建筑安装企业混合销售纳税问题探讨

吕瑞英

【摘 要】在建筑行业，销售货物并同时提供建筑业劳务的情况时有发生，这种行为属于税法中所说的混合销售行为。建筑企业是我国国民经济的重要组成部分，企业必须正确区分税种归属，明确纳税义务才能为企业规避风险，降低税负。本文以作者自身公司纳税过程经历，归纳分析了目前建筑企业混合销售中存在的困难和应对的方法。

【关建词】建筑企业；混合销售；纳税问题探讨

建筑安装企业营改增呼声已久，但是在全国大面积实施改革前一直困扰建筑行业混合销售的问题值得我们探讨。

一、混合销售税法规定

混合销售定义：一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。除增值税暂行条例实施细则第六条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。

其中又指出：纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额：

一是销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为。

二是财政部、国家税务总局规定的其他情形。

二、建筑安装企业混合销售纳税分析

从条例分析可知，建筑安装企业的混合销售纳税分两种情况：

第一种类型：一般的混合销售行为，建筑安装企业应视为销售非增值税应税劳务，属于缴纳营业税的范围。

第二种类型：当建筑安装企业在销售自产货物并同时提供建筑业的劳务行为时，应分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，对销售货物部分缴纳增值税，劳务部分缴纳营业税。同时国税总局2011年第23号公告例明：纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，须向建筑业劳务发生地主管地方税务机关提供其机构所在地主管国家税务机关出具的本纳税人属于从事货物生产的单位或个人的证明。建筑业劳务发生地主管地方税务机关根据纳税人持有的证明，按规定征收营业税。这里得出结论，分别缴税必须同时符合：（1）必须具备建设行政部门批准的建筑业施工（安装）资质；（2）签订的施工总包或分包合同中单独注明建筑业劳务价款条件；（3）对建筑业劳务发生地主管地方税务机关提交自身主管税务机关开具的自产自销证明。

三、实例证明混合销售条例执行中存在的困难探讨

23号公告虽明确了销售自产货物的税种核算问题，即应当分别核算，但是笔者认为在建筑安装企业销售自产自销货物的混合销售行为的在实际操作中还是有一定的难度的，现以笔者所在公司的纳税经历来证明。

浙江网新电气技术股份有限公司是一系统集成类企业，承建许多全国性的公建项目和铁路、隧道、地铁的系统集成项目，有建筑安装企业资质，且在中标承建项目中设备的比例占50%以上甚至更高，从上游采购的设备进行组装、改进及嵌入本公司自行研发的软件后形成一系的系统集成子系统，后负责进行安装调试，以达到中标项目要求。笔者调查了同行业类似的多家企业，都以全额缴纳营业税为主。浙江网新电气技术股份有限公司承接此类项目后，通过与公司主管国税、项目所在地地税机关多次沟通后，认为这是建筑安装业自产自销模式的混合销售，适用国税总局2011年23号公告，分别缴纳增值税和营业税，从而可以合理抵扣购进设备的进项税，减少公司税负。

从以上例子我们可以分析得出，合理的税种辨别和筹化能合理节税，减少税务风险，在上述的实际操作与沟通中我们也发现了存在的困难。

1.政府的公建项目及全国性的铁路等项目，都有各自的格式合同模版，版本大多以建筑安装企业的标准合同为准，如《XXX工程施工合同》、《XXX工程总价承包合同》等，且中标单位在合同中作为乙方通常无合同谈判的主动性，没有修改合同版本的自主力，且要求在合同中分别列出设备和施工的金额有一定困难，这是导致许多企业以全部合同金额缴纳营业税的主要原因，如此一来大量的购入设备及原材料的进项税将无法抵扣，整体税负上升。

2.招标公司就整个招标项目而言是一个工程，土建项目占大头，个别自产自销的中标公司通常只占工程招标公司中的一小部分，招标公司更愿意接受合同全额的工程发票。

3.中标项目地点不同，取决于企业与各地方税务机关的沟通协调结果。当中标公司向当地地方税务机关递交23号公告所要求的“从事货物生产的单位或个人证明”（简称证明）后，当地地税机关一般会认可此条，但同时会要求提供贵公司在就此部分设备在主管国税机关已纳税额的证明，作为不缴纳营业税款的依据。众所周知建筑施工的项目的周期通常时间跨度长，有的几年甚至更长，有别于一般的商品销售流通企业，增值税对于一个企业来说通常是整体统筹，当一个项目未完工时，所提供的纳税证明只是阶段性的，或者说不是整个项目的真正税负率，故在项目未全部完工前无法提供因本项目而缴纳的具体税额。

四、结束语

综上所述，建筑安装企业的混合销售纳税从税法条例的制定到真正的实际操作是个不断渗透过程，假若施工企业和税务机关没有对业务税种的归属进行深刻的分析理解，极易采取错误的纳税方法，增加企业税负的同时，加大了税务风险。

参考文献：

[1]全国注册税务师执业资格考试教材

[2]詹敏.“营改增”对施工企业税负的影响与建议.财务与会计，2014.4（18）

[3]丁希宝.自营工程物资增值税核算浅见.财会月刊，2013.4（124）