论公司治理中的会计控制

何波

摘 要：会计控制作为公司治理中一项重要的制度安排，是包含企业在内的所有组织和机构正常运转的制度基础。会计控制的执行和作用的发挥离不开公司治理，只有将会计控制置于公司治理的环境中加以考虑，才能更好地理解会计控制在经济生活中的角色和地位，才能找出现实中存在的问题，并加以解决。

关键词：公司治理；会计控制；控制制度

中图分类号：F275 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2014）26-0229-03

随着全球经济全体化的发展及世界经济环境的变化，在加入WTO后，我国企业面临着越来越大的竞争压力和挑战。建立以“产权清晰、权责明确、政企分开、管理科学”为基本特征的现代企业制度已成为企业改革的目标选择。而现代企业制度的核心是公司治理，良好的公司治理能够增强企业竞争力和提高经营绩效，是保护所有者及其他利害相关者，保证现代市场体系有序、高效运行的基础。

一、公司治理和会计控制的基本内涵

研究公司治理中的会计控制，这就有必要首先了解公司治理的基本理论。

1.所谓公司治理（Corporation Governance），是指公司所有相关利益者之间为确定、监督和控制各自的责任、权力和利益而做出的制度安排，是公司正常运行的基础和框架。在经济全球化的背景下，公司治理作为建立现代企业制度的核心，发挥着重要作用。良好的公司治理能够改善经营业绩、提高投资回报、使公司走向国际化。在欧洲，前东欧国家的企业必须改革公司治理，特别是提高审计质量，增加透明度，只有这样才能够加入欧盟。公司治理包含外部治理和内部治理，其中外部治理通过竞争的市场来实现，如产品市场、经理市场、资本市场、法律监管及中介组织等。内部治理是上市公司所有者对经营者进行监督和控制的一整套制度安排。广义的公司治理是指通过一套包括正式或非正式的、内部或外部的制度或机制来协调公司与所有相关利益者之间的利益关系，以保证公司决策的科学性，从而最终维护公司各方面的利益。

公司治理的意义主要表现在以下几个方面：一是公司治理可以优化内部权利配置，而优化内部权利配置是公司治理的首要任务。二是公司治理可以平衡利益矛盾，实现内外部不同主体之间的利益制衡是公司治理的本质。三是公司治理可以强化激励和约束机制，使代理人在追求自身利益的同时，更好地实现委托人的利益或目标。

2.会计控制最早产生于1958年，是美国会计师协会下属审计程序委员会为了划分注册会计师审计责任而制订的。会计控制是单位为了提高会计信息质量，保护资产的安全、完整，确保有关法律法规和规章制度的贯彻执行等而制订和实施的一系列控制方法、措施和程序。必须将会计控制定位为以单位内部会计控制为主，同时兼顾与会计相关的控制。

会计控制的意义主要表现在以下几个方面：

（1）保证会计资料真实、完整，防止舞弊现象。建立、健全有效的会计控制，制定和执行恰当的业务控制程序，科学、合理地划分职责范围，建立相互协调、相互制约的机制和及时、畅通的信息反馈系统，及时提供准确的经营管理信息，避免或减少会计活动中的差错。

（2）确保贯彻执行国家相关法律、法规和公司规章制度。公司的经营活动必须在法律法规的约束下进行，公司的交易活动要符合公司内部制定的规章制度。通过有效的授权、复核、内部审计等程序，可以避免公司违反有关的法律法规。

（3）确保资产安全完整。保证财产安全完整，既是财产经管和使用部门及人员的内控目标，又是财会部门的内控职责，还是公司出资者及管理当局的内部会计控制目标。

（4）不断提高经济效益。这是经济管理活动的基本目的，也是公司会计控制的目标，这是实施公司会计控制，确保经济管理活动目标实现的要求，也是公司会计控制好坏的最终标准。

3.公司治理和会计控制的关系

从理论上认识公司治理和会计控制之间的关系，这是本文必须首先解决的问题，以为后文展开研究奠定基础。笔者认为，公司治理是促使会计控制有效运行，保证会计控制功能发挥的前提和基础，是实行会计控制的制度环境。而会计控制在公司治理中担当的是内、外部管理监控系统的角色。

