美国企业慈善捐赠税收优惠制度

陈映璟 吴卓熙 李敏仪

[摘 要]主要从捐赠人界定标准、税前抵扣额度、捐赠物类型三个方面研究美国企业慈善捐赠的税收优惠制度，并分析其对我国相关制度的借鉴意义。

[关键词]美国；慈善捐赠；税收优惠制度

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2015.46.034

1 美国企业慈善捐赠税收优惠制度的主要内容

1.1 合格受赠人的界定

美国《国内税收法典》第170条第（c）款列出了五类属于经许可的受赠人组织。企业只要向这五类组织进行慈善捐赠，就可以享受所得税优惠政策的待遇。这五类都要求在美国或其属地范围内的，并且其净收益不以任何私人股东或个人为受益人。具体而言，一是以宗教、慈善、科学、文学、体育竞赛、教育或防止儿童或动物虐待为目的而组织并运作的社区福利基金、公司、信托基金和基金会组织；二是退伍军人分会、退伍辅助机构、与退伍军人有关的信托公司或与退伍军人有关的基金会；三是按照寄居制度运作的国内兄弟会、联谊会、共济会等国内友善团队和该制度下专门用于宗教、慈善、科学、文学或者教育的团队或协会；四是专门为了其成员的利益或者为了殡葬之目的而成立的公募公司；五是包括联邦、州、哥伦比亚特区、美国及其属地的政治分区以及印第安部落政府及其分区的政府实体以公益为目的的捐赠。上述五类合格受赠人，既有慈善组织也有非慈善组织。较多企业的捐赠活动都可得到税收减免资格，较大地提高了企业慈善捐赠的积极性。如此宽泛的界定范围既能够在全社会范围内有效做到救济贫困、提高社会福利、减少政府负担，也能促进各地区的宗教、科学、教育、艺术、经济的发展，缩小地域差距。

1.2 税收优惠额度

根据美国颁布的《国内税收法典》第501（C）条规定，企业在参与慈善活动时，可享受以下税收优惠：一是免税：美国税法规定只要以宗教、慈善、科学、促进公共安全、文学或教育为唯一目的或以促进国家或国际业余体育竞赛或以防止虐待儿童或动物为唯一目的而成立并运行的公司可以享受免税的待遇。二是所得税豁免：由企业自行成立的公司基金会只要是在完全从事的慈善事业前提下，从捐赠、合同、服务费、投资等各种途径获得的收入可享受免征所得税。三是税收抵扣：在美国，企业慈善捐赠的方式主要分为直接捐赠和间接捐赠两种方式，企业以直接捐赠的形式进行规定捐赠物的捐赠时，扣除限额为调整后毛所得或应纳税所得额的10%；企业在通过间接形式进行慈善捐赠时，通过公益性慈善组织进行捐赠扣除限额是应纳税所得额的10%，通过私人基金会进行捐赠则不能获得税收优惠扣除的。四是税额递延：《国内税收法典》规定企业向公益性慈善组织捐赠，其扣除额不得超过应纳税额的10%，对于超出限额的部分，可在捐赠当年算起往后的5年内进行递延结转，如果在这5年内该企业还要进行捐赠，则之前结转的捐赠额要优先于当年的捐赠额进行扣除。譬如有一家企业今年应纳税所得额是100万美元，它向公益性慈善机构捐赠了15万美元，该企业当年获得的税收优惠扣除额为10万美元，捐赠额超出了税收优惠政策10%上限，剩下的5万美元可以递延结转到第二年作为税收优惠抵扣额。

