中国企业年金税收优惠政策研究

（河北大学管理学院 河北保定 071000）

一、我国企业年金税收政策的现状

我国当前在企业年金的税收政策方面有投资阶段和领取阶段两方面的内容。

（一）投资阶段的税收政策

在企业年金的积累阶段，我国还没有出台相关的税收优惠政策，根据财政部1999 年《关于住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金、失业保险基金、个人账户存款利息所得税免征个人所得税的通知》规定：按照国家或省级政府规定的比例缴纳的基本养老保险金，存入银行的个人账户所得的利息免征个人所得税，对于个人从事其他投资的所得、国债利息收入免税，而基金、股票的分红按20%的比例税率全额征收个人所得税。企业年金个人账户的利息等同于城乡居民同期储蓄利息，故这种利息收入也要缴纳个人所得税。

（二）领取阶段的税收政策

在企业年金的领取阶段，目前总局《关于企业发放补充养老保险金征收个人所得税问题的批复》中规定：职工取得的补充性养老保险金应当按照“工资、薪金所得”应税项目计算缴纳个人所得税，在职职工应将其全额计入当月工资、薪金收入，合并计入征收个人所得税。

二、我国企业年金税收优惠政策存在的问题

近年来我国提高了对企业年金的重视，相继出台多款政策。2009 年6 月《关于补充养老保险补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》规定，企业为企业年金的缴费在工资总额的5%内，可以列入企业成本。2009年12月，国家税务总局下发了《关于企业年金个人所得税征收管理有关问题的通知》，进一步明确了企业年金个人所得税的征收管理有关规定[1]。但总体来说我国企业年金还存在很多很多问题，主要体现在以下几方面：

（一）税收优惠政策不统一

我国税收优惠政策的不统一主要体现在国家和地方的政策性文件上，主要是税率水平的差异。目前国家规定的优惠税率已经由2001的4%上升到5%，而在具体实施过程中各个省（市）又有自己的具体政策。我国目前已有26个省（市）出台了相关的税收优惠政策，对企业缴费的税收优惠比例从4%到12.5%之间不等[2]。在有些地区甚至没有企业年金税收优惠政策。再者上述企业年金的优惠比例以5%居多，优惠税率水平明显过低，无法保证企业年金替代率达到20%，也很难调动企业的积极性。

（二）个人缴费部分没有税收

对于个人缴费税收政策，《通知》中规定，个人缴费部分，不得在个人当月工资、薪金计算个人所得税时扣除。划入个人账户的企业缴费视为一个月工资、薪金收入，单独征税。虽然单独征税降低了年金的适用税率，但是对与个人相关的所有缴费都没有实施税收优惠政策，这无疑会打消个人参加企业年金的积极性。

（三）税收优惠政策法律层次偏低

到目前为止，税收优惠政策都是以《试点方案》、《复函》、《决定》、《通知》等政策性文件出现的。我国税法有关企业年金税收优惠的政策的法律法规一片空白，导致我国税收优惠政策权威性差，缺乏严肃性。

（四）税收优惠模式不合理

根据企业年金的三个环节是否征税，我们可以得到八种不同的税收优惠模式，包括：TTT、EEE、ETE、TET、TTE、ETT、EET、TEE。第一，TTT 模式，意味着税收负担最重，从而导致企业年金的增长率最低；EEE 模式，政府的财政收入损失最大，所以企业年金的增长率是最高的。第二，ETE 模式的税收优惠程度仅低于EEE 模式，只对年金的投资收益部分征税， 缺乏对个人收入的调节；TET 模式存在着对企业年金本金重复征税的问题[3]。第三，TTE 与ETT 两种模式属于综合性所得税，二者的税收优惠的终值是相等的，只是征税的时点有所不同，但尚存在着诸多的困难和不合理性，而且这种双重征税会挫伤补充养老储蓄的积极性。第四，EET 模式是典型的消费税，TEE 模式属于预付消费税，在当期消费和未来消费保持中性时是两种非常可取的税收优惠政策，两种模式在总税收终值和经济增长率相等的情况下，EET 模式具有可以使边际税率高的个人征收更多的税收的优点。并且，对于个人来说，TEE 模式可能使企业年金计划产生“政策风险”，即未来的政府可能并不会遵守现任政府制定的政策。目前我国企业年金对于个人来讲，采取的是TTT 模式，因此个人参与企业年金的积极性不高。

