高校会计制度改革初探

潘登

[摘 要] 财政部于2013年7月12日发布了《高等学校会计制度（修订）（征求意见稿）》，各高校从2014年1月1日执行。此次高校会计制度改革改变了会计核算基础、优化了会计信息质量、增加了财务报告透明度。但也存在着会计目标定位不明确、会计科目设置不够科学、财务报告体系需要充实等问题，需要在会计目标定位、会计科目设置和财务报告体系等方面加以完善。

[关键词] 高校;会计制度;探讨

[中图分类号] G647 [文献标识码] B

近年来，随着我国财政体制改革的深化，围绕着国库集中支付、部门预算、非税收入管理等主要内容的财政改革逐步向前推进，国家宏观调控能力逐渐增强，国家对高校的资产管理、预算管理、财务监督等提出了新的更高要求。我国高等教育进入了新的发展阶段，高等教育在职能、结构、内容等方面都发生了很多变化。为适应财政体制改革和高等教育的快速发展，进一步提高高校会计信息质量，规范高校的会计核算行为，财政部于2013年7月12日发布了《高等学校会计制度（修订）（征求意见稿）》（简称“新会计制度”），要求各高校从2014年1月1日起就照此执行。

一、高校会计制度改革的主要内容

平行设置财务会计科目与预算会计科目;新增了与国库集中支付、政府收支分类、部门预算、工资津补贴、国有资产管理等公共财政改革相关的会计核算内容;将基建会计纳入“大账”统一核算;要求计提固定资产折旧，摊销无形资产，反映资产净值;对收入、支出类会计科目的设置进行了调整;完善了财务报告体系。

（一）改变会计核算基础

高校新会计制度在原来会计核算的基础上引入了修正的权责发生制，要求高校改变过去单一的收付实现制的核算基础，主要采用权责发生制，但并不排除对部分业务仍然采用收付实现制进行核算。新会计制度规定采用修正的权责发生制，是一大进步，是符合我国高校当前实际发展状况的。新会计制度对应收应付等往来款项扩大了权责发生制的范围，比如：“应收账款”不仅包括原来高校经营业务发生的应收未收款，还包括科研业务收入、学费收入等教育事业应收未收款。原来进行核算时，教育事业应收未收款在未收到之前是不做账务处理的，只有在实际收到后才入账。而现在核算时，不论是否收到款项，都应该入账。因此，适当引入修正的权责发生制，大大提高了高校会计信息的质量，能更好的为信息使用者提供可靠相关的信息。

（二）优化会计信息质量

衡量会计信息质量的标准，主要包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性，其中可靠性和相关性是比较重要的。这次高校会计制度改革改变了会计核算基础，会计信息质量也会受到影响，但从其结果上来看，新会计制度使高校会计信息质量得到了提高。比如，高校的固定资产数量很多、金额很大，固定资产在整个学校的资产中往往占很大的比重，对整个学校的核算也很重要。在这次改革中，新会计制度要求对固定资产计提折旧，设置了“累计折旧”科目，通过累计折旧科目来核算固定资产的净值，这就改变了虚增固定资产的状况，提高了会计信息的可靠性和谨慎性，体现了实质重于形式的特点。

（三）增加财务报告透明度

高校新会计制度丰富了财务报告的内容，要求财务报告至少要包括资产负债表、收入费用表、预算收入表、基建投资表和附注等内容，并特别强调了会计报表附注的作用，对关键项目要作出详细说明，比如单位业务活动、会计政策、支出和结余之间有差异的原因这些内容都要及时反映、详细说明，不能一带而过。这样的财务报告才能如实反映高校财务的运行情况，才可以全面披露高校的财务收支状况，从而降低高校的财务风险，也便于主管部门进行监管。

二、高校会计制度改革中存在的问题

（一）会计目标定位不明确

随着高校体制的改革，高校规模的扩大，高校的筹资渠道发生了变化，由以前单一的财政拨款，变为银行贷款、社会融资等多种渠道，因此高校提供的会计信息，其使用者也发生了变化，这就决定了高校的会计目标要发生变化，但是在这次的高校会计制度改革中并未明确提到这一点。既然高校的会计目标定位不明确，高校提供的会计信息和使用者决策的相关性不高，势必会影响高校资源的均衡配置和会计信息质量的提高。

（二）会计科目设置不够科学

高校会计制度改革以会计核算基础的变化为主线，强调会计信息的真实性和完整性，对会计科目的设置进行了补充、改进。从总体上来看，会计科目的设置是合理的，但是个别会计科目的设置不太科学，仍然存在一些问题，需要改进。有些科目之间的对应关系不明确，如资产类科目“长期股权投资”和“长期债权投资”分别用来核算股权性投资和债权性投资，但是这两类投资的投资收益都在“其他业务收入”科目中核算，既不能清楚的反映高校通过投资获得收益的情况，也不利于高校有效管理投资资金。还有些会计科目的设置欠妥，如收入类科目“财政拨款”设在一级科目下核算，主要是用来核算高校收到的由财政部门拨入的教育、科研及其他经费;而收入类科目“基建拨款”也设在一级科目下核算，主要是用来核算高校收到的由财政部门拨付的基本建设款。从两者的核算内容看，“基建拨款”实际上是从属于“财政拨款”的，现在将两者都同设在一级科目下核算，恐怕不太合理，值得考虑。