（1）基础问题存在一致性

公司治理结构存在着两个层次的委托代理关系，即股东会和董事会之间的信任委托关系和董事会和经理人之间的委托代管关系。公司治理结构所要解决的问题是各层次代理关系的相互协调。而受托责任自帕乔利的复式记账以来一直是公司会计的核心问题或主题，它源于委托代理关系，并随着这种关系内涵的进一步明朗、深入与外在化而历经演进。同时会计又属于委托代理关系的内部层次，委托代理路线为所有者—董事会—经理者—会计。正因为如此，会计控制也必然以委托代理关系的协调为其核心问题。

（2）会计控制是公司治理的核心

公司的一系列活动过程的评价和计量工作是由会计系统来完成的，会计系统作为一个控制系统在公司治理结构中占有重要的地位。作为一个会计系统，它重要的职能就是收集、整理、分析和加工会计数据，最终提供给信息使用人。会计生产的会计信息减弱了所有者与经营者之间的信息不对称，同时会计系统通过对它所收集的信息进行加工分析，所形成的会计收益数字可以作为评价企业业绩的依据，如评价公司战略规划目标以利润额或市场份额的增长作为依据。业绩评价体系中用来评价经理人员经营业绩的典型指标是利润指标和投资报酬率指标。用于计算这些指标的数据都不同程度来源于会计系统，加强会计控制有利于形成科学的监督机制、激励机制和业绩考评机制，从而形成健全的公司治理结构。可以说，加强会计控制是公司治理的核心。

二、会计控制对公司治理的重要性

1.会计控制制度是公司治理得以良好运行的保障。公司的会计控制制度是公司的管理监控系统，良好的控制系统可以让公司的权责更加明晰，形成有效的权力制衡和监管机制，不至于让掌握公司控制权的管理者失去监管，以保障公司治理的正常运转。同时，也不让公司的所有者的“手”伸得过长，不让不利于公司的管理者发挥自己的能力，以实现公司的经营目标。endprint

2.公司的会计控制制度有助于弥补公司治理本身存在的缺陷与不足。任何制度的设立都有其缺陷和不足之处，这些缺陷和不足之处，就需要通过其他方式予以改善，公司治理也同样存在着这样或那样的问题与缺陷，一个完整的公司治理体系的建设需要一段时间，这个过程不是一蹴而就的，在各方面尚不完善的情况下，要解决这些问题，就需要健全企业会计控制制度，通过良好的会计控制制度正确处理企业内部各个不同的利益主体之间的关系，从而有效地解决企业内部和外部之间的利益关系，让企业保持良好的发展状态，让所有者和经营者之间的权力得到平衡，切实保障职工、债权人、客户的利益。

3.会计控制是公司治理的一个重要方向，企业的高效运转、提高企业信息披露的真实性需要有企业会计控制制度做后盾，这样能够更好地接受来自企业外部的有效监督，保障企业治理顺利开展。

三、公司治理中会计控制运行机制

所谓会计控制的运行机制，是指会计控制要素的构成及各要素之间相互制约、相互协调的运行关系的总称。会计控制的主体通过受控客体的行为作用于控制对象，又通过控制对象的改善与优化来逐步地达到一个合乎预定目标的状态，控制目标能否实现，通过信息反馈到控制主体，使其又开始进行下一循环的再控制，这就形成一个完整的会计控制系统循环。在企业治理中，会计控制运行机制是企业治理的重要环节。为了完善企业治理，就需要从单位实际情况出发，健全一个科学的、有效的会计控制运行机制具有十分重要的意义。

1.建立会计人员责任控制机制。按照现代企业管理设置会计控制的组织机构及配备高素质的人员，明确部门之间、部门内部之间的会计控制的责权利，形成上下统一、部门联动、人员协调的会计监控运行机制。与时俱进加强企业内部财会人员的业务素质培训，熟悉并掌握会计准则和会计制度。加强财务人员职业道德的培养与教育。要让每个财务人员都知道，不按质量标准提供会计信息是要付出代价的。同时要保障会计人员的合法权益性。形成一个既要保障会计人员的合法权益，又要有制度、措施对有意造假者进行惩戒的会计人员责任机制。

