污染排放数量联系起来，二者成正比关系，即污染物产生越多，需要缴纳的税款也就越多。这样可以使排污企业能以积极主动的态度加强环保工作，最大限度地减少环境污染，同时避免了污染企业降低产品质量来转嫁税负的弊端。④实行不同的税率标准。在税率选择上允许有差异性的存在，不但不同行业可采取不同的税率，而且不同地区也可以确定不同的税率。由于各地区的产业结构不同，各级政府要根据当地的区域经济来确定适合自己的差别税率。对于污染严重的行业征收高额税负，对于高新技术产业和节能环保的产业可适度减免税收。

2.4 计税依据 现阶段，环境税的课税依据主要有三种：一是以污染企业的产量作为税基；二是以生产要素或消费品所包含的污染物数量作为税基；三是以污染物的排放量作为税基。第一种税基的核算标准为污染企业生产多少产品就应该缴纳多少税，这种方法的优点是税收征收简单，税务人员只要根据产品的多少就可以核算出应缴纳的税，缺点是污染企业因此缺乏了改进生产工艺的动力，阻碍了防污染技术的采用。第二种税基的缴纳原则是只要生产要素和消费品中含有污染物就需纳税，这就意味着即使生产要素和消费品未能造成环境污染也要交税，这种方法简单粗暴，不合乎情理，有失公平。相比而言，第三种方法最为合理，以污染物的排放量作为税基，一方面鼓励企业不断创新工艺，减少污染物的排放，另一方面又不会将生产环节的环境税转嫁到消费环节，增加消费者的负担。

2.5 环境税的减免优惠 我国应借鉴国外的先进经验，灵活运用多种税收优惠措施激励企业治理污染，保护环境。排污税的减免是政府对一些有利于环保的行为或设施提供的税收优惠政策，即通过对低能耗、无污染的生产和消费行为给予税收减免，以及对不同污染危险等级的企业实行差别税率，促使纳税人自觉地保护和改善环境。同时制定环保技术标准，对高新环保技术的研究、开发、转让、引进和使用予以税收鼓励。

3 加强对相关税种的完善

在开征独立环境税时，还要不断加强对与环境税相关的税种的完善，充分考虑和协调好现行税种与新税种之间的关系，对现行税种与独立环境税之间的协调， 保持总体税负平衡，进一步加以修订完善现行税法，使现行的税种与独立的环境税一起，共同作用于环境保护，形成环境保护的税收政策合力。

3.1 增值税 首先，对环境危害较大的产品按照17%的基本税率征税，如农药、农膜等，同时为了减轻农民负担，保证农民利益，政府要采取积极的财政政策对农民进行补贴；其次，对于政府鼓励的高新技术产业、产品等实行13%的低税率，对于进行节能项目改造的企业给予一定程度的减免税优惠。同时，对造成不同污染程度的企业区别对待，征收不同的税赋，培养企业减少污染的习惯。

3.2 消费税 首先，扩大征收范围。对消耗资源量大且无法回收利用的消费品和消费行为纳入征收范围，如对于一次性塑料包装物收取费用可以减少乱扔饮料包装现象，保护自然和能源，在一定程度上减少了一次性塑料包装的使用和废物的产生；其次，适当提高汽油、柴油等污染性消费品的消费税税率，鼓励绿色消费；再次，对符合一定节能标准的产品给予一定的税收减征优惠，鼓励纳税人投资用于环境保护的项目与设备。对这类项目的成本可适当抵扣收入，对节约能源、减少空气污染和水污染的设备采用加速折旧法以减少企业纳税。此外在购买如汽车、空调等能够产生污染的产品时，购买者要缴纳额外的环境税，谁造成的污染谁出钱来清除。

3.3 资源税 在合理定位资源税普遍征收性质的同时，做到以下几点：

①扩大征税范围。我国资源总量虽然较多，但人均占有量少，以水资源为例，我国淡水资源的人均占有量仅为世界人均占有量的四分之一。过去几十年，由于我国长期沿用以追求增长速度、大量消耗资源为特征的粗放型线性发展模式，在由贫困落后逐步走向富强的同时，自然资源的消耗也在大幅度地上升。资源税的征收要起到全面保护资源，提高资源利用率的目的，就必须扩大征税范围，不仅仅是水资源、矿产资源，土地、森林、草鱼、地热等资源也应该纳入保护的范围。②调整计税依据。资源税的征税原则应依据“谁开采，谁付费”的原则征收，改变传统的由销售数量来征税的标准，而是由开采单位或者生产单位承担税收，以达到保护资源，防止资源浪费的目的。③适当提高单位税额。尤其对不可再生、不可替代和稀缺的资源应该课以重税，适当拉大级距。④改变计征方法。根据资源的不同特点，可以考虑实行从量定额、从价定率和复合计税三种计征方法。对于煤、铁、石油等非再生资源在开采时可考虑从量计征，进入销售环节时可以采用从价计征，这种复合计税办法既防止资源在开采阶段的无效开采，又避免了在使用阶段浪费情况的产生。

4 结语

自上世纪60年代以来，由于工业化的迅猛发展，许多国家发生了一系列重大环境污染事件，为此一些发达国家就将税收作为保护环境的一项重要政策措施，将环境税引入税收制度。在目前传统财税制度下，地方政府的税收主要靠GDP，短期行为的决策导向必然决定他们力争任期内效益最大化。在此背景下，地方政府以牺牲环境为代价，依赖资源“杀鸡取卵”，导致我国生态坏境日趋恶化。面对严峻的环境形势，为了保护全球生态环境，遏制气候变暖，我国要构建一个既有利于经济可持续发展又能起到环境保护作用的绿色税收体系，建立和实施一套全方位、多领域的宏观环境经济政策，能以较低的成本达到有效控制污染的目的，全面推动建立有中国特色的环境经济政策体系框架。发达国家依据“谁污染，谁付费”的原则设置的环境税的征收就值得我国借鉴，即向重污染企业或产品征收环境污染税，以调整区域经济结构，促进产业结构的升级换代。开征环境税可以在一定程度上促进企业提高环境保护意识、加大防污染力度。

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