其他综合收益的会计处理探析

高倩倩 李 彤 邵思祺

其他综合收益的会计处理探析

高倩倩 李 彤 邵思祺

自2009年起，我国利润表中增加“其他综合收益项目”，实现了与国际的趋同。本文分析了其他综合收益的核算特点，并在此基础上区别分析了其他综合收益核算和权益性投资的核算业务，并列举了常见其他综合收益业务分析。由于不少企业对其他综合收益与资本公积的区别并不十分明白，造成利润表中其他综合收益项目的不准确。

其他综合收益；资本公积；权益性交易

一、引言

为了实现中国企业会计准则与国际准则的持续趋同，也为了适应我国经济的发展及满足投资者的经济决策，财政部在2009年发布的《企业会计准则第3号》中要求企业应当在利润表的每股收益下增列其他综合收益项目和其他综合收益项目总额项目，首次提出了其他综合收益的概念，利润表实质上已成为综合收益表。本文解释了其他综合收益的特点及其与资本公积的关系，填列时应注意的事项，帮助企业更全面的理解其他综合收益进而准确地编制利润表，并向向财务报表使用者提供企业全面的财务业绩信息，以利于投资者进行投资分析。

二、其他综合收益的涵义及特点分析

1.其他综合收益的涵义

其他综合收益是指除资本溢价或股本溢价项目以外所形成的资本公积，主要包括直接计入所有者权益的利得和损失。根据财政部于2009年6月印发的《企业会计准则解释第三号》规定，其他综合收益项目用来反映企业根据会计准则规定未在损益中确认的各项里的和损失扣除所得税影响后的净额，也就是企业非日常活动所形成或发生且不计入当期损益的、会导致所有者权益变动但与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的经济利益的流入或流出。

很多人进入了一个误区，认为“其他综合收益”是资本公积的发生额。在新会计准则中，资本公积是企业收到投资者的超出其在企业注册资本或股本中所占份额的投资，以及直接计入所有者权益的利得和损失。所以其他综合收益是资本公积的一部分，但不能把全部资本公积都列为其他综合收益。由此可见，并不是所有资本公积的变化都会是其他综合收益的组成项目。

2.其他综合收益核算特点分析

首先，其他综合收益虽然在发生时不确认为当期损益，而是计入所有者权益，但其中绝大部分在今后符合一定条件时，会转入损益，从而计入利润表，而其他综合收益外的综合收益则不回转入利润表。

其次，其他综合收益是直接计入所有者权益的利得和损失，由非权益性交易产生，而其他综合收益外的综合收益则由权益性投资产生。

最后，其他综合收益的特点：会引起净资产发生增减变动、暂时无法计入利润表的利得和损失、与所有者投入资本无关、随着资产或事项的处置或终止确认结转至利润表。

四个特点缺一不可，只有同时具备了上述四个特点，才能计入利润表中的“其他综合收益”项目。

三、企业其他综合收益与权益性投资会计核算区别及案例分析

资本公积核算的范围可分为两类：一类是除所有者投入、作为企业实收资本外的全部权益性交易，包括资本溢价和其他前述类似资本性投入的金额；另一类是其他综合收益，也就是直接计入所有者权益的利得和损失。

1.区别其他综合收益与权益性投资会计核算业务

企业主要的权益性投资核算业务包括：投资者投入的资本超过其在被投资者所占份额的部分；同一控制下企业合并，合并方支付的对价与被合并方资产和负债的账面价值的差额；购买子公司少数股东权益形成的价差；不丧失控制权的情况下处置部分对子公司投资形成的价差，控股股东对企业债务的豁免以及捐赠等。

企业主要的其他综合收益核算业务包括：可供出售金融资产公允价值的变动；采用权益法核算的长期股权投资；公允价值模式下存货或自用房地产转换为投资性房地产；以权益结算的股份支付；金融资产的重分类；可供出售外币非货币性项目的汇兑差额；递延所得税。

2.案例分析

为了更好地区分其他综合收益与权益性投资，下面通过一些常见的实例以助于更好地理解。

A企业由甲、乙、丙三位股东于2009年各出资100万元设立。设立时的实收资本为300万元。经过三年的经营，该企业留存收益为150万元。2012年又有丁投资者有意参加该企业，并表示愿意出资180万元，而仅占该企业股份的25%。在会计处理时，将丁股东投入资金中的100万元计入实收资本科目，其余80万元计入“资本公积—资本溢价”科目。

2012年A企业持有的某项可供出售金融资产，成本为500万元，会计期末，其公允价值为600万元，该企业使用的所得税税率为25%。除该事项外，该企业不存在其他会计与税收法规之间的差异，且递延所得税资产和递延所得税负债不存在期初余额。

会计期末在确认100万元的公允价值变动时，账务处理如下：（单位:元）

借：可供出售金融资产 1000000

贷：资本公积—其他资本公积 1000000

确认应纳税暂时性差异的所得税影响时，账务处理如下：

借：资本公积—其他资本公积 250000

贷：递延所得税负债 250000

综上所述，其他综合收益的列报和披露是对原利润的改进，更加详尽的反映了企业的经济活动，，其目的是为了向投资者提供更加符合经济实质的会计信息，以利于投资者作出经济决策。然而由于公允价值计量在我国的运用并不成熟，很多企业对权益性投资及其他综合收益的核算内容不能正确划分，这些以公允价值为基础的会计信息受到了质疑。所以会计人员的素质需要得到全面的提高。

[1]刘永泽,唐大鹏,唐大伟.我国上市公司综合收益信息的价值相关性——基于企业会计准则国际趋同背景的经验研究[J].晋阳学刊，2012(04).

[2]王伊宁.我国其他综合收益的列报转变[J].商业会计，2012(14).

[3]吴祖光,万迪昉,罗进辉.综合收益提高了会计盈余的信息含量吗?——来自A股上市公司的经验证据[J].中南财经政法大学学报，2012(04).

（作者单位：河北农业大学）