三、完善我国企业年金税收政策的几点建议

我国企业年金始建于1991年，到目前已有19年的时间。但总体上来讲，我国企业年金的发展速度缓慢，水平偏低。造成这种现象的原因很多，比如：国家政策，社会环境，人们的养老观念，企业的承受能力，资本市场的运作能力等，但最主要的原因还是缺乏相关的税收优惠制度[4]。要完善我国企业年金优惠政策，我们应该考虑以下几个方面。

（一）加强相关法律法规建设

企业年金作为社保体系中的第二支柱，其作用是不可忽视的。如何使企业年金成为一种覆盖面广、成本低廉、作用重大的社保政策，税收优惠政策正是促进企业年金快速长远发展的重要支撑性政策。要使企业年金税收优惠政策真正起到应有的作用，必须要有相应完善的法律法规作为支撑。而我国目前企业年金税收优惠政策的相关法律法规还一片空白，我们应尽快出台企业年金税收优惠政策的法律法规，使企业年金税收优惠政策的具体工作有据可循，有法可依。使企业年金的税收优惠政策从制度层面真正起到调动企业建立企业年金的积极性、激发职工参与热情，从而减轻国家财政负担、促进企业发展的应有作用。

（二）提高优惠税率

我国企业年金税收优惠税率普遍偏低，目前我国规定的企业年金的优惠税率为5%，远远达不到我国企业年金的目标替代率。根据各种推算与各国家的经验， 企业年金的替代率如果要达到20%，企业年金的优惠税率要上升到10%-12%。我们应该采取循序渐进的措施，逐步提高企业年金的优惠税率。优惠税率由现在的5%提高到8%，再经过两年的时间提升到10%[5]。在时机成熟各方面条件稳定时可以提升到12%。优惠税率的提高肯定会带动起企业建立企业年金的积极性。另外，对企业年金个人缴费部分应给予一定的税收优惠。企业年金建立的目的就是为员工在退休时，提供一份稳定的收入。目前，个人缴费的税优政策已成为制约我国企业年金发展的一大障碍，根据各国的经验，个人缴费部分给予一定的税收优惠可以促进企业年金的快速发展。所以我国应尽快把给个人缴费的无优惠改为给予一定比例的税收优惠。

（三）确定税收优惠模式

在企业年金的众多模式中，EET 模式最具有优势，是最利于企业年金发展的模式，也是在各个国家采用最多的一种的模式。但是考虑到我国目前的个人所得主要是分类个人所得税制，不适合EET 模式的发展。虽然税制改革已经提上了日程，但又不能一蹴而就。所以在这个过渡阶段我们应该采用一种更适合我国现状的模式，可以暂且使用“准TEE”模式。即对前端实施部分征税，中端后端不征税的政策。这种过渡期的特殊模式可以既满足企业年金发展的需要，又不与现行税制和社会环境产生较大冲突，可以最大限度实现保证财政收入和调动职工积极性的双重目标。在税制改革完善各方面时机成熟时把我国企业年金的税收优惠政策改为EET 模式。

（四）明确税收优惠的模式

当前国际上大多数国家都采取EET模式，基于我国养老保险的定位和基本养老保险的支付困境，本文认为EET（税收递延）型税收优惠政策模式比较符合我国国情[6]。当企业职工退休后领取年金用于消费时，才按照消费征收个人所得税，这一模式以消费支出为税基，避免了所得税对储蓄和投资的不利影响，能较好地发挥税收优惠政策的缴费激励。而且在EET模式下，政府对企业年金计划的缴费实行税收优惠，有利于鼓励企业和职工进行缴费，充分发挥税收优惠作为企业年金制度“引擎”作用。EET模式还可以抵消个人所得税的额外税负。EET模式对参加企业年金的个人给予税收优惠，而高收入者是企业年金计划的主要参与者和受益者，高收入者通过较高的缴费享受更多的税收优惠，这样EET模式为高收入者提供了避税的便利。这样与累进税率的个人所得税税制的密切配合，对效率与公平的平衡是大有裨益的，在某种程度上减轻了个人所得税的额外税收负担。

[1]赵曼.企业年金理论与实务[M].北京:中国财政经济出版社,2004．

[2]马丽华.我国企业年金税收政策研究[D].湖南:湖南大学,2006．

[3]邓大松,吴小武.论税收政策目标与企业年金税收政策手段的现实选择[J].当代财经,2006;(7).

[4]朱铭来,陈佳.中国企业年金税收优惠政策的比较与选择[J].当代财经,2007;(4).

[5]彭雪梅.企业年金税收政策的研究[M].四川:西南财经大学出版社,2005.

[6]郑秉文.中国企业年金发展滞后的政策因素分析[J].中国人口科学,2010;(2).