美国非营利组织信息披露制度的实现路径及启示

刘承涛,王　倩

(1.浙江工业大学 法学院，杭州 310023； 2.公安海警学院，浙江 宁波 315000)

美国非营利组织信息披露制度的实现路径及启示

刘承涛1,王倩2

(1.浙江工业大学 法学院，杭州 310023； 2.公安海警学院，浙江 宁波 315000)

摘要：在美国非营利组织信息公开法律制度运行中，法定监管机构的强制性管制是保证其充分与有效的一个重要方面，但不是唯一方面，法定监管机构的服务支持也是信息公开制度落实的重要因素，二者是相互促进的一个统一体。考察并分析美国法定监管机构如何在监管与服务中促进和推动非营利组织信息公开成功经验，对完善我国非营利组织信息披露制度具有较强的借鉴意义。

关键词：美国非营利组织；信息披露；实现路径

①Table1.Form 990 Returns of 501(c)(3) Organizations:Balance Sheet and Income Statement Items,by Asset Size, Tax Year 2011[EB/OL].athttp://www.irs.gov/uac/SOI-Tax-Stats-Charities-and-Other-Tax-Exempt-Organizations-Statistics。

一、引言

上个世纪80年代，随着非营利组织的兴起和随之频发的非营利丑闻，美国就开始建立并完善非营利组织的信息披露制度，今天美国的非营利组织均需接受与证券市场上公开发行股票的上市公司类似的信息披露要求。这种严格的信息披露制度，确实使得美国非营利市场的丑闻得到了有效控制，也极大地推动了其非营利市场的良性发展：在2012年度美国非营利组织资产达到了创纪录的3.02万亿美元，收入也达到了1.64万亿美元①，这一事实既表明信息披露制度的建立和相对完善的重要性，但是也误导了人们在分析和总结美国非营利组织信息披露经验时，将这样的结果归因于美国政府强制性行为，认为正是因为政府的强制性管制保证了美国非营利组织信息披露的充分与有效。在全面考察美国非营利组织的信息披露的制度供给和实践后，本文认为，良法需要有充足的资源才可能执行，这种资源包括完善的强制执法机制，更需要的可能是执法者的服务与支持资源。

二、美国非营利组织信息披露制度的实现

美国非营利组织的历史比其自身的历史还要悠久，但却难以做出统一界定，美国税法把慈善性非营利组织分为公共慈善组织和私人基金会，后者比前者要受到更多的法律规制。公共慈善组织包括教会、学校、医院和医学研究组织等。依据《国内税收法典》(Internal Revenue Code，IRC)501(c)(3)条款豁免联邦所得税的组织，故也称它们为501(c)(3)条款组织[1]702。联邦层面的主要法律除了IRC，还有财务与政府会计准则委员会制定的《非营利组织会计准则》。

(一)联邦政府与信息披露制度

美国规制非营利组织及其信息披露制度的法律与其国家体制一样，也分为联邦和州(包括地方政府)两个层面[2]60。传统上，联邦主要是税务监管，甚至被认为是唯一的有效方式[3],联邦层面主要通过税法的调整与规范[2]65,具体来说包括三个方面的内容：免税审查，输送利益审查和禁止分配利润等[4]。国内税务局(Internal Revenue Services，IRS)所要求的各种年度报表，如公共慈善组织为990表(年收入低于2.5万美元免税组织则提交电子版)、私人基金会为990-PF表等，如有与章程无关的应税商业所得，还需提交990-T表[5]。这些年度报告主要内容包括非营利组织年度收支明细、管理人员和5个薪酬最高员工工资与福利(包括由关联组织所提供)等详情；直接间接涉及的内部人员交易；资助和其他主要活动；筹资、会计、法律费用;等等。为方便社会公众的利用和监督，国内税务局(IRS)将所有这些表格、材料统一管理，存放在公共图书馆内，任何人都可以去查询[6]。为了推进信息披露工作，联邦、州和地方政府(社区)也经常性进行相关的信息交流分享工作①IRS Information Sharing Programs[EB/OL].http://www.irs.gov/Government-Entities/Governmental-Liaisons/IRS-Information-Sharing-Programs. 2015-06-02。。

③Tax Tips:Small Tax Exempt Orgs Revised Deadline, YouTube (July 19,2010)[EB/OL].http://www.youtube.com/watch?v=iLEcaDAoybc.2015-05-20。

