摒除标准成本会计，采用精益会计

◆布莱恩·马斯科尔 / 文

摒除标准成本会计，采用精益会计

◆布莱恩·马斯科尔 / 文

编者按

本文发表于2015年6月的《质量文摘》，作者布莱恩·马斯科尔（Brian Maskell）是BMA公司的总裁，同时还是作家、演说家和培训师，长期为追求精益制造的企业提供会计和管理体系方面的咨询。在制造企业中，标准成本会计系统的一个主要缺点是，所有创建和使用的信息都来自产品成本信息和生产报告信息的某些组合，难免会产生一些偏差。本文对标准成本会计系统的问题进行了剖析，提出了精益企业的应对方案，并介绍了精益会计的优点。

在制造企业中，标准成本系统通常被用于：绩效评估、决策、存货估价。

从会计的角度来看，绩效评估和决策属于公司管理会计系统的一部分，是管理层评估、管理和控制运营，以及进行企业决策所需的内部信息。

另一方面，存货估价属于财务会计的一部分，企业必须遵守与存货估价财务报告相关的会计原则。

问题是什么？

标准成本系统的一个主要缺点是：所有创建和使用的信息均来自产品成本信息和生产报告信息的某些组合。一般来说，这些信息来自生产物料清单，以及生产物料、人工和间接费用的标准率等。通常由企业资源规划（ERP）系统来进行此类数学计算，并创建不同类型的偏差、摊配值和实际存货估价。

传统的绩效评估侧重于改善标准率、产量和间接费用分摊的偏差。这些偏差的产生是因为现有存货的价值和已销售产品成本是按照标准成本计算的，但产品的实际成本与标准成本不相符。为保持财务报表的准确性，这些偏差须在损益表中列出，由此会影响企业的利润率。因此，这种类型的绩效评估对财务报告的利润有直接的影响。

绩效评估的目的是行为驱动。这些测量可以对一种类型的行为进行驱动，也就是使偏差尽可能偏向于有利的方面，因为有利的偏差会对利润产生积极的影响。然而，真正的经营行为是“非精益”的。换句话说，如果预计未来需求量稳步增长且不改变生产，大批量的生产会导致大量的库存。一切有利于优质生产的行为都将改善这些偏差。

简单地说，传统绩效评估对于精益生产企业并不奏效。间接费用分摊的使用造成了通用汽车公司和克莱斯勒汽车公司在2007年破产，两家公司都宣称在“实施精益措施”，但它们的传统会计方法和激励机制造成了公司的失败，并让美国纳税人有机会看到他们的钱是如何用来支撑失败组织的。

企业要想实现精益，应该尽一切努力尽快停止使用这些测量。解决的办法很简单——开发和部署精益绩效评估，重点放在关注诸如生产效率、质量、流程、运输、成本和交付时间方面。

精益企业甚至必须努力在源头就消除这些偏差，因为只要在损益表中出现这些数字，它们就会影响利润。后面我们将讨论如何消除这些偏差。

需要更好的决策

基于标准成本的决策是根据每种产品的标准成本进行的。关于产品、客户、业务单位和订单盈利性的决策，通常是基于对预计利润和标准利润的比较。采购决策通常是基于对标准成本和购买价格的比较。由此，企业就有了降低产品成本以提高盈利能力的动机。

精益企业基于标准成本进行决策的缺点是，标准成本没有反映与该决策相关的实际成本。每一项商业决策必须基于自己的财务分析进行，考虑实际收入、成本和所需的投资等因素。精益企业必须摒弃基于标准成本实施业务决策，用新方法来评估商业机会对运营绩效、生产力、生产物料的影响，所有这些因素都将推动财务分析的进行。

存货估价是根据库存中每件产品的标准产品成本来计算的。这项工作极其复杂，工作量庞大，因为用于创建这些产品成本（有关生产物料的清单，以及生产物料、人工和间接费用标准率等所有信息）的数据库必须持续进行维护。同时，也必须连续不断地将标准与实际情况进行比较，以保持标准的时效性。

解决方案

精益企业往往采取不同的方法进行库存估价。精益会计主要关注资产负债表上存货的总价值，而不是库存中每种产品的具体价值。从财务报告的视角，以及外部审计视角来看，重要的是保证总库存正确。精益会计采用平均成本法来计算库存价值和产品销售成本。

生产物料可按照平均单位成本来估价，或者针对每一种具体的品类（如果一家企业有许多种库存单位，简称为SKU），或者把所有生产物料简单平均（如果一家企业只有较少种类的原料）。生产成本（劳动力和间接费用）通过简单的日记帐分录，在总的资产负债表上予以资本化，而不是逐项显示。

因为生产成本的资本化是在宏观水平上进行计算的，人工费率和间接费用分摊率不再是必需的，所以能把它们设为零。将人工费率和间接费用分摊率设置为零将立即消除大部分的标准率和间接费用偏差，因为任何数值乘以零都将等于零。采购价格偏差可以通过将标准成本替换为平均成本来进行消除。

精益会计简单而有效

精益会计打破了使用生产报告信息和产品成本信息进行存货估价、报告利润和绩效评估的环节。

精益会计凸显了使用偏差和间接费用分摊来评估绩效的缺点。在标准成本会计中，实现“高”绩效所需的行为直接与精益原则相冲突，例如，建立库存以分摊间接费用与按订单生产。

精益会计：

1.建立了一套精益绩效评估系统，使用基于流程的非财务指标控制和改善业务流程；

2.采用价值流损益表来报告和分析内部盈利能力；

3.采用报告实际收入和实际成本的价值流损益表，在价值流损益表上不体现非标准产品的成本信息；

4.简化库存估价，因为它主要关注总库存的价值，而不是每种具体产品。这使得库存估价的过程更加简单，并避免了大量浪费。

精益会计可以节省时间

与传统的产品成本方案相比，精益会计的维护成本要低得多。平均生产物料成本的计算也相对简单，可能也不需要太频繁地更新，除非该生产物料是一种大宗商品。人工费率和间接费用分摊率可以被设置为零，因为不再需要计算单个产品成本。制定标准以及对“实际与标准”的分析也可以取消，这将节省大量的会计时间。

最后，车间报告也可以被简化。不再需要通过工作订单跟踪实际成本，因为不再需要对单个产品成本进行分析。大多数工作订单的事务报告也可以取消了。唯一需要报告的有关工作订单的事项是完工产品，在ERP系统中表现为从原料到成品。

在一个企业早期的精益之旅中需要制订一个计划，以摒除业务中的标准成本。无论是私人控股的家族企业，还是上市的国际化公司，都需要进行该项工作。企业规模越大，摒除标准成本计算所花费的时间就越长。但是，这是必由之路。

（姚晨辉 编译）