改革中的国有企业审计

徐灏

国有企业在国家经济社会运行中起着极为重要的作用。《审计法》第二十条规定，“审计机关对国有企业的资产、负债、损益，进行审计监督”。国有企业审计是国家审计实现“免疫系统”功能的重要组成部分。

上海是地方国资重镇，上海国资是仅次于央企系统的第二大国资系统，经济体量极其庞大，国资总额近10万亿元。但是上海国企的通病是“大而不强”，甚至有些“散、乱、差”。正如上海市委书记韩正所说的，“以前的改革红利已基本释放，目前的国资国企现状，与形势的发展、与党的十八届三中全会的任务要求、与群众的期待，有差距、有不足、有不适应，其潜能亟待进一步释放。”

当前，上海各级机关、各类企业、各种研究机构都在学习、研究、解读这两个重要文件，领会精神，制订措施，稳步推进，积极投身到这项宏伟的改革事业中去。本文从审计视角，以国家审计为背景，分析这一轮国资国企改革对国有企业审计发展趋势带来的影响，归纳起来，就是以下“八项转变”。

一、审计方向：由国企审计向国资审计转变

党的十八届三中全会《决定》中清楚地阐明：以管资本为主来建立国有资产监管体系。也就是说，从长远来看，除了极少数行业和企业以外，完全的国有企业将来会逐步消失，留下的只有国有资本。将来各级国资委监管的对象，就是国有资本，而不是国有企业。而且，出资人的职能，不再是国资委的职能，而是资本运营公司的职能。

从这个改革方向，我们必须认真思考未来的审计方向。当前的改革路径，就是以国资改革全面带动国企改革，按照市场化、专业化和国际化为导向，大力发展混合所有制经济，推动国有企业走公众公司的道路，明确政府由“管资产”转向“管资本”。随着改革的深入，传统意义上的国有企业将逐渐减少，审计方向必定将随着形势的发展，由国企审计向国资审计转变。

二、审计内容：由财务审计向综合审计转变

根据审计署刘家义审计长关于国家审计“免疫系统论”的阐述，国有企业审计也应该从以监督约束、查错纠弊、批判揭露为导向的传统财务收支审计向以完善和健全管理体制、预防和抵御经济风险、维护国家安全为导向的综合审计发展。

随着新一轮国资国企改革的深入，在宏观层面上审计应关注国有资本经营预算管理、国有企业布局合理性等问题;在中观层面上审计应关注产业集中度问题;在微观层面上审计应关注企业发展创新环境的改善、发展创新能力和人员素质的提高，还要关注国有企业的跨国并购、跨国投资、资产质量、保值增值等问题。当前，为保障这一轮国资国企改革大力发展混合所有制经济的战略部署，还应该关注混合所有制发展进程中涉及国有产权交易的审计问题，以保证国有资产安全。

2013年12月17日，中共上海市委、上海市人民政府发布了《关于进一步深化上海国资改革促进企业发展的意见》（以下简称《意见》）中提出：“形成适应现代城市发展要求的国资布局。将国资委系统80%以上的国资集中在战略性新兴产业、先进制造业与现代服务业、基础设施与民生保障等关键领域和优势产业。”这里已经提出了量化的指标，在审计中应重点关注国资布局和产业集中度的问题。

三、审计组织：由自行审计向购买服务转变

党的十八大强调，要加强和创新社会管理，改进政府提供公共服务方式。国务院对进一步转变政府职能、改善公共服务作出了重大部署，明确要求在公共服务领域更多利用社会力量，加大政府购买服务力度。2013年9月，国务院办公厅下发了《关于政府向社会力量购买服务的指导意见》。现代服务业是上海确立的重点发展产业和国资布局产业，社会审计、资产评估、造价咨询等行业都属于现代服务业范畴。

随着本轮国资国企改革的深入发展，政府由原来国有企业的唯一股东变成了控股股东或参股股东。这时，就需要国家审计顺应环境变化，做出相应的调整。在新形势下，国家审计由于自身审计力量的限制，为保障审计范围的全覆盖要求，应该主要走“间接监督”的道路，即逐步淡化其以往对国有企业的直接监督职能，转而以加强对财政部门、国资委、产权交易市场等监管部门的再监督职能，通过大量购买社会审计、社会鉴证和社会评估类的服务，达到“经济性”、“效益性”、“法纪性”的监督，完成对国资国企改革进程中全部重大事项的审计监督。

四、审计安排：由年度计划向跟踪审计转变

我国各级审计机关每年年初都会编制审计计划。有关法律规定：审计机关应当将年度审计项目计划报经本级政府行政首长批准并向上一级审计机关报告。年度审计项目计划一经下达，审计项目组织和实施单位应当确保完成，不得擅自变更。完成审计项目计划可以说是各级审计机关每年最重要的工作。

但年度计划一般都以事后审计为主要方式。事后审计监督性、揭示性有余，而预防性不足。在这一轮影响深远、涉及体量巨大的国资国企改革到来之际，跟踪审计应该成为国家审计的重要方式，这种审计方式能够及时发现并纠正企业运行、发展、改革中的问题，有效发挥审计的“免疫系统”功能，控制改革风险。