尽管作为联邦非营利组织的执法机构， IRS有权撤销非营利组织的免税资格，由于取消免税资格的处罚过于严厉，国内税务局很少采用这种措施[7]，这亦符合目前纳税服务和税收执法是维系纳税人自愿遵从税法体系的两大支柱的治税理念和实践。在非营利组织的信息监管上亦是如此。负责监管慈善组织的国内税务局的免税组织与政府机构司设有教育培训服务分局，专门为慈善组织等免税组织提供守法服务的机构，其工作内容分为两大块：信息服务和辅导培训服务。信息服务主要是通过出版各种指南、手册及其电子版，及时完善和更新相关的监管法律，答复解释慈善组织提出的问题；辅导培训服务的工作方式，则多由国内税务局专家主讲的各种短训班、电话会议等。当然在实践中，国内税务局为提高公益慈善组织依法办事的意识，减少违法违规行为，也一直与时俱进地采取了许多措施改进服务。比如随着网络的普及，国内税务局充分利用先进的计算机和通信技术，不断更新、充实和扩展官方网站的内容与服务功能[8]。教育培训分局亦很快采取了更为有效和快捷的网络直播辅导(webinar)方式。又如从国内税务局进入到Charities-&-Non-Profits主题网页后，通过这个主题也可以查询到所有关于免税非营利组织的所有信息服务资源：相关表格、指南和出版物的链接等等。即使是如此，美国学者仍然认为，作为非营利组织的监管机构国内税务局(IRS)，在实施取消非营利组织的免税资格惩罚前，需要强化对相关非营利组织有关管理人员的学习和培训工作[1]725-728。

比如《2006年退休金保障法》(The Pension Protection Act of 2006，PPA)生效后，为配合该法对所有小型免税组织(年收入低于2.5万美元)都规定须向国内税务局进行年度900-N电子报备为内容的信息披露工作，不但一一寄函给成千上万的管理对象解释法律规定，还推迟最后期限至2010年10月15日②Ten Things Tax-Exempt Organizations Need to Know About the Oct.15 Due Date,IRS,[EB/OL].http://tcf.pgdc.com/pgdc/ten-things-tax-exempt-organizations-need-know-about-oct-15-due-date.2015-06-02。，同时，适时地通过邮寄、互联网(包括发布视频)、电台、电视、公共图书馆及多种展示形式，及其他可能途径[1]718-719，比如与州(检察长办公室等)合作，为相关非营利组织提供了一整套信息服务，以便 “挽救”那些完全可以保持联邦免税待遇的组织[9]。事实证明，效果非常显著。再如IRS在“主题506 -慈善捐赠”(Topic 506 Charitable Contributions)公开网页上设置了“免税机构选择检查”(EO Select Check)在线即时查询系统，既方便了潜在的捐赠人选择合格的捐赠对象，又极大地强化了信息披露的监管与服务内容。

另外，美国律师协会审议通过的《非营利法人示范法》(The Model Nonprofit Corporation Act)(2008年8月通过的第三版)现有近2/3以上州采纳，该法在第十六章“档案与报告”中较为完整地规定了信息披露要求，在非营利组织的信息披露实践中发挥了非常重要的作用。

除了以上法律范本外，还有全国保险事务专员协会(NAIC)1998年出版的关于慈善合约捐赠(charitable gift annuity)的两个标准法律范本，及《机构资金谨慎管理法范本》(UPMIFA)、《本金与收益法范本》(Uniform Principal and Income Act)和《信托法范本》(Uniform Trust Code)等。

(二)政府与非营利组织在信息披露“DADS”方面的协作与服务

财务会计信息可以帮助捐赠者通过计算一些指标和比率(如总收入中用于慈善项目服务的比例)来评价非营利组织是否使用最有效的方式使用捐款[10]，这是信息披露的核心。

William O.Douglas在美国证券市场上刚推行公开原则时就指出，上市公司公开的资料在事实上，公众和投资人可能并未阅读，重要原因就是，这些公开的信息繁杂专业，甚至晦涩难懂，大众是无法有效利用的[11]。同理，著名的非营利组织法专家Hansmann才会说，非营利组织公开的信息及其报告，对需要知晓的大众来说并不容易获取[6]。为了解决这个问题，美国非营利组织界仿效证券市场信息披露的管理，提出“披露——分析——发布——惩罚”(DADS)的治理路径。这一路径由于其他行业性非营利组织的介入“披露——分析——发布”环节，可以保证(无论强制或者自愿)公开信息的质量，并降低社会大众获取信息的门槛。

在美国非营利组织信息披露的实现中发挥了重要作用的社会专业中介组织，不论是一贯声誉卓著的美国明智捐赠联盟(BBB Wise Giving Alliance)、美国基金会中心(US Foundation Center)、美国慈善导航(Charity Navigator)，还是后起之秀马里兰州非营利组织联合会 (Maryland Association of Nonprofit Organizations )、卓越非营利组织(GN)等，其在参与和促进非营利组织的信息披露活动中，与政府、市场部门等形成了强大的“公益价值链”④见美慈中国《关于中国非公募基金会高层参访美国基金会项目的报告》[EB/OL].http://meici.org.cn/modules/article/view.article.php/199. 2015-05-27。。