（三）财务报告体系需要充实

高校会计制度改革对财务报告体系进行了修改和补充，但是却忽视了对资金管理和教育成本的反映。近年来，高校为了谋求更大的发展，想方设法扩大办学规模，巨大的资金需求量仅靠财政拨款是满足不了的，高校只有通过向银行贷款等其他渠道筹措资金，这势必会加大财务风险，因此要加强对资金的有效利用，重视对资金的管理。但这次对财务报告体系的修改中，并没有体现对资金管理的重视，也没有提到反映高校未来现金流量情况的现金流量表。学校资金来源的主要部分是学生每年缴纳的学费，但是对于培养一个学生需要花费多少成本，高校财务至今还没有一个完整的成本核算体系。新会计制度也没有补充设置相关的报表，对外披露教育成本信息，这不利于学生和家长了解其教育成本，也不便于学校进行有效的资金管理，更不利于财政部门对财政资金使用的监管和控制。endprint

三、完善高校会计制度改革的建议

（一）明确高校会计目标

高校的会计目标会直接影响高校会计制度改革，高校会计制度的改革也离不开高校会计目标的确定。虽然会计理论界对会计目标的认识并不统一，但是对会计目标主要有三种观点，即受托责任观、决策有用观和混合会计目标（受托责任观和决策有用观的结合）。无论是哪种会计目标，最终目的都是为了提供有用的会计信息给相关信息使用者。高校会计制度改革应以明确的会计目标为起点，才能有更好的发展。结合我国高校当前的发展状况，我国高校的会计目标应该是混合会计目标，高校既要接受国家的委托，履行相关的责任，又要提供有用的会计信息给相关决策者。

（二）完善会计科目设置

高校的会计核算离不开会计科目的合理设置，会计科目的设置越合理，通过会计核算反映出来的会计信息才会越明晰。由于基建拨款来源于财政拨款，所以在一级科目“财政拨款”下设置二级明细科目“基建拨款”，来进行核算才更为合适。为了防范财务风险，出于会计信息质量要求的谨慎性考虑，可以增设“应收账款”的备抵科目“坏账准备”、增设“固定资产”的备抵科目“固定资产减值准备”。但是“应收账款”、“固定资产”在资产负债表中列示时，要以其净值反映。由于长期借款付息方式有两种，即到期一次还本付息和分期付息，所以在核算长期借款利息时要区别对待，建议增设“应付利息”为一级科目，对于到期一次还本付息的长期借款利息通过“长期借款—应计利息”科目核算;对于分期付息的长期借款利息直接通过“应付利息”科目核算，这样能够更加清楚地反映长期借款利息的支付情况。

（三）全面充实财务报告体系

从目前的高校会计制度改革来看，高校的会计制度在逐步与企业会计制度趋同，高校会计核算基础由原来的收付实现制在逐步向权责发生制转化。企业现在的会计核算基础是权责发生制，在企业的财务报告体系中包括了现金流量表，用现金流量表来动态地反映企业在未来会计期间获得现金流量的能力，现金流量表也是企业管理部门编制现金预算的重要依据。作为高校，也应该参照企业编制现金流量表，将现金流量表纳入高校的财务报表体系，以便动态地反映高校未来的现金流量情况，这也是高校会计制度与企业会计制度统一的需要。

学校在每年开学都会向学生收取“高额”学费，但是这些学费真正花在学生身上的有多少？虽然学校每年都很重视学费的收缴工作，但是学校并没有对学生的教育成本形成一个统一的核算体系。高校的财务报表上应该设置“高校学生教育成本”这一项目，并进行详细核算。可以将高校教育成本分为直接费用和间接费用，并参照企业成本核算制度中企业对生产成本的核算，将高等教育成本按支出项目进一步细分，分为教学费用、管理费用、科研费用、其他费用，再通过直接费用的汇总和间接费用的分配归集得到总的教育成本。这样既便于衡量高校的费用是否使用得当，也便于高校资金的有效管理。

[参 考 文 献]

[1]盛巧玲.完善高校会计制度的若干建议[J].财会月刊，2011（1）

[2]于莉萍，靳鑫.新高校会计制度下高校教育成本核算体系探析[J].大连大学学报，2013（2）

[3]隋卫东.探析我国高等学校财务会计制度的创新之路[J].辽宁大学学报（社会科学版），2013（5）

[责任编辑：王凤娟]endprint