五、审计方式：由全面审计向专项审计转变

当前我国的国有企业审计主要是走企业领导人员经济责任审计和财政财务收支审计的路子。这类审计往往是全面审计，虽然审查彻底、成绩斐然，但工作量大、费时费力，审计组从进驻开始到出点动辄就是几个月的时间，而且审计成果很难马上发挥作用，缺乏时效性。国有企业审计应该进一步创新审计方式方法，比如，针对国资国企改革中的某个具体问题（如产业集中、有序进退、产权转让等）开展多企业专项审计调查，针对同类型审计项目发现的普遍性、苗头性问题，进一步挖掘提升，提出相应的审计建议。

上海市委、市府的《意见》中提出：“建立鼓励改革创新的容错机制。”改革就是一个试错的过程，要鼓励企业勇于创新，有勇气试错，审计方式方法的选择影响不小。对于本轮国资国企改革来说，专项审计（调查）是有效途径。专项审计的特点是影响范围小，审查重点突出，针对性强，时效性强，且成本低。国有企业审计不能再就企业论企业，而必须做到就问题论企业，就企业论行业，就行业论经济，就经济论安全，积极发挥审计作用。

六、审计作用：由监督审计向管理审计转变

上海市委、市府的《意见》中提出：“分类完善治理结构，建立市场化的选人用人和激励约束机制”。长期以来，我们侧重于发挥审计的监督作用，忽视了以审计促进制度、体制和机制的完善和改革，充分发挥审计的建设性功能作用。

在微观层面上，审计应该从科学管理角度，对健全内部控制和公司治理结构、完善发展创新环境提出审计建议，在充分分析影响企业绩效的风险因素的基础上提出提高绩效、降低风险的审计建议;在中观层面上，审计应该对有关行业政策的合理性提出建议，推动行业主管部门加快相关标准政策的制定和完善;在宏观层面上，对承担部分政府职能和国家产业政策的国有企业，审计应该为政府提供相关政策建议，政府在制定政策时也应该能够考虑和吸收国家审计的审计建议。因为这些审计建议有科学体系，既包括制度构成，又包括体制设计，并有相关实施机制予以保证。这里论述的，就是下一阶段管理型审计的发展方向。

七、审计体制：由国审为主向三审融合转变

每当谈到国家审计同社会审计、内部审计的关系时，我们首先想到的就是一种监督与被监督、指导与被指导的关系。国家审计始终是国有企业审计的主导。

但是，随着本轮国资国企改革深入发展，国家将不再是国有企业的唯一股东。混合所有制的发展，以及国有企业上市使得国外战略投资者和其他民间资本投资者也有机会成为国有企业的股东。而《审计法》第二十一条对国有控股企业的审计只有模糊的界定，“对国有资产占控股地位或者主导地位企业的审计监督，由国务院规定。”

对于改革后的国有控股、参股企业以及上市公司来说，当前审计体制的弊端日益显露，各种重复审计浪费了企业资源，而国家审计的获益方仅为政府这个股东，容易引起其他非国有股股东的不满。为解决这一问题，国家审计必须要找准自身的角色定位，以社会审计监督者的角色，通过加强对社会审计的监督，保障社会审计作用的正确发挥，从而达到在尽可能少占用企业资源的前提下监管企业的目的。利用好内部审计这个资源也是国家审计在国有控股、参股企业以及上市公司中继续发挥作用的有效途径。内部审计所拥有的大量审计资源和优势同样可以帮助国家审计达到事半功倍的效果。由“国审为主”向“三审融合”的转变，是我们在这场改革大潮中必须接受的思想观念和审计体制形式的转变。

八、人才建设：由专业人才向复合人才转变

以往谈到专业审计人员，我们往往重视并强调财会专业背景，但当前的这场改革正促使我们的专业审计人员向复合型人才方向发展。未来的国有企业审计将更加强调宏观性、服务性、建设性和前瞻性，对审计人员素质将提出更高的要求，需要审计人员具有研究型思维并且成为分析和解决问题的高手。审计人员亟需进一步完善知识结构，丰富经济学、政治学、社会学、管理学、哲学等相关知识，尤其是加大宏观经济学、产业经济学、国际经济学、贸易经济学、技术经济学、环境经济学、制度经济学的学习力度。另外，审计人员还应该成为企业管理的行家，以便从经济学和管理学的视角提升审计建议的科学性，为此审计人员还需要精通公司治理、内部控制、风险管理等相关知识。未来我们各级审计机关在招录审计人员时应该充分考虑到上述复合知识结构的要求。

综上所述的“八项转变”，归根结底，是我们国家审计在审计理念上的转变：由管理人民向服务人民的转变。 “八项转变”的核心，是准确把握国家审计在这一轮轰轰烈烈的国资国企改革大潮中的定位问题。

这一轮改革后的国有企业，其所有者将包括国家、战略投资者和民间投资者等多元主体，国有企业不再为国家独自拥有。国家审计在对企业进行审计时，必须妥善处理好与非国有股股东的关系，从而保证审计作用的正确发挥。因此，要明确国家审计的使命是保证整个企业的安全和效率，促使所有股东的整体利益最大化。要改变传统的“管理型政府”的旧观念，树立起“服务型政府”的新理念，多让市场说话，少用行政命令，尊重非国有股股东权益，尊重每一位参与改革的人民群众的利益诉求，在审计工作中时刻注意规范自身的行为，充分利用好社会审计等资源，尽量减少审计对企业资源的占用，使国家审计在保障国有资产权益的同时，也能对非国有股股东权益产生积极作用。

（作者系上海东方投资监理有限公司经营部经理、审计师）