三、对构建我国非营利组织的信息披露制度的启示

法律若能充分借助，或引导社会自身内在规范，则不但能降低法律实施的成本，亦能提供更优的规范治理效果[12]。这一点在美国非营利组织信息监管上，其服务与监管并举的措施上得到明证。与美国的非营利组织信息披露制度对照，我们目前的相关法律制度和法律理念存在相当的改进空间，实践中如能充分借鉴美国相关经验将对我国非营利组织信息披露制度现实生态转变具有比较正面的促进作用。

美国在非营利组织的法律监管上，能够实现“监管与服务”，前提是其法律监管主要关注的是非营利组织与其捐助者和管理者的关系，而非如很多国家那样，法律监管关注的是非营利组织与政府的关系[2]75。

检索几个主要法律数据库我们发现，我国非营利组织信息披露相关的法律法规主要有：《社会团体登记管理条例》(1998)、《民办非企业单位登记管理暂行条例》(1998)、《社会团体年度检查暂行办法》(1996)、《民办非企业单位年度检查办法》(2005)、《基金会年度检查办法》(2006)、《基金会信息公布办法》(2006)、《民政部关于进一步加强社会捐赠信息公示工作的指导意见》(2009)，甚至还有行业自律规范——《中国非公募基金会自律宣言》(2006)等，看似比较完备了，但是仔细阅读这些法律，我们不难发现，我们的监管思路主要关注的是非营利组织与政府的关系，而不是非营利组织与其捐助者和管理者的关系。换言之，我们的监管体制计划经济色彩十分浓厚，将具体监管事务交由省、地方和社会来完成的路还很长。在美国，政府层面信息披露的监管多为加强税赋立法规范，这样一来既节约行政成本，又真正能够发挥税务机构的专业力量完成对非营利组织的有效监管。

同时，我们要加快建设以第三方评估机构完善为中心的非营利组织信息披露制度的配套设施建设。前文美国的上述经验显示，虽然一套完善的非营利组织信息披露法律规范是真正实现信息披露的重要前提和基础，但若法律和社会没有为之设计出相配套的设施，其实施效果也可能大打折扣，甚至异化。通过委托授权社会组织来监管非营利组织落实信息披露行为。毋庸置疑，通过授权委托相关社会组织实施非营利组织的信息披露监管，不但能降低公共治理成本，更能极大地提高公共治理的法律与社会效益。

美国的经验至少说明：我国目前秉持的非营利组织的监管理论与理念与非营利组织信息披露理论、制度与实践无法自洽，导致既有的相关信息披露规则无法激活。

四、结语

美国以信息披露为手段来规制非营利组织，呼应了美国著名大法官路易斯·布兰戴斯(Louis.D.Brandeis)早在20世纪初的判断：“(信息披露)公开是现代社会及工业疾病的救生药，阳光是最好的防腐剂，灯光是最有效的警察。”因此，我们在非营利组织信息披露法律制度上的构建的目标是，逐步建立和完善由税务机关审查非营利组织的信息披露报告为执法内容，同时加强执法服务和借助社会监督力量以减少执法抵制、降低执法成本的立法和执法体系。

当然，我们在借鉴美国相关的信息披露法律制度时，必须高度警觉经常提及的制度移植的异质性问题。也就是说，在引进一项新的制度和规范时，如果与之相匹配的实施体系未能同时完成的话，则极有可能出现“播下的是龙种，收获的是跳蚤”。这一点在我们建立和完善非营利组织信息披露法律制度的实践中尤其应极为重视。

参考文献:

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[9]Amy Blackwood & Katie L. Roeger, Nat’l Ctr. for Charitable Statistics, Urban Inst., Here Today, Gone Tomorrow: A Look at Organizations That May Have Their Tax-Exempt Status Revoked[EB/OL].http://www.urban.org/sites/default/files/alfresco/publication-pdfs/412135-Here-Today-Gone-Tomorrow-A-Look-at-Organizations-that-May-Have-Their-Tax-Exempt-Status-Revoked.PDF，2010：6.[2015-05-26].

[10]刘亚莉,等.会计理论与应用前沿[M].北京:化学工业出版社,2013:114-115.

[11]William O.Douglas.Protecting the Investor[J].23 YALE REV,1934：521,528-530.

[12]刘承涛.社会资本理论的展开和应用——兼论对我国商会立法的启示[J].江西社会科学,2011,(9).

[责任编辑:刘晓慧]

中图分类号：DF59

文献标志码：A

文章编号：1008-7966(2015)05-0131-03

收稿日期:2015-05-22

基金项目：浙江省软科学研究项目(2014C35016);浙江工业大学2014年度校人文社科研究基金项目、浙江工业大学2014年度人文社科预研基金立项项目、浙江工业大学2013年民商法校重点学科课题(2013MZ05);2014年度浙江工业大学法学院刑法重点学科(教师)立项资助、2015年度浙江省民政政策理论研究规划课题(ZMZC201579)

作者简介：刘承涛(1975-)，男，江西赣州人，讲师，法学博士，主要从事民法学研究；王倩(1980-)，女，江西赣州人，讲师，法学博士，主要从事社会法、海洋法研究。