1.3 捐赠物类型

捐赠物是企业慈善捐赠关系的客体。美国《国内税收法典》就规定企业的捐赠物类型较为详细明确，可分为两种类型：一种是货币捐赠，另一种是非货币财产捐赠。一是货币捐赠。若捐赠物类型为现金的货币形式，企业将现金间接转让给慈善组织使用或直接捐赠，企业捐赠现金的数额就是以捐赠时的实际价值来进行计量。二是非货币财产捐赠。美国联邦税法中就明确列举了允许享受税收优惠的非货币财产捐赠项目有：包括衣服、家具、设备、艺术作品、珠宝、汽车等在内的实物捐赠；向慈善组织或其代理人转移不动产的生效契约的不动产捐赠；包括股票、债券以及其他证券的证券捐赠；不可撤销转让的债券捐赠；所有权人将其全部利益捐赠给慈善组织的专利捐赠、企业向大学转移技术使用权甚至所有权的知识产权捐赠等，并拥有一套相对完整成熟的实物价值专业资格评估体系。值得注意的是，虽然美国税法上对可用以捐赠的非货币财产相对广泛，但却将企业代表慈善组织提供的服务排除在外，不得享受税收优惠。

根据美国《国内税收法典》对公司慈善抵扣作出一般规定显示，对于捐赠物的价值评估是以在捐赠时的公平市场价值计量，遵循公允价值计量的方式，非货币财产同货币一样予以税前扣除。在企业非货币财产捐赠中捐赠物若为带有普通所得性质的财物，捐赠额则取捐赠时的公允价值和调整后的基值中的较小者；若捐赠物为带有长期资本增值性质的财物，捐赠额为其在捐赠时市场公允价值。

同时，为了进一步刺激企业通过非货币形式捐赠，美国税收优惠制度允许企业把由于捐赠产生的运输费等捐赠衍生成本计入到所捐赠存货的价值中去。相对货币形式捐赠，非货币财产捐赠行为加快社会产品的流通，能使社会资源的优化配置最大化，实现分配机制的稳健运行。正是由于美国税收优惠制度对于捐赠物类型清晰的界定，使非货币财产成为美国相对成熟的捐赠形式，在整个慈善捐赠体系中占有相当比例。

2 美国企业慈善捐赠税收制度的特点与优势

美国企业慈善捐赠税收优惠制度主要有以下五个特点与优势：一是从立法层面看，美国的慈善捐赠税收优惠制度立法层次较高，参考依据清晰，税收规定全面，使得美国在执行慈善捐赠税收优惠行为时有法可依。二是从受赠人的界定层面看，其界定范围十分宽广，资格审查手续规范、高效。较大程度提高了企业慈善捐赠的积极性，社会上的不同领域也因此受惠。三是从扣除额度看，不仅规定的税收抵扣比例相对较高，而且允许超出限额部分向前或向后结转递延抵扣。税收的优惠力度大，刺激了企业进行大额捐赠。四是从捐赠范围看，对于捐赠方式形式从货币和非货币出发，形式多样，没有过多的限制，较为完善的估价体系为非货币财产捐赠保驾护航。五是从企业社会责任方面看，美国税收优惠制度促使企业通过慈善捐赠的行为来承担企业社会责任，在满足社会的需求的同时还能为企业带来潜在商业利益，获得社会认可，营造良好的口碑。

3 借鉴意义

美国企业慈善捐赠税收优惠制度建设对我国相关制度建设具有重要的借鉴意义。首先，要提高相关立法层次。目前，我国的相关条例收录较分散、部分条款缺乏实践性，应该从基本法、法律法规、政策三个立法层面进行形式优化，明确标准，提高立法层次。其次，放宽合法受赠人限定。我国对慈善目的的界定不清，导致合格受赠人的范围过窄，部分企业被排除在外，大大削减了企业进行慈善捐赠的积极性。笔者建议我国应进一步明确慈善目的，可将宗教文化、体育竞技、文艺文学等领域的受赠人纳入考虑范围之内。最后，适当提高税前抵扣比例。我国《企业所得税条例》中规定扣除比例为12%，比美国高，但与其他发达国家相比还是偏低，并且不允许向前或向后结转抵。笔者建议政府进一步提高企业的捐赠扣除比例、允许企业当年的公益性捐赠向前或向后几年结转，对具体的税前扣除比例、结转额度和年度进行实证分析，找出最优的数值。

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