2.建立会计信息的控制机制。主要是会计信息生成的控制，包括对会计核算过程的控制和由此反映出的会计信息质量的控制，也就是对会计本身的控制。即看经济活动的合法合理性、原始凭证的合理有效性、记账凭证和账簿记录的正确性、会计报表的合规与准确性、会计信息的传递路径的有效性、会计信息的真实可靠性和有用性。目前，我国会计管理机构按照国际会计惯例，逐步完善企业会计准则，建立起一套完整的会计信息质量标准的依据。这样，我们的会计信息质量的控制机制将有很大的改善，不仅会促使经营部门的诚信理念不断提高，而且还为经营决策者提供了决策依据，使企业价值运动达到最大化的增值。

3.建立资金运动的控制机制。管理层持续利用高质量的会计信息对企业各职能部门的经济活动进行计划、决策、指挥、监督，使各部门经济活动中的资金运动的增值达到最大化，实现企业持续经营的最优增长目标。利用会计信息对企业经济活动进行的会计控制，实质上就是控制资金的运动过程，使资金在运动过程中产生最大化的增值。因而，企业的资金运动尤显重要。对资金运动全过程的控制是会计控制的关键，也是最基本的环节。

四、公司治理中会计控制存在的问题

1.公司治理结构不完善，权力集中在少数人手中，领导一人讲了算，缺乏公开、公正的决策。与西方国家极为分散的股权结构不同，在我国，控股股东或少数关键人为了控股股东或管理当局的利益就能控制公司的财务报告，就有可能进行盈余管理甚至操纵财务报告，向外部信息使用者提供虚假信息误导。例如，从2002年开始，顾雏军等人利用科龙电器采取虚增收入、少计费用等各种不法手段，肆意增报利润，每年都不低于1亿元利润额的业绩，从而致使公司向外界披露的财务报告严重背离实际情况。

2.会计控制制度不健全、不完善。目前，内部控制虽然一些企业管理活动中发挥了作用，但是内部控制制度依然存在着不够全面不够完善的状况，没有覆盖所有的部门和人员，也没有渗透到企业各个业务领域和各个操作环节，这就可能使企业会计工作出现混乱、核算不实，从而造成会计信息失真。如不少企业常规票据分管制度、重要空白凭证保管使用制度、会计人员分工中的“内部牵制”原则均没有建立，甚至一些小企业没有正规的财会部门，会计、出纳、审核等事项由一个人包办。原始凭证的取得或填制本身就不合法，以此为依据编制的记账凭证、登记的账簿、出具的会计报表及一系列的会计分析等也就毫无意义。

3.企业普遍不重视会计控制，缺乏会计控制理念。企业内部会计控制在我国基础还十分薄弱，很多企业的管理层目前对建立内部会计控制不够重视。有的并未建立健全的内部会计控制，有的内部会计控制残缺不全，甚至有些企业对内部会计控制还存有许多误解，认为内部会计控制就是内部成本控制、内部资产安全性控制等，或者以为内部会计控制就是一堆手册、文件和制度等。更为严重的是有章不循、执法不严，使内部会计控制流于形式。

五、完善企业会计控制的思路与对策

1.完善公司治理结构，针对董事会、独立董事、监事会、经理层、审计委员会等不同的权利主体确立控制权，使各权力主体之间形成不同的权力边界和相互制衡，防止内部人控制。

2.形成符合市场经济要求的经营管理理念。一方面管理者要不断提高自身的思想和文化素质，通过自身的表率来引导全体员工建立并执行良好的内部控制；另一方面，国家应培育市场经济下企业的经理人才市场，在企业外部形成经理人才的约束、监督和激励机制。

3.建立良好的人事政策与实务，加强人力资源培训，提高人员素质。公司必须建立统一的人力资源政策，实行科学的聘用、培训、轮岗、考评、晋升、淘汰、薪酬等人事管理制度，确保公司员工具备和保持正直、诚实、公正、廉洁的品质与应有的专业胜任能力。

4.建立健全的内部会计控制制度。在现代企业制度下，健全企业内部会计控制制度，要做好以下工作：首先，单位的主要负责人应深入到企业的各个角落，了解企业的实际情况，因地制宜地制定本单位的内部会计控制制度。当企业经济情况发生变化，或国家会计制度发生变更时，要及时修订内部会计控制制度，确保其有效的实施。其次，由于企业规模小、资金少，因此在建立内控制度时，要充分考虑经济性原则，重点抓重要的业务循环，抓重要的关键点。最后，内部控制必须有个完善的组织机构，完整的控制制度。公司的控制活动必须有从计划、执行到控制、监督的整体框架。

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[责任编辑 李 可]endprint